Finanzgericht Düsseldorf, 5. Senat — 5 K 2911/18 U

Streitig ist, ob die Budgetassistenzleistungen des Klägers an seine Klienten von der Umsatzsteuer befreit sind, soweit die Klienten sie aus ihrem „Persönlichen Budget“ (in den Streitjahren § 17 SGB IX; jetzt § 29 SGB IX) bezahlen.

Der Kläger ist von Beruf Kaufmann. Er war in den Streitjahren als Einzelunternehmer tätig unter der Firmierung „ A-Gesellschaft“ . Seit Gründung seines Dienstleistungsunternehmens im Jahr 0000 wechselte er mehrmals seinen Tätigkeitsbereich, z.B. Neukundenakquise für Steuerberater, Buchhalter und Bilanzbuchhalter, Unternehmensberatung oder Arbeitsvermittlung. Im Jahr 0000 beschäftigte er … Mitarbeiter und das Kerngeschäft bestand darin, selbständigen Unternehmern (z.B. kleine Handwerksbetriebe) in vielfältigen Geschäftsbereichen Hilfestellungen zu leisten (z.B. Kundenkontakte übernehmen).

Seit 0000 übernahm er auch die Begleitung und Beratung von Menschen mit einer (Schwerst-) Behinderung im Bereich des Arbeitgebermodells „Persönliches Budget“. Diese Tätigkeit „Budgetassistenz“ bildete in den Streitjahren 2012 bis 2015 – entgegen der Angabe „ A-Gesellschaft Unternehmensberatung“ in den Gewerbesteuererklärungen 2014 und 2015 – den Schwerpunkt seiner unternehmerischen Tätigkeit. In den Streitjahren beschäftigte der Kläger … Arbeitnehmer (Sozialpädagogen, Pfleger u.a.). Nach dem Inhalt der vom Kläger eingereichten Broschüre wurden von ihm folgende Leistungen angeboten:

…

Die Klienten kauften mit Hilfe des Geldbetrages aus dem „Persönlichen Budget“ selber Leistungen auf dem Dienstleistungsmarkt ein (z.B. Einstellung einer Pflegeperson). Der Kläger half seinen Klienten u.a. bei:

...

In den Streitjahren begleitete das Unternehmen des Klägers … Schwerbehinderte mit über … Assistenten in ganz Deutschland. Zu 45 seiner Klienten (= Kundenliste A bis W mit 44 Klienten + Klient Z ) legte der Kläger Unterlagen zu seinen Budgetassistenzleistungen vor. Zum Teil wurde mit den Klienten ein monatliches Pauschalhonorar und zum Teil eine Abrechnung nach angefallenen Stunden vereinbart. Der Kläger wies in seinen Rechnungen an die Klienten keine Umsatzsteuer aus. Auf die exemplarisch eingereichten Rechnungen (z.B. Rechnung vom 18.12.2015, Anlage 8 zur Klagebegründung) und auf den Inhalt der vom Kläger mit Schriftsatz vom 01.04.2019 eingereichten 4 Ordner, welche vom Kläger ausgestellte Rechnungen und weitere Unterlagen (u.a. Verträge mit Klienten, Zielvereinbarungen und Bewilligungen des persönlichen Budgets) beinhalten, wird verwiesen.

Unstreitig wurde der Kläger in keinem Fall gegenüber den Klienten aufgrund einer vertraglichen Vereinbarung mit einem gesetzlichen Träger der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe tätig. Grundlage für die Rechnungen des Klägers an seine Klienten war allein ein zwischen dem Kläger und den jeweiligen Klienten geschlossener zivilrechtlicher „Klienten-Vertrag“. Auf den Inhalt des exemplarisch eingereichten Vertrages zwischen dem Kläger und Klient X vom 14.06.2014 wird Bezug genommen. Danach hatte der Kläger für eine monatliche Pauschalvergütung in Höhe von … ,- EUR die in § 1 des Vertrages aufgeführten Tätigkeiten zu leisten (u.a. Beratung zum Umgang mit dem Persönlichen Budget (ohne Rechtsberatung) sowie Hilfe im Zusammenhang mit der Einstellung von Pflegekräften und Unterstützung bei Alltagshandlungen wie z.B. bei Banküberweisungen).

Der Kläger wurde in der Regel von den Klienten (bzw. deren gesetzlichen Betreuer/Vertreter) bevollmächtigt, sie im Bereich des Persönlichen Budgets sowie in Fragen des Schwerbehindertenrechts und des Sozialrechts zu den zuständigen Stellen zu begleiten und die erforderlichen Vorgänge einzuleiten. Rechtsdienstleistungen wurden an rechtsdienstleistungsbefugte Personen übertragen (vgl. exemplarische Vollmacht vom 21.10.2013 ( Klient X).

Der Kläger fertigte in Absprache mit den Klienten „Aufstellungen zum Persönlichen Budget“ zur Budgetbeantragung bei dem jeweiligen Leistungsträger (= Budgetgeber) an und reichte diese für die Klienten bei dem jeweiligen Budgetgeber ein. Auf den Inhalt der hierzu exemplarisch eingereichten „Aufstellungen zum Persönlichen Budget“ wird Bezug genommen.

Des Weiteren wird auf die Ausführungen des Klägers zur Budgetassistenz verwiesen. Die jährlichen Kosten für die Budgetassistenz (in den Beispielsfällen in Höhe von ca. … ,- EUR) wurden in den jeweiligen Aufstellungen zur Ermittlung der Gesamtkosten (Budgetbedarf) als Teil der Gesamtkosten gesondert aufgeführt.

Die Klienten zahlten die vom Kläger auf Grundlage des „Klienten-Vertrages“ in Rechnung gestellten Beträge für die Budgetassistenzleistungen aus ihren eigenen Mitteln.

Das von den Budgetgebern ausgezahlte Persönliche Budget enthielt in der Regel einen für die Budgetassistenz einkalkulierten Etat. In welcher Höhe die Klienten die Mittel aus ihrem Persönlichen Budget verwendeten, um die vom Kläger in Rechnung gestellten Beträge zu begleichen, hing von der Höhe des für die Budgetassistenz tatsächlich bewilligten Etats und von der persönlichen Einkommens- und Vermögenslage der Klienten ab. Da für 43 Klienten weder die den Kostenträgern übermittelten Budgetaufstellungen noch die Anträge an die Kostenträger zur Bewilligung des persönlichen Budgets in den vorgelegten Unterlagen enthalten waren, war ein Abgleich der Zielvereinbarungen mit den hierzu eingereichten „Aufstellungen zum Persönlichen Budget“ nicht möglich (vgl. hierzu Schreiben des seinerzeit zuständigen Berichterstatters vom 22.06.2021).

Hinsichtlich des Verhältnisses der Höhe des den Klienten zur Verfügung stehende Budgets und den Zahlungen der Klienten an den Kläger wird auf den Schriftsatz vom 29.07.2021 nebst Anlagen verwiesen (exemplarisch: D , E , F ).

Die Klienten (Budgetnehmer) schlossen mit den Leistungsträgern (Budgetgeber) Zielvereinbarungen zur Regelung der Rechte und Pflichten der Beteiligten. In der exemplarisch eingereichten Zielvereinbarung zwischen Klient X und der Krankenkasse-A vom 31.03.2015 wurde beispielsweise in Tz. 4 geregelt: „Sofern der Budgetnehmer kostenpflichtige Budgetberatung und – unterstützung in Anspruch nimmt, sind diese Kosten aus dem gewährten Budget zu bestreiten. Der Budgetnehmer nimmt derzeit kostenpflichtige Budgetberatung und –unterstützung durch die „A-Gesellschaft“ in Anspruch. Ein Wechsel zu einem anderen kostenpflichtigen Anbieter ist der Krankenkasse-A mitzuteilen.“

Abweichend von der Gesamtkostenaufstellung in der vom Kläger erstellten „Aufstellungen zum Persönlichen Budget“ (vgl. Klient X monatlich … EUR, vgl. Blatt 63 der GA) zahlte die Krankenkasse-A ausweislich der o.g. Zielvereinbarung Klient X ab 01.07.2015 ein monatliches Budget von nur … EUR (vgl. Blatt 91 der GA). Um welche Positionen die vom Kläger dem Budgetgeber übermittelte Kostenaufstellung im Fall Klient X gekürzt wurde, ist nicht ersichtlich (vgl. Schreiben des seinerzeit zuständigen Berichterstatters vom 22.06.2021).

In der exemplarisch eingereichten Zielvereinbarung zwischen der C-Gesellschaft und Klient Z vom 24.11.2015 wurde geregelt, dass zur Zielerreichung auch Mittel aus dem Persönlichen Budget dienen würden, die für die Organisation und Abrechnung des Budgets verwendet würden. In dem anerkannten Tagessatz von … EUR waren die in der „Aufstellungen zum Persönlichen Budget“ kalkulierten Kosten für die Budgetassistenz anteilig enthalten (… EUR: 365 Tage = … EUR). Auf den weiteren Inhalt der Zielvereinbarungen wird Bezug genommen.

Die tatsächliche Verwendung des Persönlichen Budgets mussten die Klienten den Budgetgebern anschließend als Nachweis und zur Kontrolle mitteilen. Die Klienten waren verpflichtet, gegenüber den Budgetgebern die tatsächlich angefallenen Kosten durchgehend nachzuweisen

Hierzu erstellte der Kläger regelmäßig Endabrechnungen für seine Klienten, welche von ihm an den jeweiligen Budgetgeber versandt wurden. Bei einer solchen Endabrechnung handelte es sich nicht um eine Rechnung im umsatzsteuerlichen Sinne, sondern um einen Abrechnungsvorgang, im Rahmen dessen die laufende Buchhaltung und die Einzelnachweise der angefallenen Kosten (exemplarisch Schriftsatz vom 17.09.2021: F ) übersandt wurden.

Es kam vor, dass die Höhe der tatsächlich vom Budgetgeber gezahlten Leistungen von der Zielvereinbarung und von der Antragskalkulation abwich. Die Beträge mussten nicht deckungsgleich sein.

Die Budgetgeber machten zu keinem Zeitpunkt aufgrund der eingereichten Leistungsabrechnungen Rückforderungsansprüche gegenüber dem Kläger geltend.

Die A-Stadt bestätigte dem Kläger am 03.06.2016 (vgl. Anlage zum Schriftsatz vom 25.01.2019), dass dieser für verschiedene Personen, denen durch die A-Stadt auf Antrag ein Persönliches Budget bewilligt wurde, Budgetassistenz geleistet hatte. In dem Schreiben heißt es weiter:

„Sofern der Budgetnehmer (m/w) kostenpflichtige Budgetberatung durch Anbieter in Anspruch nimmt und/ oder Kosten für den Verwaltungs- und/ oder Regiebedarf bei der Umsetzung des Persönlichen Budgets und den damit verbundenen Maßnahmen anfallen; dazu gehören beispielsweise der Abschluss z B. von Arbeits-, Dienstleistungs- und Beschaffungsverträgen zur Bedarfsdeckung, die Gestaltung von Dienstplänen für eine Persönliche Assistenz, Lohnabrechnungen im Arbeitgebermodell, Unterstützung bei der Gestaltung von Aktivitäten in der Freizeit oder bei der Organisation des eigenständigen Wohnens; (Budgetunterstützung) sind diese Aufwendungen aus den Geldleistungen des Persönlichen Budgets zu finanzieren (§ 17 Abs. 3 Satz 3 SGB IX).

Die jeweils angemessenen Kosten der Budgetassistenz, die sich nach dem Ausmaß und Umfang des Unterstützungsbedarfs und der Unterstützungsleistung im Einzelfall ausrichten, können bei der Bemessung eines Persönlichen Budgets berücksichtigt werden. Voraussetzung ist jedoch, dass die Kosten des Gesamtbudgets, hier einschließlich der Kosten für die Budgetassistenz, die zur Deckung eines in einem mit dem Hilfebedürftigen (m/w) in einem Hilfebedarfsfeststellungsverfahren festgestellten zu deckenden Hilfebedarfs und zur Erreichung der erörterten und vereinbarten Eingliederungsziele erforderlich ist, in einem Kostenvergleich zu Leistungsanbietern, mit denen die A-Stadt gemäß § 75 Abs. 3 SGB XII Vergütungsvereinbarungen abgeschlossen hat, nicht übersteigen.“

Bei seinen Umsatzsteuererklärungen gab der Kläger als Art des Unternehmens „Pflegedienst“ (2012-2013) bzw. „Pflege“ (2014-2015) an und erklärte folgende Beträge:

2012 2013 2014 2015 Abgabe am … … … … Umsätze 19% … … … … Steuer … … … … unentgeltliche Wertabgabe … … … … Steuer … … … … steuerfreie Umsätze § 4 Nr. 16 bzw. Nr. 14 UStG … … … … Vorsteuer … … … … festzusetzende Umsatzsteuer … … … …

Die eingereichten Erklärungen standen einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich.

Im Jahr 2016 führte der Beklagte beim Kläger eine Lohnsteueraußenprüfung (Prüfungszeitraum … ) durch. Die Prüferin stellte fest, dass der Kläger kostenlose oder verbilligte Leistungen an Arbeitnehmer (private Kfz-Nutzung) nicht der Umsatzsteuer unterworfen hatte. Es wurden folgende Mehrumsätze festgestellt (vgl. Prüfungsmitteilung vom … ):

2012 2013 2014 2015 unentgeltliche Wertabgabe … … … Steuer … …

Mit Bescheiden vom 28.06.2016 änderte der Beklagte die Umsatzsteuerfestsetzungen für die Jahre 2013 und 2014 nach § 164 Abs. 2 AO entsprechend der Feststellungen der Lohnsteueraußenprüfung und legte für das Jahr 2013 unentgeltliche Wertabgaben für sonstige Leistungen i.H.v. … EUR und für das Jahr 2014 unentgeltliche Wertabgaben für sonstige Leistungen i.H.v. … EUR, jeweils zu 19 %, der Besteuerung zuGrunde. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb jeweils bestehen.

Gegen die Umsatzsteuerbescheide 2013 und 2014 legte der Kläger am 01.07.2016 Einspruch ein.

Der Antrag des Klägers auf Änderung der Umsatzsteuer 2012 (Vorsteuerbeträge aus Kfz-Leasing-Verträgen) vom 30.06.2016 wurde mit Bescheid vom 26.08.2016 abgelehnt.

Am 03.08.2017 erließ der Beklagte – ohne vorherige Anhörung – nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Umsatzsteuerbescheide für 2012 bis 2015 und unterwarf sämtliche Umsätze des Klägers der Umsatzsteuer zum Regelsteuersatz, ohne die Umsatzsteuer aus den als steuerfrei erklärten Umsätzen heraus zu rechnen. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen. Die Umsatzsteuer wurde wie folgt festgesetzt:

2012 2013 2014 2015 Umsatzsteuer … … … …

In der Erläuterungen zu den Bescheiden führte der Beklagte auf: „Bezüglich der Änderung des Bescheides wird auf die Gerichtsentscheidung vom 18.07.2016 verwiesen." Der Beklagte bezog sich hierbei auf den Ausgang des Klageverfahrens des Klägers für die Vorjahre 2008 bis 2010, welches beim Finanzgericht … unter dem Aktenzeichen 5 K 1415/14 U geführt worden war. Der Kläger hatte die Klage in der mündlichen Verhandlung vom 18.07.2016 zurückgenommen. Die Gerichtsakte ist beigezogen worden.

Der Kläger legte gegen die Änderungsbescheide mit Schreiben vom 09.08.2017 Einspruch ein und führte zur Begründung aus, dass der Sachverhalt der Streitjahre – insbesondere aufgrund der anderweitigen vertraglichen Gestaltung – von dem der Vorjahre abweiche.

Mit einheitlicher Einspruchsentscheidung vom 12.10.2018 setzte der Beklagte die Umsatzsteuer 2012 bis 2014 wie folgt herab:

2012 2013 2014 2015 Umsatzsteuer … … … …

Die Umsatzsteuer wurde nunmehr aus den bisher als steuerfreie erklärten Umsätzen (2012 bis 2014) herausgerechnet bzw. für 2015 anhand der eingereichten Gewinn- und Verlustrechnung im Schätzungswege ermittelt. Des Weiteren wurden abziehbare Vorsteuerbeträge in geschätzter Höhe steuermindernd berücksichtigt. Des Weiterenwurden abziehbare Vorsteuerbeträge in geschätzter Höhe von … EUR (2012), … EUR (2013), … EUR (2014) und … EUR (2015) steuermindernd berücksichtigt.

Der Beklagte führte in der Einspruchsentscheidung zur Begründung aus: Im Übrigen sei der Einspruch unbegründet. Die als steuerfrei erklärten Umsätze seien der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 16 UStG sei vorliegend nicht anzuwenden. Der Kläger habe nicht substantiiert dargelegt, seit wann sich die Tätigkeit in erster Linie auf die Organisation und Verwaltung des persönlichen Budgets erstreckt habe. Darüber hinaus habe der Kläger nicht nachgewiesen, ob und für welche Versorgungsleistungen an Kunden in mindestens 40% der Fälle (bis 30.06.2013) bzw. in mindestens 25 % der Fälle (ab 01.07.2013) von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe Leistungen erbracht würden. Entsprechende Aufzeichnungen seien nicht vorgelegt worden. Der Kläger trage insoweit die Feststellungslast.

In 2015 seien zudem Erträge aus Leistungen gemäß § 37 Abs. 1 SGB V (häusliche Krankenpflege) erzielt worden, zu denen der Kläger keine Unterlagen oder Erläuterungen vorgelegt habe.

Im Übrigen sei zu berücksichtigen, dass die Leistungen der Sozialhilfeträger nur an die hilfsbedürftigen Personen erbracht worden seien.

Die weitere Prüfung der Einwendungen gegen die Umsatzsteuerbescheide 2013 und 2014 mit Einsprüchen vom 01.07.2016 erübrige sich.

Auf den weiteren Inhalt der Einspruchsentscheidung wird Bezug genommen.

Mit der hiergegen am 19.10.2018 erhobenen Klage trägt der Kläger vor:

Der Beklagte sei nicht berechtigt gewesen, die steuerfrei erklärten Umsätze der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Die Leistungen des Klägers gegenüber seinen Klienten seien nach § 4 Nr. 16 Buchst. k (bis 30.06.2013) bzw. I UStG von der Umsatzsteuer befreit.

Die Budgetassistenzleistungen des Klägers seien solche mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbundenen Leistungen. Der Kläger erbringe lediglich Leistungen an Leistungsberechtigte i.S.d. SGB IX, mithin schwerbehinderte Personen. Die Budgetassistenzleistung stelle auch eine Leistung dar, die den tatbestandlichen Begriff Betreuung oder Pflege erfülle. Bereits die in den Streitjahren geltenden Fassung des § 4 Nr. 16 UStG erfasse auch Einrichtungen, die selbst keine Pflege- oder Betreuungsleistungen erbrächten, sondern lediglich damit eng verbundene Leistungen. Dies ergebe sich aus der Gesetzesbegründung zum Jahressteuergesetz 2020, wonach die Umformulierung des Einleitungssatzes in § 4 Nr. 16 UStG (m.W.v. 01.01.2021) nur klarstellende Funktion habe. Auch die übrigen Voraussetzungen der Steuerbefreiungsvorschrift seien hier erfüllt. Die Leistungen des Klägers würden vollständig und damit zu mehr als 25 % bzw. 40 % von den Sozialversicherungen übernommen. Damit handele es sich auch um eine Einrichtung im Sinne von § 4 Nr. 16 Buchst. k bzw. I UStG.

Durch § 17 SGB IX (bzw. jetzt § 29 SGB IX) liege eine gesetzliche Grundlage für die die Kostenübernahme vor. Daher komme es auf die tatsächliche Kostenübernahme schon nicht mehr an (vgl. BFH, Urteil vom 28.06.2017 XI R 23/14, Rz. 40). Die Kosten des Klägers würden vorliegend auch tatsächlich von den Leistungsträgern übernommen werden. Der Kläger informiere die Budgetgeber hierüber sowohl im Vorfeld als auch während der Budgetnutzung.

Nach der Entscheidung des V. Senates des BFH (vgl. BFH, Urteil vom 03.08.2017 V R 52/16 Hausnotrufsystem in einem Altenheim) sei § 4 Nr. 16 Buchst. k UStG insbesondere dann anzuwenden, wenn der Unternehmer die Erstattung der Kosten, die seinen Leistungsempfängern aufgrund seiner Leistungen entstanden seien, durch die Sozialversicherungsträger konkret nachweisen könne. Die Vorschrift müsse den praktischen Gegebenheiten Rechnung tragen.

Der Begriff "Einrichtung" i.S. von § 4 Nr. 16 Buchst. k UStG umfasse auch natürliche Personen. Des Weiteren seien nach der Rechtsprechung des BFH (abweichend Abschn. 4.16.3 Abs. 2 UStAE) auch Betreuungsleistungen solcher Unternehmer begünstigt, die selbst keinen direkten Vertrag mit dem Sozialträger abgeschlossen hätten und nur mittelbar von diesem vergütet würden (vgl. BFH, Urteil vom 13.06.2018 XI R 20/16, BFH/NV 2018, 1217 zur Umsatzsteuerbefreiung von Subunternehmerleistungen im Bereich der ambulanten Eingliederungshilfe).

Es sei auch nicht nachzuvollziehen, welche Zweifel der Beklagte noch daran habe, dass die Sozialleistungsträger die vom Kläger in Rechnung gestellten Leistungen anerkannt hätten. In dem Beispielsfall F seien von der A-Stadt sämtliche Kosten übernommen und keine Rückforderungen gestellt worden. Die vom Beklagten zitierte Rechtsprechung sei überholt.

Ebenfalls sei dargelegt worden, dass die Leistungen des Klägers aus dem Persönlichen Budget der Klienten bezahlt worden seien.

Soweit das Persönliche Budget durch einen Grundsicherungsträger die einzige laufende Zahlung gewesen sei, die ein einkommens- und vermögensloser Klient erhalten habe, habe der Klient die Zahlungen an den Kläger ausschließlich nur aus seinem Persönlichen Budget leisten können.

Wenn die Klienten Leistungen anderer Leistungsträger bezogen hätten (z.B. Unfallkasse, Krankenversicherung), stelle die betragsmäßig niedrige Erwerbsunfähigkeitsrente oder die Krankengeldzahlung regelmäßig die einzige Einkunftsquelle der Klienten dar, sodass auch hier zwangsläufig die Zahlung an den Kläger nur aus dem Persönlichen Budget habe erfolgen können.

Das Persönliche Budget schließe Beratungs- und Unterstützungsleistungen, wie sie der Kläger erbringe, mit ein. Sofern man die Beratungs- und Unterstützungsleistungen des Klägers umsatzsteuerpflichtig behandle, seien die Vorgaben des § 29 Abs. 2 Satz 7 SGB IX nicht mehr erfüllt, wonach das Persönliche Budget nicht teurer sein solle als die Sachleistungen. Die Umsatzsteuerpflicht der Unterstützungsleistungen würde zum einen zu einer Mehrbelastung der Pflegekassen führen und zum anderen ggf. zu einer Freiheitsbeschränkung der Budgetnehmer. Insofern sei die Umsatzsteuerpflicht der Beratungs- und Unterstützungsleistung des Klägers auch verfassungsrechtlich bedenklich.

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger dargelegt, dass die Budgetassistenzleistungen auch im Hinblick auf die UN-Behindertenrechtskonvention (UN-BRK) von der Umsatzsteuer zu befreien seien. Denn durch die Belastung mit Umsatzsteuer würden sich seine Leistungen so verteuern, dass diese gegenüber der Alternativgestaltung, dass die Verträge unmittelbar mit den Leistungsträgern geschlossen werden, nicht mehr konkurrenzfähig seien. Damit werde den Klienten die Wahlfreiheit faktisch wieder genommen.

Der Kläger beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide 2012 bis 2015 vom 03.08.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.10.2018 dahingehend zu ändern, dass die Budgetassistenzleistungen als steuerfrei behandelt und die vom Finanzamt entsprechend gewährte Vorsteuer rückgängig gemacht wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte trägt vor:

Aus den übersandten Unterlagen sei nicht zu erkennen, ob und in welcher Höhe die von dem Kläger mit den Klienten vereinbarten Leistungen von den Sozialleistungsträgern als notwendige Leistungen anerkannt worden seien. Aus Sicht des Beklagten seien zu den erzielten Umsätzen die Endabrechnungen der Budgetgeber vorzulegen, aus denen hervorgehe, dass die von dem Kläger in Rechnung gestellten Leistungen von den Kostenträgern als Pflege- oder Betreuungsleistungen anerkannt worden seien. Aus den Unterlagen zu dem Fall F sei nicht zu erkennen, ob die A-Stadt die Zahlungen von F an den Kläger als notwendige Leistungen in voller Höhe anerkannt habe. Es sei nicht zwingend, dass auch die Kosten für die Budgetassistenz übernommen werden müssten.

Bezüglich der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte, das Protokolls der mündlichen Verhandlung vom 14.12.2022, die vom Kläger eingereichten Unterlagen, die vom Gericht beigezogene Gerichtsakte 5 K 1415/14 U und die vom Beklagten überlassenen Steuerakten Bezug genommen.

I. Die Klage ist unbegründet.

Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide für 2012 bis 2015 vom 03.08.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.10.2018 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

1. Der Beklagte war formell befugt, die Umsatzsteuer mit Bescheiden vom 03.08.2017 ohne Anhörung und ohne Hinweis gemäß § 367 Abs. 2 AO (für 2013 und 2014) höher festzusetzen. Die ursprünglichen Steuerfestsetzungen konnten nach § 164 Abs. 2 AO geändert werden. Die mit dem Einspruch vom 01.07.2016 angefochtenen Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2013 und 2014 vom 28.06.2016 standen weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung; die erklärten Umsatzsteuerbeträge für 2012 und für 2015 standen einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Der Vorbehalt war zum Zeitpunkt der Änderungen (03.08.2017) noch wirksam.

2. Materiell-rechtlich sind die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide für 2012 bis 2015 in Gestalt der gemeinsamen Einspruchsentscheidung vom 12.10.2018 nicht zu beanstanden.

Der Beklagte hat zu Recht die Umsätze des Klägers einschließlich der Umsätze aus den Budgetassistenzleistungen mit dem Regelsteuersatz (§ 12 UStG) der Umsatzsteuer unterworfen.

Der Kläger führte in den Streitjahren 2012 bis 2015 als Unternehmer (§ 2 Abs. 1 UStG) im Rahmen seines Unternehmens Leistungen im Inland (§ 3 a UStG) gegen Entgelt aus und erbrachte damit nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG steuerbare Umsätze. Da hier keine Steuerbefreiungsvorschrift eingreift, sind die Umsätze des Klägers umsatzsteuerpflichtig.

a) Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG ist nicht anzuwenden. Die Leistungen des Klägers sind keine Heilbehandlungen im Sinne von § 4 Nr. 14 UStG. Soweit der Kläger seine Umsätze in den Steuererklärungen für die Jahre 2014 und 2015 nach § 4 Nr. 14 UStG als steuerfrei angesehen hat, hat er im Klageverfahren an dieser Auffassung zu Recht nicht mehr festgehalten.

b) Soweit der Kläger in den Streitjahren 2012 bis 2015 gegenüber seinen Klienten Budgetassistenzleistungen erbracht hat, sind diese auch nicht nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG (mit Wirkung vom 01.07.2013: Buchst. l) von der Umsatzsteuer befreit .

Die Tatbestandsvoraussetzungen werden vorliegend nicht erfüllt. Der Kläger ist keine anerkannte Einrichtung mit sozialem Charakter, weil er mit seinen Budgetassistenzumsätzen die gesetzlich vorgegebene Sozialgrenze, d.h. Kostenübernahme durch gesetzliche Träger der sozialen Sicherheit in 40% bzw. ab 01.07.2013 von 25% der Fälle, in den Streitjahren nicht erreicht. Die Kosten wurden bei keinem Klienten von einem in der Steuerbefreiungsvorschrift genannten gesetzlichen Träger übernommen („vergütet“). In allen Fällen zahlten die Klienten die vom Kläger auf Grundlage des „Klienten-Vertrages“ fakturierten Beträge aus ihren eigenen Mitteln. Es liegt auch kein Fall einer zur Steuerfreiheit führenden mittelbaren Kostentragung durch einen gesetzlichen Träger der sozialen Sicherheit vor (vgl. unten aa)). Eine über den Anwendungsbereich der nationalen Befreiungsvorschrift hinausgehende Steuerfreiheit der Budgetassistenzleistungen des Klägers ist auch nicht unter Berufung auf das Unionsrecht, das Verfassungsrecht und die UN-BRK geboten (vgl. unten bb)).

aa) Der Kläger erfüllt mit den Budgetassistenzleistungen nicht die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k (mit Wirkung vom 01.07.2013: Buchst. l).

Nach den in den Streitjahren maßgeblichen Fassungen des § 4 Nr. 16 UStG sind die mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbundenen Leistungen von der Umsatzsteuer befreit, die von juristischen Personen des öffentlichen Rechts (§ 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. a UStG) oder Einrichtungen im Sinne der § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. b bis k UStG (mit Wirkung vom 01.07.2013: bis Buchst. l) erbracht werden.

Die nationale Vorschrift (§ 4 Nr. 16 UStG) beruht auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL. Danach befreien die Mitgliedstaaten eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, einschließlich derjenigen, die durch Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von dem betreffenden Mitgliedstaat als Einrichtungen mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtungen bewirkt werden.

Der Begriff „Einrichtungen“ ist dabei grundsätzlich weit genug, um auch natürliche Personen und private Einheiten mit Gewinnerzielungsabsicht zu erfassen (vgl. nur BFH, Urteil vom 28.06.2017 XI R 23/14, BFH/NV 2017, 1561 Rz. 38 m.w.N.). Anerkannte Einrichtungen im Sinne des § 4 Nr. 16 UStG können überdies Unternehmen sein, die selbst keine Pflege- oder Betreuungsleistungen erbringen, sondern lediglich damit eng verbundene Leistungen (vgl. hierzu BT Drs. 19/22850, Seite 115, lediglich klarstellende Neuformulierung des Einleitungssatzes m.W.v. 01.01.2021).

(1) Nach diesen Grundsätzen könnten die vom Kläger im Rahmen seines Unternehmens A-Gesellschaft gegenüber den in der Regel körperlich hilfsbedürftigen Personen erbrachten Budgetassistenzleistungen zwar grundsätzlich von dem sachlichen Anwendungsbereich der Befreiungsvorschrift § 4 Nr. 16 UStG erfasst sein.

Der Senat lässt allerdings die Frage offen, ob insoweit die Unterstützung der Klienten bei der Budgetbeantragung und bei der laufenden Kommunikation mit den Budgetgebern im Rahmen der Nachweispflichten der Klienten über die Verwendung ihres Persönlichen Budgets anders zu beurteilen wäre, als die Unterstützung der Klienten in deren Eigenschaft als Arbeitgeber der Pflegekräfte durch Lohnbuchhaltung, Verträge mit den Pflegekräften, Supervision etc. Auch die weiteren Fragen, ob die Unterstützung der Klienten in deren Eigenschaft als Arbeitgeber für die mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen unerlässlich sind und in welchem Verhältnis die vom Kläger erbrachten verschiedenartigen Dienstleistungen unter dem Gesichtspunkt Haupt- und Nebenleistungen zueinander stehen (vgl. zum Umfang von „ eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen “ BFH, Urteil vom 21.04.2021 XI R 31/20 (XI R 34/18), BFH/NV 2021, 1313), braucht der Senat vorliegend nicht zu beantworten.

Selbst wenn das gesamte Leistungsbündel „Budgetassistenzleistung“ des Klägers gegenüber seinen Klienten insgesamt den Begriff „Pflege oder Beratung“ im Sinne von § 4 Nr. 16 UStG erfüllen würde, scheitert die Anwendung der Befreiungsvorschrift daran, dass das Unternehmen des Klägers nicht als Einrichtung mit sozialem Charakter anzuerkennen ist, weil die in den Streitjahren in § 4 Nr. 16 Buchst. k UStG (mit Wirkung vom 01.07.2013 Buchst. l) normierte Sozialgrenze nicht erreicht wird.

(2) Der Kläger ist keine “mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtung“ im Sinne von § 4 Nr. 16 UStG.

Der Kläger ist unstreitig keine Einrichtung im Sinne der § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. b bis j UStG. Nach dem Wortlaut des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG in der bis zum 30.06.2013 gültigen Fassung waren ansonsten nur folgende Einrichtungen als Einrichtung mit sozialem Charakter anerkannt:

„Einrichtungen, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr die Betreuungs- oder Pflegekosten in mindestens 40 % der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung einschließlich der Träger der Kriegsopferfürsorge ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet worden sind...“

Die Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter erfordert danach keine bestimmte vertragliche Vereinbarung nach dem Sozialrecht, sondern stellt darauf ab, dass bei der betreffenden Einrichtung für die Betreuungs- oder Pflegkosten in einem Umfang von mindestens 40 % eine Vergütung durch die Sozialkassen erfolgt.

In der mit Wirkung vom 01.07.2013 geltende Fassung (§ 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. l UStG) wurde die Sozialgrenze auf mindestens 25 % abgesenkt, ist aber ansonsten vom Wortlaut identisch.

Bei der Anwendung dieser nationalen Befreiungsvorschrift § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k bzw. l UStG kommt es auf die tatsächlich bestehenden Vereinbarungen und die tatsächliche Kostenübernahme (in jedem einzelnen Fall) durch einen dort genannten öffentlichen Träger an (vgl. nur BFH, Urteil vom 28.06.2017 XI R 23/14, BFH/NV 2017, 1561 Rz. 41). Von einer Übernahme der Kosten durch soziale Einrichtungen kann nicht gesprochen werden, wenn die zu pflegende Person selbst aus eigenen Mitteln für die Pflegeleistungen aufzukommen hat (vgl. BFH, Beschluss vom 01.06.2021 XI B 27/20, BFH/NV 2021, 1378 Rz. 17).

Danach wird die für die Anerkennung erforderliche Sozialgrenze vorliegend nicht erreicht.

Die umsatzsteuerliche Leistungsbeziehung bestand nur zwischen dem Kläger und seinen Klienten. Die vom Kläger fakturierten „ Betreuungs- oder Pflegekosten “ (hier: Kosten für die Budgetassistenzleistungen) wurden in keinem der 45 nachgewiesenen Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung vergütet. Die Vergütung erfolgte in allen Fällen durch die Klienten selbst aus ihren eigenen Mitteln auf Grundlage des zwischen dem Kläger und seinen Klienten geschlossenen zivilrechtlichen „Klienten-Vertrages“.

(3) Der Kläger erhielt seine Leistungen auch nicht durch einen in der Befreiungsvorschrift genannten öffentlichen Träger vergütet, soweit die Klienten die vom Kläger fakturierten Beträge aus ihrem Persönlichen Budget bezahlten.

Leistungen aus dem Persönlichen Budget werden nach einhelliger Auffassung (Rechtsprechung, Kommentarliteratur und Verwaltung) bei der Ermittlung der Sozialgrenze nicht eingerechnet (vgl. die ausführliche Darstellung des Hessisches Finanzgerichts in dem Urteil vom 20.10.2021 1 K 736/19, EFG 2022, 365, Rz. 39 ff m.w.N. und des Niedersächsischen Finanzgerichts in dem Urteil vom 25.03.2021 11 K 252/20, juris).

Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung an. Bereits aus der historischen Entwicklung der „Sozialgrenze“ im Gesetzgebungsverfahren ergibt sich eindeutig, dass die Vergütungen aus dem Persönlichen Budget nicht bei der Berechnung der Sozialgrenze einzubeziehen sind.

Durch eine Neufassung des § 4 Nr. 16 UStG zum 01.01.2009 wurden die “anderen als mit sozialem Charakter anerkannten Einrichtungen“ im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL in § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. b bis k UStG bestimmt. Dabei wurde die Regelung in § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG als „Auffangtatbestand“ geschaffen. Die „alte Sozialgrenze“ wurde nicht erhöht auf 50%, sondern wegen der Ausdehnung des Persönlichen Budgets bei 40% beibehalten. Zur geplanten Änderung des § 4 Nr. 16 UStG (Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2009) wird im Bericht des Finanzausschusses BT Drs. 16/11108, Seite 38-39, insoweit ausgeführt:

„…Auf eine Anpassung der „Sozialgrenze“ von 40 Prozent auf 50 Prozent [..] wird im Hinblick auf die weitere Ausdehnung der Anwendung des Persönlichen Budgets verzichtet. Denn insoweit ist ein Nachweis, dass die Leistungen von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe vergütet wurden, nicht möglich. Ferner wird damit der Tatsache Rechnung getragen, dass nur die Zahlungen der Träger der gesetzlichen Sozialversicherungen und der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung einschließlich der Träger der Kriegsopferfürsorge bei der Ermittlung der „Sozialgrenze“ berücksichtigt werden und – aus Gründen der Vereinfachung für Unternehmen und Verwaltung – nicht auch z. B. die der privaten Krankenversicherung.“

Soweit mit dem AmtshilfeRLUmsG mit Wirkung zum 01.07.2013 im neuen § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. l UStG die Sozialgrenze von 40 Prozent auf 25 Prozent verringert wurde, erfolgte die Anpassung der Sozialgrenze „im Hinblick auf die weitere Verbreitung der Anwendung des Persönlichen Budgets (§ 17 SGB IX)“ (vgl. BT Drs. 17/10000, Seite 70).

(4) Entgegen der Auffassung des Klägers erfolgt hier auch keine („mittelbare“) Übernahme der Vergütung durch die in § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k bzw. l UStG genannten gesetzlichen Träger.

Insoweit erscheint es bereits fraglich, ob durch den Inhalt der Zielvereinbarung zur Umsetzung des persönlichen Budgets die Anforderungen an eine mittelbare Vergütung der Sozialleistungsträger erfüllt werden, denn der Leistungsberechtigte (Budgetnehmer) ist dadurch in der tatsächlichen Verwendung der Gelder und insbesondere in der Auswahl des konkreten Leistungserbringers grundsätzlich nicht beschränkt (vgl. auch Wüst in: Wäger, UStG, § 4 Nr. 16 Rz. 129).

Darüber hinaus wäre im Streitfall zu berücksichtigen, dass in dem Persönliche Budget nicht sämtliche vom Kläger fakturierten Kosten eingerechnet werden, sondern nur die jeweils angemessenen Kosten der Budgetassistenz, soweit diese im Einzelfall erforderlich sind und die Kosten im Vergleich zu anderen Leistungsanbietern mit Vergütungsvereinbarungen nicht übersteigen (vgl. Schreiben der A-Stadt vom 03.06.2016).

Zudem vermochte der Kläger mittels der für die 45 Klienten eingereicht Unterlagen in 44 Fällen nicht nachzuweisen, in welcher Höhe genau bei den einzelnen Klienten ein Etat für die Budgetassistenzleistungen enthalten war.

Eine weitere Aufklärung des Sachverhaltes war insoweit nicht geboten. Selbst wenn den Klienten im Rahmen ihres Persönlichen Budgets von den jeweiligen Budgetgebern ein Etat für die Budgetassistenzleistungen zur Verfügung gestellt worden sein sollte und dem Budgetgeber explizit bekannt gewesen wäre, dass der Kläger die Budgetassistenzleistungen gegenüber dem jeweiligen Budgetnehmer erbracht hat, läge kein Fall einer zur Steuerfreiheit führenden mittelbaren Kostentragung durch den Budgetgeber vor. Denn der Kläger rechnete nicht als Subunternehmer mit dem Budgetgeber ab. Bereits nach der bisherigen BFH-Rechtsprechung (vgl. nur BFH, Urteil vom 13.06.2018 XI R 20/16, BFH/NV 2018, 1217) erforderte eine mittelbare Kostentragung, dass ein Subunternehmer für einen Anbieter tätig wird, der wiederum Aufträge durch den öffentlichen Träger erhält. Nur dann sagt der Träger in Kenntnis des Subunternehmers die Übernahme der anfallenden Kosten für die Leistungen des Subunternehmers zu (vgl. hierzu auch Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 25.03.2021 11 K 252/20, juris, Rz. 19; Hessisches Finanzgericht, Urteil vom 20.10.2021 1 K 736/19, EFG 2022, 365 Rz. 45). Da der Kläger nur von seinen Klienten beauftragt wurde, sind die vom BFH entwickelten Grundsätze zur allgemeinen Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter aufgrund mittelbaren Kostentragung nicht auf den Streitfall übertragbar.

Im Übrigen hat der BFH seine o.g. bisherige Rechtsprechung, auf die sich der Kläger beruft, in einer aktuellen Entscheidung eingeschränkt (vgl. BFH, Urteil vom 24.02.2021 XI R 30/20 (XI R 11/17), BFH/NV 2021, 1158), weil sich diese als zu weitgehend erwiesen hat (vgl. Wäger, UR 2022, 197 (203)).

bb) Eine über den Anwendungsbereich der nationalen Befreiungsvorschrift hinausgehende Steuerfreiheit der Budgetassistenzleistungen des Klägers ist auch nicht unter Berufung auf das Unionsrecht, das Verfassungsrecht und die UN-BRK geboten.

(1) Eine Steuerbefreiung kommt nicht nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL in Betracht.

Die Kritik an einer unvollständigen Umsetzung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL, die ein unmittelbares Berufungsrecht auf das Unionsrecht eröffnet, gilt infolge der zum 01.01.2009 erfolgten Neufassung des § 4 Nr. 16 UStG jedenfalls für Betreuungs- und Pflegeleistungen nicht mehr. Ab diesem Zeitpunkt misst sich die unionsrechtskonforme Befreiung von Betreuungs- und Pflegeleistungen im nationalen Recht alleine an der Regelung des § 4 Nr. 16 UStG (vgl. auch Wüst in: Wäger, UStG, § 4 Nr. 16 Rz. 7).

(2) Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aufgrund des Zwecks der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 16 UStG i.V. m. Art. 132 MwStSystRL.

Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH sind die Begriffe, mit denen die in Art. 132 MwStSystRL vorgesehenen Steuerbefreiungen umschrieben sind, eng auszulegen (vgl. nur EuGH-Urteil Finanzamt D vom 8.10.2020, C-657/19, EU:C:2020:811; EuGH-Urteil Zimmermann vom 15.11.2012 C-174/11, EU:C:2012:716).

Die unionsrechtliche Befreiungsvorschrift zielt darauf ab, für bestimmte im sozialen Sektor erbrachte Leistungen, die dem Gemeinwohl dienen, die Kosten zu senken und dadurch diese Leistungen dem Einzelnen, der sie in Anspruch nehmen könnte, zugänglicher zu machen (vgl. EuGH-Urteil Finanzamt D vom 08.10.2020, C-657/19, EU:C:2020:811, Rz. 29). Die Befreiung soll hingegen nicht die Träger der in § 4 Nr. 16 UStG genannten Einrichtungen begünstigen (vgl. Bunjes/Heidner § 4 Nr. 16 UStG Rz. 4).

Nach der Entscheidung des nationalen Gesetzgebers dient es nicht dem Gemeinwohl, wenn Unternehmen mit Gewinnstreben die Leistungen im sozialen Sektor zu über 60% (bzw. ab 01.07.2013 über 75%) gegenüber (hilfsbedürftigen) Privatzahlern erbringen.

(3) Die Leistungen des Klägers gegenüber Menschen mit Behinderungen sind auch nicht im Hinblick auf die UN-BRK steuerbefreit. Den Bestimmungen der UN-BRK, welche Verpflichtungen der Vertragsstaaten betreffen, kommt mangels inhaltlicher Unbedingtheit und hinreichender Bestimmtheit unionsrechtlich keine unmittelbare Geltung zu. Sie erfüllen auch nicht die völkerrechtlichen Anforderungen an eine unmittelbar anwendbare Norm (vgl. nur VGH BW, Beschluss vom 10.02.2022 1 S 3107/21, juris Rz. 15 m.w.N.).

(4) Der Senat sieht keine Veranlassung, die Sache dem EuGH oder dem BVerfG vorzulegen.

Die Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter in § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k bzw. l UStG mittels Sozialgrenze ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (vgl. BFH, Urteil vom 28.06.2017 XI R 23/14, BFH/NV 2017, 1561 Rz. 57).

Die Regelung in § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k bzw. l UStG ist insoweit auch unionsrechtskonform. Der nationale Gesetzgeber war grundsätzlich berechtigt, die Steuerbefreiung nach Maßgabe der für das Streitjahr geltenden Fassungen des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k bzw. l UStG im Einklang mit dem Unionsrecht von einer Sozialgrenze abhängig zu machen. Es ist Sache des innerstaatlichen Rechts jedes Mitgliedstaats, die Regeln aufzustellen, nach denen Einrichtungen die erforderliche Anerkennung gewährt werden kann. Zu den im Einklang mit dem Unionsrecht für die Anerkennung als soziale Einrichtung maßgeblichen Gesichtspunkten gehört u.a. die Übernahme der Kosten für die fraglichen Leistungen zum großen Teil durch Krankenkassen oder durch andere Einrichtungen der sozialen Sicherheit (vgl. dazu EuGH-Urteile Kügler vom 10.09.2002 - C-141/00, EU:C:2002:473, Rz 58; Zimmermann vom 15.11.2012 - C-174/11, EU:C:2012:716, Rz 31; Les Jardins de Jouvence, EU:C:2016:36, Rz 35; Finanzamt D, EU:C:2020:811, Rz 44; vgl. BFH, Urteil vom 13.08.2018 XI R 20/16, BFH/NV 2018, 1217 Rz. 48 ff m.w.N).

Schließlich verletzt die Besteuerung der Umsätze aus Budgetassistenzleistungen den Kläger nicht in seinen Rechten nach Art. 3 GG. Zwar darf nach Artikel 3 Abs. 3 Satz 2 GG niemand wegen seiner Behinderung benachteiligt werden. Der Kläger kann sich hierauf mangels eigener Betroffenheit jedoch nicht berufen.

3. Die Steuerfestsetzungen für die Streitjahre sind in zutreffender Höhe erfolgt. Die Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlagen in den angefochtenen Bescheiden wird vom Kläger nicht in Zweifel gezogen.

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO

III. Die Revision wird im Hinblick auf das beim V. Senat des BFH anhängige Verfahren mit dem Aktenzeichen V R 1/22 (vorgehend Hessisches Finanzgericht, Urteil vom 20.10.2021 1 K 736/19, EFG 2022, 365) nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen.