Finanzgericht Köln, 4. Senat — 4 K 3129/16

Die Beteiligten streiten darüber, ob bei der Feststellung des Wertes von Anteilen am Betriebsvermögen (§ 97 BewG) für Zwecke der Erbschaftsteuer nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG fiktive Veräußerungskosten und Ertragsteuern, die im Falle einer Liquidation angefallen wären, in Abzug zu bringen sind.

Der Kläger und die Beigeladene sind Erben des im Dezember 2011 verstorbenen Z (Z). Der Erblasser war zu 100 % am Gesamthandsvermögen der X GmbH & Co KG beteiligt. Die KG war ihrerseits Alleingesellschafterin der in Österreich ansässigen X1 GmbH sowie alleinige Gesellschafterin der X Verwaltung GmbH (Komplementär-GmbH), mit der lt. Handelsregister ein Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag bestand.

Nach entsprechender Aufforderung reichte der Kläger im Oktober 2013 gem. § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG eine Erklärung zur Feststellung des Bedarfswertes der Mitunternehmeranteile auf den 23.12.2011 ein. Der Erklärung beigefügt waren Gutachten zum Wert der KG und der Beteiligungsgesellschaften mit Angabe geschätzter Verkehrswerte des Betriebsvermögens. Von dem nach Abzug der Schulden ermittelten Substanzwert zog der Kläger Liquidationskosten von pauschal 5 % (insgesamt ... €), eine auf 42 % veranschlagte Einkommensteuerbelastung auf etwaige Liquidationsgewinne der KG sowie eine künftige Körperschaftsteuerbelastung auf die stillen Reserven bei der in Österreich ansässigen GmbH von 25 % ab. Außerdem nahm er im Hinblick auf eine angenommene Liquidationsdauer von 2 Jahren eine Abzinsung der Liquidationswerte (um ... €) vor. Den Unternehmenswert bezifferte er danach auf ... €. Auf die Erklärung nebst Anlagen wird wegen der Einzelheiten verwiesen.

Im Januar 2014 reichte der Kläger die vom FA angeforderte „Anlage Substanzwert“ nach. Darin ermittelte er nach Abzug einer latenten Einkommensteuerbelastung und einer latenten Körperschaftsteuerbelastung der Tochtergesellschaft in Österreich - nunmehr ohne Berücksichtigung von Liquiditätskosten und ohne Abzinsung - einen Substanzwert von ... €. Auf die entsprechende Anlage wird Bezug genommen.

Mit Bescheid vom 21.10.2014 stellte der Beklagte den Wert des Betriebsvermögens für die KG-Anteile zum 23.12.2001 nach § 151 Abs. 1 Nr. 2 BewG auf ... € fest. Abweichend von der eingereichten Erklärung hielt er den Ansatz etwaiger Liquidationskosten, zukünftiger Steuerschulden sowie eine Abzinsung der Substanzwerte nicht für zulässig. Der Bescheid erging gem. § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Der Kläger legte dagegen Einspruch ein und beantragte, den Wert der Anteile erklärungsgemäß mit ... € festzustellen. Am 26.11.2015 erging ein auf § 164 Abs. 2 AO gestützter Änderungsbescheid, mit dem eine Mitteilung über die Feststellung des Grundbesitzwertes für das Betriebsgrundstück Y-Straße ... in W ausgewertet (Ansatz ... € statt bislang ... €) und der Wert des Betriebsvermögens auf ... € festgestellt wurde.

Nachdem der Beklagte zu dem Ergebnis gelangt war, dass die o.g. Feststellungsbescheide fehlerhaft bekannt gegeben wurden, erließ er am 27.01.2016 einen neuerlichen (inhaltsgleichen) Bescheid, den er nunmehr auch dem gesetzlichen Vertreter der Beigeladenen bekannt gab.

Hiergegen legte der Kläger erneut Einspruch ein und machte unter Verweis auf sein Einspruchsschreiben vom 18.11.2014 geltend: Bei der KG handele es sich um ein ertragsschwaches Unternehmen, so dass man in der Feststellungserklärung einen Liquidationswert angesetzt habe. Dieser ermittele sich als Barwert der Nettoerlöse abzüglich der Schulden und etwaiger Liquidationskosten. Es sei angezeigt, nicht nur die stillen Reserven, sondern auch Belastungen zu erfassen, die bei einer etwaigen Veräußerung der Wirtschaftsgüter anfallen würden. Dabei dürfe auch der in der Zukunft eintretende Steueranfall nicht unberücksichtigt bleiben. Im Zusammenhang mit der Berechnung des Zugewinnausgleichs sei es im Zivilrecht anerkannt, dass eine latente Ertragsteuerbelastung sowie andere Veräußerungskosten in die Berechnung einbezogen würden und zwar unabhängig davon, ob ein Verkauf tatsächlich bevorstehe. Es gebe keinen Grund davon im Steuerrecht abzuweichen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 10.11.2016 wies der Beklagte den Einspruch nach Hinzuziehung der Miterbin Z1 (der Beigeladenen) als unbegründet zurück. Gemäß § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG sei als Mindestwert zwingend der Substanzwert anzusetzen. Letzterer werde definiert als Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter zuzüglich sonstiger Aktivposten abzüglich der zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen Abzüge. Die Kürzung des Betriebsvermögens um Liquidationskosten sei nur zulässig, wenn sich die Gesellschaft in Liquidation befinde. Das sei hier nicht der Fall. Auch eine zukünftige ertragsteuerliche Belastung könne keine Berücksichtigung finden. Wegen der Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung vom 10.11.2016 verwiesen.

Dagegen hat der Kläger fristgerecht Klage erhoben. Er vertritt wie schon im Einspruchsverfahren die Auffassung, dass auch latente Lasten bei der Wertfeststellung anzusetzen sind. Der Bundesgerichtshof (BGH) halte eine latente Ertragsteuerbelastung bei Ermittlung eines Zugewinnausgleichs nach § 1376 BGB für beachtlich (z.B. BGH-Urteil vom 09.02.2011 XII ZR 40/09, BGHZ 188, 282). Das müsse auch bei der steuerlichen Wertbestimmung eines Unternehmens gelten. Soweit in § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG als Wertuntergrenze die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter abzüglich der zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen Abzüge (Substanzwert) genannt sei, schließe das die Berücksichtigung latenter Ertragsteuern und Liquidationskosten nicht aus. Der Gesetzgeber verfolge mit der Erbschaftsteuer das Ziel, den durch eine Erbschaft oder Schenkung anfallenden Vermögenszuwachs zu besteuern. Die Leistungsfähigkeit des Erwerbers von steuerverhaftetem Vermögen sei aber geringer als bei einem Erwerb freien Vermögens. Es sei schon von Verfassungswegen geboten, die Unterschiede auch bei der Besteuerung zu berücksichtigen. Das Betriebsgrundstück in W sei knapp drei Jahre nach dem Bewertungsstichtag für ... € verkauft und damit stille Reserven mit einer erheblichen Steuerbelastung aufgedeckt worden. Auch habe die zum 31.12.2013 aus der KG ausgeschiedene Beigeladene auf die vom Kläger gezahlte Abfindung Einkommensteuern entrichten müssen. Soweit in der Rechtsprechung die Auffassung vertreten werde, dass eine latente Ertragsteuerbelastung unbeachtlich sei (Urteil des FG Hamburg vom 20.01.2015, Az. 3 K 180/14, EFG 2015, 1000), berücksichtige das nicht ausreichend den Beschluss des Bundesverfassungsgerichtes vom 07.11.2006 Az. 1 BvL 10/02, BStBl II 2007, 192. Danach sei es geboten, den anfallenden Vermögenszuwachs gemäß seinem jeweiligen Wert zu erfassen.

Dass der Bundesfinanzhof inzwischen mit Urteil vom 27.09.2017 II R 15/15 (BStBl II 2018, 281) die Verwaltungsauffassung zur Nichtberücksichtigung latenter Steuern bestätigt habe, sei verfehlt. Im Wege verfassungskonformer Auslegung müsse bei Bestimmung des gemeinen Wertes darauf abgestellt werden, was beim Erben nach einer Veräußerung verbleibe. Veräußerungskosten und eine etwaige Steuerbelastung dürften daher nicht ausgeklammert werden. Anderenfalls würden ungleiche Sachverhalte -steuerverhaftetes Betriebsvermögen und nicht steuerverhaftetes Vermögen - ohne einleuchtenden Grund gleich behandelt. Das stelle einen Verstoß gegen Art. 3 GG dar.

Am 07.03.2018 hat der Beklagte den Feststellungsbescheid aufgrund einer geänderten Mitteilung über den Grundbesitzwert des Grundstückes in W, Y-Straße ... erneut geändert und den Wert des Betriebsvermögens auf ... € herabgesetzt. Der Bescheid ist gem. § 68 FGO zum Gegenstand des Klageverfahrens geworden.

Der Kläger beantragt sinngemäß,

den Bescheid über die gesonderte Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen auf den 23.12.2011 für Zwecke der Erbschaftsteuer nach § 151 Abs. 1 Nr. 2 BewG vom 27.01.2016 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 07.03.2018 dahingehend zu ändern, dass latente Ertragsteuern in Höhe von ... € und Liquidationskosten in Höhe von ... € zum Abzug gebracht werden,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Auffassung, dass die Bewertung der KG-Anteile zutreffend nach § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG erfolgt sei. Am Bewertungsstichtag sei keine Liquidation beschlossen worden, fiktive Liquidationskosten seien nicht zum Abzug zu bringen. Auch eine latente Ertragsteuerbelastung, die im Falle der Veräußerung später anfallen könne, gehöre nicht zum Betriebsvermögen der zum Stichtag zu bewertenden KG. Steuerschulden seien zu dem hier maßgebenden Zeitpunkt nicht vorhanden gewesen. Insoweit sei auch zutreffend kein passiver Bilanzposten gebildet worden.

Der gemeine Wert eines Wirtschaftsgutes werde nach § 9 Abs. 2 BewG durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen sei. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse könnten dabei nicht berücksichtigt werden. Eine etwaige Einkommensteuerbelastung des Anteilseigners stelle einen persönlichen Aspekt dar, der den Marktwert nicht beeinflusse.

Mit Beschluss vom 09.06.2021 hat das Gericht die Miterbin Z1 zum Verfahren beigeladen. Die Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.

Die Beteiligten haben gem. § 90 Abs. 2 FGO auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Die Klage ist unbegründet.

Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Der Beklagte hat es zutreffend abgelehnt, bei der gesonderten Feststellung des Wertes des Anteils des Betriebsvermögens der Firma X GmbH & Co KG nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG fiktive Liquidationskosten und eine latente Ertragsteuerbelastung wertmindernd zu berücksichtigen.

1. Gemäß § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG ist der Wert des Betriebsvermögens bzw. der Anteil am Betriebsvermögen (§§ 95, 96, 97 BewG) gesondert festzustellen, wenn die Werte - wie hier - für die Erbschaftsteuer von Bedeutung sind.

2. Nach § 157 Abs. 5 BewG erfolgt die Feststellung unter Berücksichtigung der tatsächlichen Verhältnisse und der Wertverhältnisse zum Bewertungsstichtag, wobei der Betriebsvermögenswert unter Anwendung des § 109 Abs. 1 und 2 BewG i.V.m. § 11 Abs. 2 BewG zu ermitteln ist. Anzusetzen ist gem. § 11 Abs. 2 Satz 1 BewG der gemeine Wert. Soweit sich dieser nicht aus Verkäufen unter fremden Dritten ableiten lässt, ist er unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode zu ermitteln.

a) Gemäß § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG darf die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze abzüglich der zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen Abzüge (Substanzwert) allerdings nicht unterschritten werden. Dem als Wertschranke definierten Substanzwert liegt die Annahme zugrunde, dass das Unternehmen fortbesteht (vgl. Rössler/Troll BewG § 11 Rd. 40). Nach der Gesetzesbegründung (BT-Drucks. 16/7918, S. 38) ist Untergrenze in Ausnahmefällen der Liquidationswert, sofern feststeht, dass die Gesellschaft nicht weiter betrieben werden soll (BT-Drucks. 16/7918, Satz 38) oder sich die Gesellschaft in Liquidation befindet (so R B 11.3 Abs. 9 der Erbschaftsteuer-Richtlinien 2011).

b) Bei der Ermittlung des Substanzwertes werden nach § 11 Abs. 2 Satz 3 HS 2 i.V.m. § 103 BewG Schulden und sonstige Abzüge, die nach § 95 Abs. 1 BewG zum Betriebsvermögen gehören, berücksichtigt, soweit sie mit der Gesamtheit oder einzelnen Teilen des Betriebsvermögens im Sinne dieses Gesetzes in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Das Betriebsvermögen umfasst nach § 95 Abs. 1 BewG alle Teile eines Gewerbebetriebes i.S. des § 15 Abs. 1 und 2 EStG, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören. Der Umfang des Betriebsvermögens richtet sich demnach weitgehend danach, was ertragsteuerlich dem Betriebsvermögen zugerechnet wird (BFH-Urteil vom 27.09.2017 II R 15/15, BStBl II 2018, 281). Zum Betriebsvermögen zählen daher grundsätzlich alle Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze sowie Schulden und sonstigen Abzüge, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören, soweit das Gesetz nicht ausdrücklich etwas anderes vorschreibt oder zulässt. Bei bilanzierenden Steuerpflichtigen rechnen hierzu u.a. alle Schulden und sonstigen Abzüge, die in der Steuerbilanz ausgewiesen sind (BFH-Urteil vom 17.05.2000 II R 2/98, BStBl II 2000, 456).

c) Gemäß § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB sind in der Handelsbilanz u.a. Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden. Die daraus folgende Passivierungspflicht gehört zu den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung und ist gem. § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG auch für die Steuerbilanz zu beachten. Entsprechende Rückstellungen setzen entweder das Bestehen einer ihrer Höhe nach ungewissen Verbindlichkeit oder die überwiegende Wahrscheinlichkeit des Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach voraus, deren Höhe zudem ungewiss sein kann. Ist die Verpflichtung am maßgebenden Stichtag nicht nur der Höhe nach ungewiss, sondern auch dem Grunde nach noch nicht rechtlich entstanden, so kann eine Rückstellung nur unter der weiteren Voraussetzung gebildet werden, dass die Verpflichtung wirtschaftlich vor dem Stichtag verursacht ist. Letzteres setzt voraus, dass die wirtschaftlich wesentlichen Tatbestandsmerkmale erfüllt sind und das Entstehen der Verbindlichkeit nur noch von wirtschaftlich unwesentlichen Tatbestandsmerkmalen abhängt (vgl. auch BFH in BStBl II 2018, 281).

2. Nach diesen vom Bundesfinanzhof aufgestellten Grundsätzen, denen der Senat folgt, begegnet die Bewertung der KG-Anteile keinen durchgreifenden Bedenken. Die Gesellschaft befand sich zum Bewertungsstichtag nicht in Liquidation. Künftige Liquidationskosten und eine zukünftige ertragsteuerliche Belastung des Erben aufgrund einer zum Bewertungszeitpunkt nicht beschlossenen und nicht einmal beabsichtigten Liquidation der Gesellschaft können nach dem geltenden Regelwerk keine Berücksichtigung finden.

a) Liquidationskosten sind im Streitfall weder als Verbindlichkeiten noch als Rückstellung in der Steuerbilanz auszuweisen. Verbindlichkeiten dieser Art haben zum Bewertungsstichtag nicht bestanden. Da das streitgegenständliche Unternehmen weiter betrieben wurde, ließ sich zum maßgebenden Bewertungsstichtag 23.11.2011 nicht absehen, ob, wann und in welcher Höhe diesbezügliche Kosten zukünftig entstehen werden. Das gilt im Ergebnis auch für zukünftige ertragsteuerliche Belastungen, die sich aus einer Liquidation ergeben können. Die wirtschaftlich wesentlichen Tatbestandsmerkmale für das Entstehen von Ertragsteuern sind zum Bewertungsstichtag noch nicht erfüllt. Es kann vor diesem Hintergrund unerörtert bleiben, ob ein Abzug privater Einkommensteuer überhaupt im Rahmen der Unternehmens- bzw. Anteilsbewertung (oder allenfalls im Rahmen der Erbschaftsteuerfestsetzung) in Betracht kommt.

b) Soweit nach der Rechtsprechung des BGH bei der Bewertung von Vermögensgegenständen einer freiberuflichen Praxis für Zwecke des Zugewinnausgleichs zukünftige Ertragsteuern auch ohne beabsichtigte Veräußerung anzusetzen sind (vgl. BGH-Urteil vom 09.02.2011 XII ZR 40/09, BGHZ 188, 282), steht das der Nichtberücksichtigung von zukünftig entstehenden Steuern im Rahmen der Ermittlung des Substanzwertes nach § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG nicht entgegen. Der BGH ermittelt den Wert der freiberuflichen Praxis danach, was im Falle einer Veräußerung aus dem Substanzwert und dem Goodwill zu erzielen wäre. Bei dieser Bewertungsmethode, die auf den zu erzielenden Veräußerungsgewinn abstellt, dürfe - so der BGH - nicht außer Betracht bleiben, dass wegen der damit verbundenen Auflösung der stillen Reserven dem Verkäufer wirtschaftlich nur der um die fraglichen Steuern verminderte Erlös verbleibt (vgl. BGHZ 188, 282, Rz 39). Die Bewertung von Anteilen am Betriebsvermögen für Zwecke der Erbschaftsteuer stellt aber nicht auf den etwaigen zu erzielenden Veräußerungsgewinn ab. Maßgeblich ist nach § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG als Mindestwert die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter abzüglich der Schulden. Der gemeine Wert wird nach der Legaldefinition des § 9 Abs. 2 Satz 1 BewG durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsguts bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Bei der Ermittlung dieses Preises muss nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ein möglicher Käufer unterstellt werden, der an dem Erwerb des Wirtschaftsguts in seiner konkreten Beschaffenheit mit der vorgesehenen Verwertungsmöglichkeit interessiert und bereit ist, einen angemessenen, dem inneren Wert entsprechenden Preis zu zahlen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29.04.1987 X R 2/80, BStBl II 1987, 769). Auf den bei einer Veräußerung erzielbaren Gewinn stellt die Vorschrift nicht ab (Stenger/Loose, § 9 BewG Rz. 29). Die Bewertung von Anteilen am Betriebsvermögen nach dem Bewertungsgesetz erfolgt somit nach anderen Maßstäben als bei der Berechnung des Zugewinnausgleichs (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 2018, 281).

4. Die Berücksichtigung zukünftiger Steuerschulden und zukünftiger Veräußerungskosten ist auch aus Verfassungsgründen nicht geboten. Der Senat schließt sich der Einschätzung des BFH in seinem Urteil vom 27.09.2017 II R 17/15, BStBl II 2018, 281 an, wonach der Nichtansatz entsprechender Lasten verfassungskonform ist.

a) Ein Verfassungsrechtssatz des Inhalts, dass alle Steuern zur Vermeidung von Lücken oder von Mehrfachbelastung aufeinander abgestimmt sein müssten, gibt es nicht (Beschluss des BVerfG vom 08.01.1999 1 BvL 14/98, BStBl II 1999, 152, unter B.II). In einem Vielsteuersystem lassen sich Doppelbelastungen selbst dann nicht vermeiden, wenn jede Einzelsteuer für sich genommen folgerichtig ausgestaltet ist (vgl. BFH-Urteil vom 17.02.2010 II R 23/09, BStBl II 2010, 641, Rz. 19). Darin liegt weder ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) noch gegen Art. 14 Abs. 1 GG (BVerfG-Beschluss vom 07.04.2015 1 BvR 1432/10, HFR 2015, 695).

b) Auch aus der Entscheidung des BVerfG vom 07.01.2006, 1 BvL 10/02, BStBl II 2007, 192 lässt sich hier nichts für einen Verfassungsverstoß herleiten. Zwar muss die Bewertung des anfallenden Vermögens bei der Ermittlung der erbschaftsteuerlichen Bemessungsgrundlage wegen der Belastungsentscheidung des Gesetzgebers, den durch Erbfall oder Schenkung anfallenden Vermögenszuwachs zu besteuern, einheitlich am gemeinen Wert als dem maßgeblichen Bewertungsziel ausgerichtet sein. Dem widerspricht es jedoch nicht, wenn im Rahmen einer stichtagsbezogenen Bewertung Belastungen nur insoweit erfasst werden, als sie sich an diesem Stichtag hinreichend konkretisiert haben. Nach dem geltenden Stichtagsprinzip übernimmt der Erbe das Vermögen in dem Zustand, in dem es beim Tod des Erblassers vorhanden war. Das schließt die Berücksichtigung sowohl von fiktiven Verbindlichkeiten des Erblassers als auch von zukünftigen Verbindlichkeiten des Erben aus (vgl. BFH-Urteil in BStBl 2010, 641). Ob und inwieweit Veräußerungskosten später anfallen werden, ist zum Bewertungsstichtag ungewiss. Auch die Höhe einer etwaigen späteren Ertragsteuerbelastung ist nicht absehbar und von künftigen Ereignissen wie der Höhe der weiteren Einkünfte des Erben (§ 32a EStG) abhängig. Sie ist entwicklungs- und gestaltungsabhängig. Solche Ungewissheiten lassen sich nach der BFH-Rechtsprechung mit dem bewertungs- und erbschaftsteuerlichen Stichtagsprinzip nicht vereinbaren (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 20.12.1968 III R 122/67, BStBl II 1969, 373). In Bezug auf die Einkommensteuer hat der Gesetzgeber mit der Vorschrift des § 35b EStG für Einkünfte, die bereits als Wertbestandteil eines Erwerbs von Todes wegen der Erbschaftsteuer unterlegen haben, folgerichtig eine Entlastung (erst) auf Ertragsteuerebene geschaffen.

c) Die steuerliche Anteilsbewertung ist ein auf die Massenbewertung zugeschnittenes grobes Schätzungsverfahren, das die Grundsätze der betriebswirtschaftlichen Unternehmensbewertung nicht in jeder Hinsicht übernehmen kann (vgl. FG Hamburg in EFG 2015, 1000 m.w.N.). Sie muss, um praktikabel zu sein, Sachverhalte, an die sie dieselben steuerrechtlichen Folgen knüpft, typisieren und vereinfachen und darf in gewissem Maß Besonderheiten des einzelnen Falls vernachlässigen. Demgemäß begegnet es auch von Verfassungswegen keinen durchgreifenden Bedenken, dass der Gesetzgeber im Rahmen der erbschaftsteuerlichen Bewertung des Betriebsvermögens keine weitergehenden Differenzierungen danach vorgenommen hat, inwieweit bei einer Liquidation des Betriebsvermögens später Ertragsteuern beim Erben entstehen können. Der Gesetzgeber ist im Rahmen seiner Gestaltungsfreiheit auch durch Art. 3 GG nicht gehalten, den Abzug einer latenten bzw. noch nicht entstandenen Ertragsteuer zuzulassen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 03.10.1972 1 BvR 122/72, juris zu § 105 Abs. 1 BewG 1965). Dass latente Ertragsteuern nicht aus Verfassungsgründen abgezogen werden müssen, stimmt im Übrigen überein mit der Nichtberücksichtigung anderer latenter Belastungen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 02.05.1997 1 BvR 2142/96, juris, vorgehend BFH-Urteil vom 13.08.1996 II B 117/95, BFH/NV 1997, 16).

5. Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 135 Abs. 1, 4 FGO. Die Beigeladene hat ihre außergerichtlichen Kosten selbst zu tragen, weil sie keinen Sachantrag gestellt und sich damit keinem Kostenrisiko ausgesetzt hat.

6. Gründe für eine Zulassung der Revision sind nach Dafürhalten des Senates nicht gegeben, nachdem der Bundesfinanzhof bereits mit Urteil vom 27.09.2017 II R 15/15, BStBl II 2018, 281 zur Berücksichtigungsfähigkeit einer zukünftigen Steuerbelastung auch für Unternehmensbewertungen zum neuen Recht (ab 2009) Stellung genommen hat.