Finanzgericht Münster, 5. Senat — 5 K 2458/16 U

Die Beteiligten streiten darüber, ob es sich bei der Vereinnahmung von Entgelten aus erbrachten Bauleistungen um Masseverbindlichkeiten gem. § 55 der Insolvenzordnung (InsO) oder um Insolvenzforderungen gem. § 38 InsO handelt.

Durch Beschluss des Amtsgerichts I vom 00.11.2012 wurde über das Vermögen der F L GmbH & Co. KG (Insolvenzschuldnerin), die ein Straßen- und Tiefbauunternehmen betrieb, aufgrund des von der Insolvenzschuldnerin am gleichen Tage gestellten Antrags ein Insolvenzverfahren angeordnet und der Kläger zum vorläufigen Insolvenzverwalter mit Zustimmungsvorbehalt gem. 21 Abs. 2 Nr. 2 InsO bestellt (HR-Auszug vom 30.07.2014, Bl. 104 der Umsatzsteuerakte, Bekanntmachung des Amtsgerichts I vom 00.11.2012, Bl. 157 der Umsatzsteuerakte). In der Anordnung wurde den Schuldnern verboten, an die Insolvenzschuldnerin zu zahlen und der vorläufige Insolvenzverwalter wurde ermächtigt, Bankguthaben und sonstige Forderungen der Insolvenzschuldnerin einzuziehen sowie eingehende Gelder entgegenzunehmen. Die Drittschuldner wurden aufgefordert, nur noch unter Beachtung dieser Anordnung zu leisten (§ 23 Abs. 1 Satz 3 InsO). Durch weiteren Beschluss hat das Amtsgericht I am 00.01.2013 das Insolvenzverfahren über das Vermögen der Insolvenzschuldnerin eröffnet und den Kläger zum Insolvenzverwalter bestellt (Bl. 137 ff. der Umsatzsteuerakte).

Im Rahmen einer Umsatzsteuersonderprüfung stellte der Beklagte fest, dass der Insolvenzschuldnerin Zahlungen der Stadt C sowie der Stadtbetriebe X zugeflossen waren.

Grundlage für die Zahlungen war zum einen eine Abschlagsrechnung an die Stadt C (2. Abschlagsrechnung Nr. 1679/12 vom 19.10.2012 über 95.295,78 €, Rechnungsbetrag in Höhe von 97.240,59 € abzüglich eines 2%igen Nachlasses, Bl. 56 ff. der BP-Akte). Unter Anrechnung der ersten Abschlagszahlung und unter Berücksichtigung eines Nachlasses von 2% ergab sich ein zu zahlender Betrag in Höhe von 37.730,89 € (Bl. 63 der BP-Akte). Dieser Betrag in Höhe von 37.730,39 € wurde am 15.11.2012 auf dem Geschäftskonto der Insolvenzschuldnerin bei der Bank Z gutgeschrieben (Bl. 74 der BP-Akte). Am 21.11.2012 wurden die Zahlungseingänge auf dem Z-Bank-Konto ab dem 14.11.2012 in Höhe von insgesamt 42.912,92 € auf das Insolvenzverwaltersonderkonto des Klägers bei der Bank Y ausgekehrt (Bl. 73 der BP-Akte). Nach Abschluss des Gesamtauftrages der Stadt C wurde am 05.06.2013 eine Schlussrechnung (Re-Nr. 1727/2013) über 223.171,32 € brutto (Rechnungsbetrag von 227.725,84 € brutto abzüglich eines 2%igen Nachlasses) gestellt, die auch die in der 2. Abschlagsrechnung erfasste Leistung beinhaltete (Bl. 44 ff. der BP-Akte).

Zum anderen hatte die Insolvenzschuldnerin am 30.10.2012 die 3. Abschlagsrechnung Nr. 1689/2012 an die Stadtbetriebe X für das Bauvorhaben … über 182.117,90 € (Rechnungsbetrag in Höhe von 188.723,21 € brutto abzüglich eines 3,5%igen Nachlasses, Bl. 23 ff. BP-Akte) erstellt. Unter Anrechnung der bereits aufgrund der 1. und 2. Abschlagsrechnung geleisteten Zahlungen ergab sich ein Zahlungsbetrag in Höhe von 87.000 € (Bl. 29 BP-Akte). Am 15.11.2012 wurde der Betrag in Höhe von 87.000 € brutto auf dem Geschäftskonto der Insolvenzschuldnerin bei der Bank W gutgeschrieben (Bl. 34 der BP-Akte). Am 02.04.2013 wurden die Eingänge auf dem Konto der Bank W, die im Zeitraum vom 12.11.2012 bis zum 28.03.2013 gutgeschrieben worden waren, in Höhe von 94.717,06 € auf das Insolvenzverwalter-Sonderkonto des Klägers bei der Bank Y ausgekehrt (Bl. 30 der BP-Akte). Nach Abschluss des Gesamtauftrages der Stadtbetriebe X wurde am 17.06.2013 eine Schlussrechnung über 256.740,71 € brutto (Rechnungsbetrag 266.052,55 € abzüglich eines 3,5%igen Nachlasses gestellt, die die zuvor in der 3. Abschlagsrechnung umfasste Leistung beinhaltete (Bl. 14 ff. BP-Akte)).

Die Gemeinschuldnerin versteuerte ihre Umsätze nach vereinbarten Entgelten (§ 16 Abs. 1 Umsatzsteuergesetz – UStG). Die o. g. Bauvorhaben wurden vom Kläger fortgeführt.

Mit einem unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) stehendem Umsatzsteuerbescheid 2012 vom 12.06.2014 setzte der Beklagte gegen den Kläger die Umsatzsteuer auf 18.764,94 € fest. Diese Festsetzung beinhaltete u.a. eine Umsatzsteuer in Höhe von 6.024,18 €, welche aus dem von der Stadt C gezahlten Bruttobetrag in Höhe von 37.730,39 € resultierte.

Mit nach § 164 Abs. 2 AO geändertem Bescheid über die Umsatzsteuervorauszahlung für Juni 2013 vom 11.06.2014 setzte der Beklagte diese auf 78.030,82 € fest, es ergab sich eine Umsatzsteuerzahllast in Höhe von 23.792,18 €. Hierin enthalten war ein Umsatzsteuerbetrag in Höhe von 13.890,76 €, der aus dem von den Stadtbetrieben X gezahlten Bruttobetrag in Höhe von 87.000 € resultierte. Am 11.10.2016 hat der Beklagte einen Umsatzsteuerjahresbescheid für 2013 erlassen, in dem er die Umsatzsteuer auf 116.827,60 € festgesetzt hat. In diesem Betrag ist die streitige Umsatzsteuer in Höhe von 13.890,76 € enthalten.

Gegen den Umsatzsteuerbescheid 2012 und den Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid für Juni 2013 legte der Kläger am 11.07.2014 jeweils Einsprüche ein. Zur Begründung trug der Kläger vor, die Vereinnahmung der Beträge führe nicht zu einer umsatzsteuerlichen Masseverbindlichkeit. Eine Masseverbindlichkeit nach § 55 Abs. 4 InsO liege nicht vor, da kein Sachverhalt vorliege, der mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters Steuerschulden begründet hätte. Bei den in Rechnung gestellten Leistungen handele es sich um echte Teilleistungen im Sinne von § 13 UStG, weshalb auf die in den Rechnungen ausgewiesenen Leistungszeiträume, die vor der Stellung des Insolvenzantrags gelegen hätten, abzustellen sei. Es handele sich um wirtschaftlich abgrenzbare Teile, für die das Entgelt gesondert vereinbart worden sei und die demnach statt der einheitlichen Gesamtleistung geschuldet würden. Auftraggeber und Auftragnehmer seien sich darüber einig gewesen, dass eine bestimmte Gesamtleistung wirtschaftlich, rechtlich und tatsächlich in Teilleistungen aufgespalten werde und könne und danach sei auch verfahren worden. Unabhängig von der Beurteilung der Leistungen als Teilleistungen, könne eine Besteuerung auch deshalb nicht erfolgen, da der Kläger als vorläufiger Insolvenzverwalter zu keinem Zeitpunkt derartige Forderungen aus Lieferungen oder sonstigen Leistungen eingezogen habe.

Mit Einspruchsentscheidung vom 06.07.2016 wies der Beklagte die Einsprüche des Klägers als unbegründet zurück. Die Umsätze seien als einheitliche Leistungen erbracht worden und im Zeitpunkt ihrer Vollendung mit Übergabe und Abnahme der fertigen Werke Mitte des Jahres 2013 und damit nach Insolvenzeröffnung ausgeführt worden. Es lägen keine Teilleistungen vor. Die Abrechnungen seien nach dem zeitlichen Baufortschritt erfolgt und ließen nicht erkennen, dass fertiggestellte Teilabschnitte vorliegen. Auch aus dem Werkvertrag gehe nicht hervor, dass für Teile der Gesamtleistung ein gesondertes Entgelt vereinbart worden sei. Die Tatsache, dass ein Angebot nach den Lieferverzeichnissen in Einzelpositionen unterteilt sei, bedeute nicht, dass abgrenzbare Teilleistungen vorlägen und der Gesamtpreis in gesondertes Entgelt für bestimmte Teile des Gesamtwerkes aufgegliedert werde. Abschlagszahlungen richteten sich nach dem Baufortschritt und seien nicht davon abhängig, dass wirtschaftlich abgrenzbare Teile fertiggestellt seien. Auch dem Einwand des Klägers, er habe durch die Vereinnahmung der Beträge keine umsatzsteuerlichen Masseverbindlichkeiten ausgelöst, könne nicht gefolgt werden. Denn auch nach Insolvenzeröffnung behalte der Insolvenzschuldner seine Unternehmereigenschaft, die vom Insolvenzverwalter ausgeführten Umsätze seien diesem zuzurechnen. Auf die Vorschrift des § 55 Abs. 4 InsO komme es nicht an, da die streitigen Umsätze nach Insolvenzeröffnung begründet worden seien.

Mit seiner am 03.08.2016 erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren gerichtlich weiter. Es lägen alle Voraussetzungen einer Teilleistung vor. Eine wirtschaftliche Teilbarkeit sei gegeben, denn in der zweiten Abschlagsrechnung sei jede Einzelleistung aufgeführt und konkret benannt. Die Teilleistung sei auch separat abgenommen worden. Dies ergebe sich aus dem handschriftlichen Vermerk auf der letzten Seite der Abschlagsrechnung, wo festgehalten worden sei, dass ein Nachlass in Höhe von 2% anzusetzen und eine Sicherheitsleistung in Höhe von 5% einzubehalten sei. Letztlich aber habe die Stadt C den vollständigen Betrag unter Abzug des 2%-igen Nachlasses ausgekehrt, was darauf schließen lasse, dass eine Prüfung des Bauwerkes stattgefunden habe. Es habe auch eine – im Vorfeld geschlossene – Vereinbarung über die Zahlung von Teilentgelten gegeben, denn anderenfalls hätte die Stadt C die zweite Abschlagsrechnung nicht überwiesen. Die erforderliche gesonderte Abrechnung sei mit der zweiten Abschlagsrechnung erfolgt. Zudem seien Abschlagszahlungen für Teilleistungen in § 12 Abs. 2 und § 16 der Vergabe- und Vertragsordnung für Bauleistungen Teil B (VOB/B), deren Geltung zwischen den Vertragsparteien vereinbart gewesen sei, gesetzlich verankert. Die Teilleistung sei am 19.10.2012 (Stadt C) bzw. am 30.10.2012 (Stadtbetriebe X) und damit vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens und auch vor Anordnung der vorläufigen Insolvenzverwaltung in Rechnung gestellt worden, so dass keine Masseverbindlichkeit begründet worden sei.

Nehme man keine echte Teilleistung an, so wäre auf den 15.11.2012 oder den 21.11.2012 (Stadt C) bzw. den 15.11.2012 oder den 02.04.2013 (Stadtbetriebe X) als Entstehungszeitpunkt der Umsatzsteuerverbindlichkeit abzustellen, da die Zahlung in diesem Fall vor der endgültigen Schlussrechnung erfolgt wäre. Die Vereinnahmung am 15.11.2012 auf dem Geschäftskonto der Schuldnerin sei aber nicht mit Zustimmung des Klägers erfolgt. Vielmehr habe der Kläger im Falle der Abschlagszahlung der Stadt C über 37.730,49 € ausschließlich den Auszahlungsanspruch der Insolvenzschuldnerin gegenüber dem kontoführenden Kreditinstitut gem. § 675, 666 BGB, § 355 HGB, der Bestandteil der Insolvenzmasse sei, geltend gemacht. Gleiches gelte hinsichtlich des Teilbetrags in Höhe von 51.595,08 € in Bezug auf die Abschlagszahlung der Stadtbetriebe X, in Höhe des weiteren Betrages von 35.404,92 € habe der Kläger einen Insolvenzanfechtungsanspruch nach § 131 InsO gegenüber der Bank geltend gemacht. Insoweit liege aber kein umsatzsteuerbarer Vorgang vor, sondern ein nicht umsatzsteuerbarer Vorgang zwischen dem kontoführenden Kreditinstitut und der Schuldnerin sei rückabgewickelt worden.

Der Kläger beantragt,

den Umsatzsteuerbescheid 2012 vom 12.06.2014 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer in Höhe von 6.024,18 € niedriger festgesetzt wird,

den Umsatzsteuerbescheid 2013 vom 11.10.2016 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer in Höhe von 13.890,76 € niedriger festgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Da die Bauleistungen erst nach Verfahrenseröffnung erbracht worden seien, lägen Masseverbindlichkeiten jedenfalls insoweit vor, als dass die Entgelte hierfür nicht bereits vor Eröffnung des vorläufigen Insolvenzverfahrens vereinnahmt worden seien. Im Streitfall seien die Zahlungen aber erst am 15.11.2012 und damit nach Eröffnung des vorläufigen Insolvenzverfahrens am 12.11.2012 erfolgt. Die Versteuerung der Umsätze mit den Stadtwerken X sei – um eine Verzinsung zu Lasten der Schuldnerin zu vermeiden – erst im Juni 2013 durchgeführt worden.

In der Sache hat am 04.07.2019 eine mündliche Verhandlung vor dem Senat stattgefunden, in der das Vorstandsmitglied der Stadtbetriebe X, Herr M X , sowie der für das Bauvorhaben … auf Seiten der Stadtbetriebe X zuständige Ingenieur, Herr B M, als Zeugen vernommen worden sind. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

Die Klage hat keinen Erfolg.

Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2012 vom 12.06.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.07.2016 ist nicht rechtswidrig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Der Umsatzsteuerbescheid 2013 vom 11.10.2016, der gem. § 68 FGO an die Stelle des Umsatzsteuervorauszahlungsbescheides für Juni 2013 vom 11.06.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.07.2016 getreten ist (BFH, Beschluss vom 22.10.2003 – V B 103/02, BFH/NV 2004, 502), ist ebenfalls nicht rechtswidrig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.

1. Die streitigen Umsatzsteuerbeträge aus den Zahlungen der Stadt C und der Stadtbetriebe X stellen Masseverbindlichkeiten und keine Insolvenzforderungen dar.

a) Die Frage, ob es sich bei einem Steueranspruch um eine Insolvenzforderung oder um eine Masseverbindlichkeit handelt, bestimmt sich nach dem Zeitpunkt, zu dem der den Umsatzsteueranspruch begründende Tatbestand vollständig verwirklicht und damit abgeschlossen ist. Unerheblich ist demgegenüber der Zeitpunkt der Steuerentstehung. Welche Anforderungen im Einzelnen an die vollständige Tatbestandsverwirklichung zu stellen sind, richtet sich nach den jeweiligen Vorschriften des Steuerrechts, nicht aber nach Insolvenzrecht. Kommt es zur vollständigen Tatbestandsverwirklichung bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens, handelt es sich um eine Insolvenzforderung, erfolgt die vollständige Tatbestandsverwirklichung erst nach Verfahrenseröffnung, liegt unter den Voraussetzungen des § 55 InsO eine Masseverbindlichkeit vor (BFH, Urt. vom 09.12.2010 – V R 22/10, BStBl. II 2011, 996; BFH, Urt. vom 30.04.2009 – V R 1/06, BStBl. II 2010, 138).

Bei Leistungen des Insolvenzschuldners liegt nach dem BFH eine vollständige Tatbestandsverwirklichung vor, wenn die Voraussetzungen des § 13 UStG vorliegen, wobei er die Fiktion des Entstehens mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums außer Betracht lässt, so dass es auf die Leistungsausführung ankommt (Leipold, in: Sölch/Ringleb, UStG, § 13 Rdn. 262; BFH, Urt. vom 30.04.2009 – V R 1/06, BStBl. II 2010, 138).

Die Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen entsteht bei der Berechnung der Steuer nach vereinbarten Entgelten (§ 16 Abs. 1 Satz 1 UStG) gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a) Satz 1 UStG mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind. Nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 a) Satz 2 UStG gilt dies auch für Teilleistungen. Teilleistungen liegen vor, wenn für bestimmte Teile einer wirtschaftlich teilbaren Leistung das Entgelt gesondert vereinbart wird (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 a) Satz 3 UStG). Wird das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vereinnahmt, bevor die Leistung oder die Teilleistung ausgeführt worden ist, so entsteht insoweit die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 a) Satz 4 UStG).

b) Zwar betreffen die 2. Abschlagsrechnung an die Stadt C und die 3. Abschlagsrechnung an die Stadtbetriebe X Zeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Die Gesamtleistung ist jedoch erst im Juni 2013 – und damit nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens – ausgeführt/abgeschlossen worden. Der 2. Abschlagsrechnung an die Stadt C und der 3. Abschlagsrechnung an die Stadtbetriebe X liegen auch keine vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens ausgeführten/abgeschlossenen Teilleistungen zugrunde.

Das Vorliegen von Teilleistungen setzt zunächst voraus, dass eine wirtschaftliche Teilbarkeit gegeben ist. Wirtschaftlich teilbar ist eine Leistung dann, wenn die Teilleistung für den Auftraggeber auch dann einen Wert behalten würde, wenn die ursprünglich geschuldete Gesamtleistung nicht ausgeführt wird (Nieskens, in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 13 Rdn. 270). Im Straßenbau stellen fertige Straßenbauabschnitte Teilleistungen dar. Beim Neubau bzw. Reparatur einer Straße kann die Fertigstellung eines laufenden Meters hingegen nicht als Teilleistung angesehen werden (BMF, Schreiben vom 12.10.2009, BStBl. I 2009, 1292, unter Ziff. II 2. Nr. 20 „Straßenbau“). Bei Kanalbauarbeiten ist ebenfalls eine abschnittsweise Aufteilung (z.B. von Schacht zu Schacht) zulässig (BMF, Schreiben vom 12.10.2009, BStBl. I 2009, 1292, unter Ziff. II 2. Nr. 13 „Kanalbau“).

Ferner ist eine gesonderte Entgeltvereinbarung für bestimmte Teile der Leistung erforderlich. Es muss eine vertraglich festgelegte Vereinbarung existieren, dass der Leistende zur Erbringung von Teilleistungen berechtigt ist und hierfür bereits ein Entgelt beanspruchen darf (Nieskens, in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 13 Rdn. 280).

Eine Entgeltvereinbarung für bestimmte Teile einer Leistung liegt nicht vor, wenn lediglich Abschlagszahlungen nach Maßgabe des Leistungsfortschrittes vereinbart sind. Insoweit handelt es sich lediglich um die vertragliche Vereinbarung von Fälligkeitszeitpunkten für die geschuldete Gegenleistung, nicht aber um eine gesonderte Entgeltvereinbarung für Teile der Leistung (Reiß, in: Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 13 Rdn. 30).

Bei Werkverträgen liegen Teilleistungen nur vor, wenn bereits durch die teilweise Erbringung die Gesamtleistung insoweit erfüllt wird. Da der Werkunternehmer bis zur Abnahme des Werkes die Gefahr des Untergangs trägt (§ 644 BGB), hat er Anspruch auf die Abnahme durch den Besteller. Dies gilt auch bei Werklieferungen in der Bauwirtschaft. Von Teilleistungen kann deshalb nur ausgegangen werden, wenn sich aus dem Vertrag ergibt, dass mit Fertigstellung der Teilleistung ein Anspruch auf Abnahme besteht und dadurch die Gefahr des Unterganges bezüglich der Teilleistung auf den Besteller mit der Abnahme übergehen soll, § 644 i.V.m. § 641 Abs. 1 Satz 2 BGB (Reiß, in: Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 13 Rdn. 30).

In der Bauwirtschaft werden Werklieferungen und Werkleistungen auf dem Grund und Boden der Auftraggeber im Allgemeinen nicht in Teilleistungen, sondern als einheitliche Leistungen erbracht (UStAE Abschn. 13.2 Abs. 1 Satz 1). Insbesondere gelten Abschlagszahlungen nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 VOB „in Höhe des Wertes der jeweils nachgewiesenen vertragsgemäßen Leistungen“ nicht als Abnahme von Teilleistungen (UStAE Abschn. 13.4, Beispiel 5).

Im Streitfall bestehen schon keine Anhaltspunkte dafür, dass es sich um wirtschaftlich teilbare Leistungen wie Straßenabschnitte handelt. Jedenfalls bestehen aber keine Anhaltspunkte für die vertragliche Vereinbarung von Teilleistungen. Vielmehr richten sich die Abschlagsrechnungen jeweils nach dem zeitlichen Baufortschritt. So umfasst die 2. Abschlagsrechnung an die Stadt C den Zeitraum 34.-42. Kalenderwoche und die 3. Abschlagsrechnung an die Stadtbetriebe X den Zeitraum 19.07.-30.10.2012. Auch ist aufgrund der Abschlagsrechnungen keine besondere Abnahme erfolgt.

Diese Feststellungen auf Basis der Aktenlage stehen auch im Einklang mit der Aussage des Zeugen B M . Der Zeuge B M hat in Bezug auf das Bauvorhaben … für die Stadtbetriebe X ausgesagt, dass es keine Zwischenabnahmen gegeben habe. Die Abschlagszahlungen seien vielmehr aufgrund der sich aus den VOB ergebenden Verpflichtungen nach dem Baufortschritt erfolgt. Der Zeuge hat weiter ausgesagt, dass die Vereinbarung von Teilleistungen bei den von der Stadt X erteilten Aufträgen selten sei und nur manchmal dann vorkomme, wenn unterschiedliche Unternehmer mit den Straßenbaumaßnahmen und der Beleuchtung beauftragt würden. Bei dem Auftrag mit der Firma F L sei es jedoch nur um den Straßenbau gegangen, Beleuchtungsanlagen seien nicht Vertragsgegenstand gewesen. Der Zeuge hat ferner bekundet, dass es sich bei der Baumaßnahme … um ein kleines Bauvorhaben zwischen zwei Querstraßen gehandelt habe, bei dem eine Aufteilung in Teilleistungen keinen Sinn gehabt habe.

c) Die vor Insolvenzeröffnung bezahlten Abschlagsrechnungen führen im Streitfall nicht zu Insolvenzforderungen. Zwar führen vor Insolvenzeröffnung geleistete Anzahlungen für nach der Eröffnung erbrachte Leistungen grundsätzlich zu Insolvenzforderungen. Der BFH begründet dies damit, dass § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 UStG einen selbständigen und abschließenden Steuerentstehungstatbestand darstelle (BFH, Urt. vom 30.04.2009 - V R 1/06, BStBl. 2010, 138; Leipold in: Sölch/Ringleb, UStG, § 13 Rdn. 279).

Allerdings gelten Verbindlichkeiten des Insolvenzschuldners aus dem Steuerschuldverhältnis, die von einem vorläufigen Insolvenzverwalter oder vom Schuldner mit Zustimmung eines vorläufigen Insolvenzverwalters begründet worden sind, gem. § 55 Abs. 4 InsO nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens als Masseverbindlichkeit. Der nicht näher umschriebene Begriff „Zustimmung“ ist als tatsächliches Einverständnis mit der Fortführung der Geschäftsführung des Schuldners zu verstehen und weit auszulegen, sodass er jede Art von aktiver oder konkludenter Billigung umfasst (Hefermehl, in: Münchener Kommentar, InsO, § 55 Rdn. 245). Ist der vorläufige Verwalter zum Forderungseinzug berechtigt, entsteht nach der Rechtsprechung des BFH eine Masseverbindlichkeit nach § 55 Abs. 4 InsO, soweit der vorläufige Verwalter Entgelte aus Leistungen des Unternehmers vereinnahmt (BFH, Urt. v. 1.3.2016 – XI R 9/15, BFH/NV 2016, 1310; Hefermehl, in: Münchener Kommentar, InsO, § 55 Rdn. 241).

Im Streitfall hat der vorläufige Insolvenzverwalter die Aufträge der Insolvenzschuldnerin fortgeführt. Hierdurch sind die vertraglichen Verbindlichkeiten der Schuldnerin gegenüber den Bauauftraggebern gem. § 55 Abs. 1 Nr. 2 InsO zu Masseverbindlichkeiten geworden. Das beinhaltet gleichzeitig die Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters zu den Leistungsverhältnissen, die von der Schuldnerin begründet worden sind. Die Verbindlichkeiten aus dem Steuerschuldverhältnis, die aus der Fortführung der Aufträge resultieren, gelten daher gem. § 55 Abs. 4 InsO als Masseverbindlichkeiten.

2. Die Umsatzsteuer aus den Abschlagszahlungen ist auch jeweils in den zutreffenden Besteuerungszeiträumen steuerlich erfasst worden.

Abschlagszahlungen führen bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums ihrer Vereinnahmung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 a) Satz 4 UStG zur Entstehung der Steuer (UStAE Abschn. 13.2. Abs. 2, UStAE Abschn. 13.5).

Erlässt das Insolvenzgericht entsprechend § 23 Abs. 1 Satz 3 InsO bei Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters mit Zustimmungsvorbehalt das Verbot an Drittschuldner, an den Schuldner zu zahlen, und ermächtigt es den vorläufigen Insolvenzverwalter, Forderungen des Schuldners einzuziehen sowie eingehende Gelder entgegenzunehmen (§ 22 Abs. 2 InsO), wird damit das Rechtsverhältnis zwischen Schuldner und vorläufigem Insolvenzverwalter gegenüber Drittschuldnern gem. § 24 Abs. 1 InsO in einer Weise geregelt, die § 80 Abs. 1 und § 82 InsO entspricht (BFH, Urt. vom 24.09.2014 – V R 48/13, BStBl. II 2015, 506).

Nach § 80 Abs. 1 InsO geht die Empfangszuständigkeit für alle Leistungen, die auf zur Insolvenzmasse gehörende Forderungen erbracht werden, auf den Insolvenzverwalter über und der Unternehmer ist somit aus rechtlichen Gründen nicht mehr in der Lage, rechtswirksam Entgeltforderungen in seinem eigenen vorinsolvenzrechtlichen Unternehmensteil selbst zu vereinnahmen, da sie im Rahmen der Masseverwaltung und Masseverwertung zu vereinnahmen sind und damit zum Bereich der Masseverbindlichkeiten gehören (BFH, Urt. vom 24.09.2014 – V R 48/13, BStBl. II 2015, 506).

Maßgeblich für das Entstehen von Masseverbindlichkeiten ist nicht die Vereinnahmung durch den Insolvenzschuldner, sondern der Insolvenzverwalter muss die Erträge zur Masse ziehen (BFH, Urt. v. 24. 2. 2011 – VI R 21/10, BStBl. II 2011, 520). Zahlungen auf ein Bankkonto des Insolvenzschuldners stellen deshalb noch keine Vereinnahmung der Forderung durch den schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter dar (Werres, NZI 2015, 213, 214).

Der Kläger hat die Abschlagszahlung der Stadt C am 21.11.2012 und die Abschlagszahlung der Stadtbetriebe X am 02.04.2013 durch Einziehung der Forderungen vom Konto der Insolvenzschuldnerin vereinnahmt. Damit ist nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 a) Satz 4 UStG die Umsatzsteuer auf die Abschlagszahlung der Stadt C in 11/2012 und die Umsatzsteuer auf die Abschlagszahlung der Stadtbetriebe X in 04/2013 entstanden.

Die Zahlungen sind deshalb zutreffend im Umsatzsteuerjahresbescheid 2012 bzw. im Umsatzsteuerjahresbescheid 2013 erfasst worden.

Soweit der Kläger vorträgt, er habe lediglich einen Auszahlungsanspruch der Insolvenzschuldnerin gegenüber dem kontoführenden Kreditinstitut bzw. einen Insolvenzanfechtungsanspruch gegenüber der Bank geltend gemacht, der keinen umsatzsteuerbaren Vorgang darstelle, so folgt der Senat dem nicht. Maßgeblich ist nicht das Verhältnis zwischen der Insolvenzschuldnerin und/oder dem Kläger und der Bank bzw. den Banken. Vielmehr sind die Bauvorhaben mit Zustimmung des Klägers fortgeführt worden, so dass insoweit umsatzsteuerbare und umsatzsteuerpflichtige Leistungen im Verhältnis zwischen dem Kläger und der Stadt C bzw. dem Kläger und den Stadtbetrieben X erbracht worden sind. Die Einziehung der Beträge durch den Kläger von den Bankkonten der Insolvenzschuldnerin bzw. die Geltendmachung des Insolvenzanfechtungsanspruchs gegenüber der Bank bewirkt lediglich, dass die Erträge zur Masse gezogen wurden und damit die Umsatzsteuerschulden als Masseverbindlichkeiten entstanden sind.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.