Finanzgericht Münster, 13. Senat — 13 V 1459/21 K,G

I.

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Antragstellerin eine Aussetzung der Vollziehung (AdV) der Bescheide über Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag für die Streitjahre 2015 bis 2017 zu gewähren ist.

In dem unter dem Az. 13 K 141/21 K,G betreffend diese Bescheide geführten Hauptsacheverfahren sind zwischen den Beteiligten diverse im Rahmen einer durchgeführten steuerlichen Außenprüfung getroffene Feststellungen streitig.

Die Antragstellerin ist eine Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) – UG –. Sie wurde im Jahr 2014 errichtet und ins Handelsregister (HRB xxx) des Amtsgerichts C-Stadt eingetragen. Ihr alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer war in den Streitjahren Herr B. I.. Ihr Unternehmensgegenstand ist … . In den Streitjahren 2015 bis 2017 hat die Antragstellerin ausschließlich die Gewinnung und Verwaltung von Spendern für die beiden eingetragenen Vereine (e.V.) C. e.V. (im Folgenden: C.) und D. e.V. (D.) übernommen.

Der C. wurde nach dessen Errichtung im August 2014 am 21.12.2004 in das Vereinsregister des Amtsgerichts I-Stadt eingetragen (VR xxx). In den Streitjahren bestand der Vorstand aus dem Vorstandsvorsitzenden, Herrn B. I., und dem stellvertretenden Vorsitzenden, Herrn N. J.. Beide waren einzelvertretungsbefugt. Seit der Verlegung des Sitzes des C. nach C-Stadt im November 2006 ist er im Vereinsregister des Amtsgerichts C-Stadt unter dem Registerblatt VR xxx B eingetragen. Über das Vermögen des Vereins ist durch Beschluss des Amtsgerichts C-Stadt am 1.8.2018 das Insolvenzverfahren eröffnet worden.

Der D. wurde nach dessen Errichtung im Dezember 2013 am 1.4.2014 in das Vereinsregister des Amtsgerichts H-Stadt eingetragen (VR xxx). In den Streitjahren bestand der Vorstand aus dem alleinvertretungsberechtigten Vorsitzenden B. I.. Seit der Verlegung des Sitzes des D. nach C-Stadt im Oktober 2016 ist er im Vereinsregister des Amtsgerichts C-Stadt unter dem Registerblatt VR xxx B eingetragen.

Die Antragstellerin schloss mit dem C. im Dezember 2015 einen Vertrag über die Verwaltung von Förderern, nach welchem sie für den C. die Erfassung der Förderurkunden, die Pflege der gesamten Datenbestände, die Vorbereitung der Lastschrifteinzüge, die Abwicklung von Bankrückläufen und Erstattungen, die Vorbereitung und den Versand von Begrüßungsschreiben, Spendenquittungen, Kündigungsbestätigungen und des gesamten Schriftwechsels für eine Vergütung in Höhe von 8,2 % der in den Datenbanken des C. gespeicherten Förderer (gemeint dürften die Jahresbeiträge der Förderer sein) zzgl. der gesetzlichen Umsatzsteuer (USt) übernahm.

Ferner schloss die Antragstellerin mit dem C. im Dezember 2016 einen Vertrag über das Werben von Förderern, die Reaktivierung von Förderern und die Information der Bevölkerung über die besondere Lebenslage behinderter und kranker Menschen, welcher ab dem 1.1.2017 beginnen sollte und eine unbestimmte Laufzeit hatte. Als Gegenleistung für die Werbemaßnahmen stand der Antragstellerin eine Vergütung in Höhe von 80 % des Jahresbeitrages der neu gewonnenen Förderer zzgl. der gesetzlichen USt zu.

Die Antragstellerin rechnete mit dem C. entsprechend den geschlossenen Verträgen ab. Sie berechnete gegenüber dem C. für die Verwaltung der Datenbanken der Förderer zum 31.12.2017 einen Nettobetrag in Höhe von X €.

Daneben schloss die Antragstellerin mit dem D. am 20.12.2016 jeweils einen Vertrag über das Werben von Förderern, in welchem für die Leistungen der Antragstellerin eine Vergütung in Höhe von 80 % des Jahresbeitrags der neu gewonnene Förderer zzgl. gesetzlicher USt vereinbart wurde, und einen Vertrag über die Verwaltung von Förderern, für deren Übernahme der Antragstellerin eine Vergütung von 9,5 % der in den Datenbanken des D. e.V. gespeicherten Förderer (gemeint dürften die Jahresbeiträge der Förderer sein) zzgl. gesetzlicher USt zustand.

Die Antragstellerin rechnete auf dieser vertraglichen Grundlage gegenüber dem D. am 31.12.2017 unter der Rechnungs-Nr. A …für die Verwaltung ihrer Datenbanken ab. Diesen Betrag ermittelte sie in der Weise, dass sie den von dem D. mitgeteilten Gesamtbetrag der in den Datenbanken ausgewiesenen Jahresbeiträge der Förderer … mit dem vereinbarten Vergütungssatz in Höhe von 9,5 % multiplizierte. Am 30.7.2020 brachte die Antragstellerin auf dieser Rechnung einen Vermerk an, nach welchem diese Rechnung zu stornieren sei. Es habe eine versehentliche Doppelberechnung stattgefunden. Tatsächlich habe kein Leistungsaustausch und keine Zahlung stattgefunden. Daneben erteilte die Antragstellerin dem D. am 31.12.2017 eine Rechnung mit der Nr. B über einen Nettobetrag in Höhe von X €. Im Jahr 2017 erhielt die Antragstellerin vom D. insgesamt Zahlungen (nach Abzug im gleichen Jahr vorgenommener Rückzahlungen) in Höhe von X €, welche sie jeweils als Vorschuss verbuchte. Zum 31.12.2017 buchte sie einen Nettobetrag in Höhe von X € zzgl. USt auf das Erlöskonto um; der Restbetrag der Vorschüsse … wurde nicht umgebucht, sondern blieb auf dem Anzahlungskonto stehen.

Insgesamt berücksichtigte die Antragstellerin in der von ihr zum 31.12.2017 erstellten Gewinn- und Verlustrechnung die folgenden Nettoerlöse (Konto 8400):

Belegdatum Beleg-Nr. Bezeichnung des Gegenkontos Buchungstext Betrag in € 31.1.2017 C C. e.V. C. Nachberechnung … 30.9.2017 2 C. e.V. Int. Werbekosten … 30.9.2017 1 C. e.V. Provision … 30.9.2017 1 C. e.V. Provision storno … 30.9.2017 2 C. e.V. Int. Werbekosten storno … 31.12.2017 A C. e.V. C. … 31.12.2017 B D. e.V. D. … Summe …

Die Antragstellerin schaltete zur Gewinnung neuer Förderer für den C. und den D. Subunternehmer ein (u.a. Herrn X. H., die SP-UG & Co. KG sowie die H-UG). Sie schloss zu diesem Zweck unter anderem mit der durch Gesellschaftsvertrag vom 2.9.2014 neu gegründeten H-UG (im Folgenden: H) am 15.12.2014 einen Vertrag über das Werben von Förderern. Nach diesem Vertrag übertrug die Antragstellerin das Werben von Förderern für gemeinnützige Körperschaften ab dem 1.1.2015 auf die H. Die H sollte für ihre Tätigkeit eine Provision in Höhe von 70 % der im ersten Jahr tatsächlich vereinnahmten Förderbeträge und im zweiten bis vierten Jahr 10 % der tatsächlich vereinnahmten Förderbeträge erhalten. Die Abrechnung sollte monatlich erfolgen. Zu diesem Zweck sollte die H monatliche Abrechnungslisten erhalten. Sie sollte bereits 10 Werktage nach Eingang einer Förderurkunde eine Abschlagszahlung in Höhe von 40 % der per Lastschrift eingezogenen Beträge erhalten. Die Antragstellerin erteilte gegenüber der H für erbrachte Werbeleistungen Gutschriften über einen Gesamtbetrag in Höhe von X € zzgl. … USt. Den Nettoaufwand berücksichtigte sie in ihrer Gewinnermittlung für 2015 als Betriebsausgaben. Der Geschäftsführer der H soll ausweislich der Gutschriften die in ihnen ausgewiesenen Auszahlungsbeträge bereits zu einem früheren Zeitpunkt „in bar“ erhalten haben. Zudem unterzeichneten die Geschäftsführer der Antragstellerin und der H Schreiben, nach welchen der Geschäftsführer der H an folgenden Tagen die folgenden Barzahlungen erhalten haben soll:

Datum Betrag in € 31.1.2015 … 31.5.2015 … 30.7.2015 … 29.8.2015 … 26.9.2015 … 30.10.2015 … Summe …

Neben dem Datum ist im jeweiligen Beleg über die Barauszahlung als Ort C-Stadt vermerkt.

Ferner erstellte die Antragstellerin einen Vertrag über das Werben von Förderern durch die SP-UG & Co. KG (im Folgenden: SP) mit Datum vom 1.3.2016. Die Antragstellerin berücksichtigte von der SP im Jahr 2016 erbrachte Leistungen in Höhe von X € (netto) als Aufwand im Rahmen ihrer Gewinnermittlung.

Der C. leaste von der Firma A-GmbH (im Folgenden: A) zwei Fahrzeuge. Nach Ablauf des Leasingvertrags stellte die A der Antragstellerin einen Betrag in Höhe von jeweils 10.953,26 € zzgl. 19 % USt für den Erwerb jeweils eines der Leasingfahrzeuge am 19.12.2016 bzw. am 10.1.2017 in Rechnung. Diese Rechnungen bezahlte der D. für die Antragstellerin. Die Antragstellerin schloss mit dem D. einen Vertrag über die Gewährung eines zinslosen Darlehens in Höhe der bezahlten Kaufpreise. Im Februar 2017 veräußerte die Antragstellerin beide Fahrzeuge zu einem Kaufpreis in Höhe von je 8.403,37 € zzgl. USt. Die vereinnahmten Kaufpreise verwendete die Antragstellerin unmittelbar, um die bei dem C. aufgenommenen Darlehen zur Finanzierung der Anschaffung abzulösen. Die verbleibende Darlehensforderung des C. in Höhe von 6.068,74 € zahlte die Antragstellerin am 16.7.2017 ausweislich eines erstellten Eigenbelegs in bar an diesen zurück. Beide Fahrzeuge waren seit Beginn der Leasingvereinbarung bis zu ihrem Verkauf auf den C. zugelassen.

Im Juli 2016 führte der Antragsgegner bei der Antragstellerin eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung mit Beschränkung auf den Vorsteuerabzug für die Voranmeldungszeiträume von September 2015 bis einschließlich April 2016 durch, in deren Zusammenhang der zuständige Sonderprüfer die Antragstellerin dazu aufforderte, Nachweise darüber vorzulegen, dass die gegenüber der H erteilten Gutschriften dieser auch zugegangen und von ihr nicht bestritten worden seien. Die Antragstellerin legte im November 2016 eine von dem Geschäftsführer der H unterzeichnete Erklärung vor, nach welcher dieser in der Zeit vom 1.10.2014 bis zum Ende des Jahres 2015 erfolgreich Spender für den C. gewonnen und ordnungsgemäße Abrechnungen erhalten habe, welche an ihn in bar ausgezahlt worden seien. Er habe keinerlei Reklamationen, da die Gutschriften fehlerfrei leistungsbezogen erstellt und ihm ausgehändigt worden seien. Seit dem 1.12.2015 arbeite er als Angestellter für den C.. Ferner legte die Antragstellerin eine Bescheinigung der L-Wirtschaftsprüfung, Steuerberatung und Unternehmensberatung vom 23.11.2014 vor, mit der diese bestätigt, dass die H ordnungsgemäß bei der Stadt A-Stadt angemeldet worden sei und bei dem Finanzamt F-Stadt unter der Steuernummer xxx geführt werde. Die Antragstellerin behauptete zudem, dass der Geschäftsführer der H seine Leistungen persönlich im Büro der Antragstellerin in C-Stadt abgerechnet habe.

Der Antragsgegner folgte dem nicht, sondern gelangte zur Rechtsauffassung, dass der Vorsteuerabzug aus den gegenüber der H, der SP und dem Herrn H. erteilten Gutschriften zu versagen sei. Er erließ daher entsprechende Änderungsbescheide über USt für 2015 vom 19.12.2016 und über die USt-Voranmeldung für März 2016 vom 16.12.2016. Von der Antragstellerin gegen diese Bescheide eingelegte Einsprüche wies der Antragsgegner mit Einspruchsentscheidungen vom 4.10.2017 (USt 2015) bzw. 4.10.2017 (USt-Voranmeldung März 2016) als unbegründet zurück. Die Antragstellerin erfasste die nicht anerkannte Vorsteuer aus den gegenüber der H erteilten Gutschriften in Höhe von X € im Jahr 2017 daher in ihrer Gewinnermittlung als Aufwand.

Im August 2019 begann der Antragsgegner bei der Antragstellerin mit der Durchführung einer Betriebsprüfung (BP) für die Streitjahre.

Im Verlauf der BP wurde zwischen der Antragstellerin und dem Betriebsprüfer u.a. die vollständige Erfassung der von der Antragstellerin erbrachten Leistungen in ihrer Gewinnermittlung streitig. Die Antragstellerin erklärte zur Höhe der Erträge aus ihrer Geschäftsbeziehung mit dem D., dass dieser zu hohe Vorschüsse geleistet habe, sodass ein Betrag in Höhe von insgesamt X € überzahlt worden sei. Sie legte daher während der noch andauernden BP erstmals mit Schreiben vom 24.1.2020 einen von ihr mit dem D. geschlossenen, auf den 31.12.2017 datierenden Darlehensvertrag vor, nach welchem der D. ihr ein Darlehen in Höhe von X € gegen Zahlung eines jährlichen Zinses in Höhe von 5,5 % gewähre; das Darlehen war spätestens am 31.12.2019 zu tilgen.

Mit Schreiben vom 3.6.2020 erklärte die Antragstellerin, dass den Rechnungen mit den Rechnungsnummern A und B ein Leistungsaustausch zu Grunde gelegen habe. In der Anlage zu diesem Schreiben war u.a. ein Dokument mit der … beigefügt, welches auf den 31.12.2017 datiert. Nach diesem Dokument soll sich die zutreffende Abrechnung zwischen der Antragstellerin und dem D. wie folgt darstellen:

[…]

Die Antragstellerin teilte mit, dass sie davon ausgehe, dass der Sachverhalt ausreichend geklärt sei, da sie in ihrer Gewinn- und Verlustrechnung für 2017 Nettobeträge in Höhe von X € ausgewiesen habe.

Der Antragsgegner hatte im August 2016 gegenüber dem Finanzamt F-Stadt ein Auskunftsersuchen zur H gestellt. Das Finanzamt F-Stadt hatte daraufhin eine Umsatzsteuer-Nachschau bei der H durchgeführt und die folgenden Feststellungen getroffen: Laut Frau X. vom Steuerbüro L sei die Firma H unter der Adresse S-Straße 2 in A-Stadt nie existent gewesen. Der Teamleiter des Gewerbeamts A-Stadt habe diese Aussage bestätigt. Er habe selbst seinerzeit eine Mietbescheinigung unter der Adresse in A-Stadt angefordert, eine solche sei jedoch nie vorgelegt worden. Daher habe er bereits am 18.3.2015 die Gewerbeabmeldung der H zum 1.1.2015 veranlasst. Die Anschrift bzw. der Wohnsitz des angeblichen Geschäftsführers, Herrn U., sei nach wie vor unbekannt. Dieser sei allem Anschein nach ohnehin nur ein „Strohmann“ gewesen.

Zur Widerlegung der Behauptung, die H habe gegenüber der Antragstellerin keine Leistungen erbracht, listete die Antragstellerin in der Anlage zu einem Schreiben vom 12.6.2020 gegenüber dem Prüfer sämtliche von der H neu gewonnene Förderer auf. Ausweislich dieser Liste sollen die von der H geworbenen Förderer insgesamt Förderbeiträge in Höhe von X € geleistet haben. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Anlage zum Schreiben der Antragstellerin vom 12.6.2020 Bezug genommen. Ferner teilte die Antragstellerin dem Prüfer die Mitarbeiter der H mit, welche zur Gewinnung von Förderern eingesetzt worden seien.

Der Antragsgegner teilte dem für die SP zuständigen Finanzamt die von der Antragstellerin geltend gemachten Aufwendungen für Fremdleistungen im Rahmen einer Kontrollmitteilung mit. Der zuständige Sachbearbeiter für die SP erklärte ausweislich einer Gesprächsnotiz, dass der Geschäftsführer der SP in einem Telefonat behauptet habe, dass der Vertrag mit der Antragstellerin vom 1.3.2016 nicht zustande gekommen sei und die SP auch keine Zahlungen von der Antragstellerin erhalten habe. Im Nachgang zu diesem Telefonat teilte der Geschäftsführer der SP schließlich mit, dass er im Jahr 2016 zum Firmensitz des C. gefahren sei und dort ein Begrüßungsgeld in Höhe von X € als Barzahlung erhalten habe. Es sei kein Vertrag zustande gekommen. Bei einem weiteren Treffen sei ihm ein Vertrag vorgelegt worden, welcher den zuvor getroffenen mündlichen Absprachen nicht entsprochen habe, weshalb er diesen nicht unterschrieben habe. Ihm sei die Änderung und Übersendung per Email oder Post zugesagt worden. Die Übersendung sei jedoch trotz Nachfrage nicht mehr erfolgt. Er habe neben der Barzahlung lediglich einen Gesamtbetrag in Höhe von X € auf sein bei der Bank bestehendes Girokonto überwiesen bekommen. Schließlich habe er die Arbeit für den C. eingestellt, weil er weder Abrechnungen über die Werbung neuer Förderer noch weitere Zahlungen für seine Leistung erhalten habe und ihm auch der Vertrag nicht zugesendet worden sei.

Im Prüfungsbericht vom 3.8.2020 traf der Prüfer u.a. die folgenden Feststellungen:

Die Einnahmen und der Gewinn der Antragstellerin aus ihrer Geschäftsbeziehung mit dem D. seien um einen Betrag in Höhe von X € […] zu erhöhen (siehe Tz. 2.2 des BP-Berichts). Der von der Antragstellerin vorgelegte Darlehensvertrag vom 31.12.2017 sei in ihren Jahresabschlüssen für die Jahre 2017 und 2018 nicht berücksichtigt worden. In dem am 6.12.2019 elektronisch übermittelten Jahresabschluss für 2018 seien keine Zinsaufwendungen als Betriebsausgaben verbucht und weiterhin ein Betrag in Höhe von X € als Anzahlung passiviert worden. Auch im Geschäftsbericht und der Aufstellung der Einnahmen und Ausgaben des Darlehensgebers, des D., für das Jahr 2017 sei kein Darlehen ersichtlich. Zudem ergäben sich aus dessen Gewinnermittlung im Jahr 2017 lediglich Zahlungen in Höhe von X €; tatsächlich habe der D. jedoch X € an die Antragstellerin gezahlt. Der Darlehensvertrag vom 31.12.2017 sei erst am 3.6.2020 vorgelegt worden.

Ferner sei der Abzug von Betriebsausgaben aus den gegenüber der H im Jahr 2015 erteilten Gutschriften in Höhe des Bruttobetrags von insgesamt X € mangels Leistungsaustausch zu versagen (siehe Tz. 2.3 des BP-Berichts).

Zur Tätigkeit des X. H. (siehe Tz. 2.4 BP-Berichts) stellte der Prüfer fest, dass diese bereits Gegenstand der Umsatzsteuer-Sonderprüfung gewesen sei. An deren Ergebnis werde festgehalten. Aus diesem Sachverhalt ergebe sich infolge der Versagung der USt lediglich eine Korrektur der vom Berater im Jahr 2017 vorgenommenen Aufwandsbuchung. Der Aufwand sei bereits im Jahr 2015 zu berücksichtigen und im Jahr 2017 zu korrigieren.

Auch die von der SP-UG & Co. KG (SP) erbrachten Fremdleistungen (siehe Tz. 2.5 des BP-Berichts) seien bereits Gegenstand der Umsatzsteuer-Sonderprüfung gewesen. Insgesamt habe die Antragstellerin Fremdleistungen in Höhe von X € als Aufwand und X € als Vorsteuern verbucht. Ein Vorsteuerabzug aus den erteilten Gutschriften sei versagt worden. An dieser rechtlichen Würdigung werde festgehalten. Denn es existiere kein vom gesetzlichen Vertreter der SP unterschriebener Vertrag. Der Vortrag der Antragstellerin zur Erteilung der Gutschriften sei widersprüchlich. Die Gutschrift vom 31.3.2016 solle zunächst bereits am 1.3.2016, d.h. vor Ablauf des Leistungszeitraums an die SP versendet worden sein; später sei behauptet worden, die Gutschrift sei dem Geschäftsführer der SP anlässlich eines Besuchs überreicht worden. Daneben habe die Antragstellerin jedoch behauptet, dass sie den Geschäftsführer – mit Ausnahme des 5.3.2016 – nicht in seinem Büro habe antreffen können und die Barvorschüsse an die Angestellte der SP, Frau N., ausgehändigt habe. Empfangsbestätigungen bezüglich der Barzahlungen würden nicht existieren. Der Geschäftsführer der SP habe in einer Stellungnahme zum Sachverhalt eingeräumt, er habe insgesamt einen Betrag in Höhe von X € erhalten. Aufgrund des fehlenden Nachweises der steuermindernden Tatsache werde als Aufwand lediglich eine Zahlung in Höhe von X € als Betriebsausgabe berücksichtigt. Insgesamt sei der Gewinn der Antragstellerin für das Jahr 2016 aufgrund dieser Feststellung in Höhe der nichtabzugsfähigen USt in Höhe von X € innerbilanziell zu vermindern, außerbilanziell jedoch um den einen Betrag in Höhe des X € übersteigenden Bruttobetrag in Höhe von X € zu erhöhen.

Schließlich habe die Abwicklung des Kaufs und Verkaufs der von dem C. geleasten Fahrzeuge zu einer Vermögensminderung in Höhe eines – zwischen den Beteiligten der Höhe nach unstreitigen – Veräußerungsverlustes von 6.068,74 € geführt. Diese Vermögensminderung sei durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Denn die veräußerten Fahrzeuge seien zuvor von dem C. geleast worden. Sie seien seit Abschluss des Leasingvertrags bis zu ihrem Verkauf ausschließlich auf den C. zugelassen gewesen. Die Verträge hätten mit Ablauf des Jahres 2016 geendet. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte die Vermögensminderung in Höhe von 6.068,74 € gegenüber einer Person, die nicht nahestehende Person ist, unter diesen Umständen nicht hingenommen. Daher sei der Gewinn der Antragstellerin um den Betrag in Höhe von 6.068,74 € zu erhöhen. Auf diese verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) entstehe eine nachzufordernde USt in Höhe von 968,81 €, welche den Gewinn der Antragstellerin in dieser Höhe vermindere.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Prüfungsbericht vom 3.8.2020 Bezug genommen.

Der Antragsgegner schloss sich diesen Feststellungen an und erließ am 16.9.2020 Änderungsbescheide über USt für 2016 und 2017 sowie über den Gewerbesteuermessbetrag und die Körperschaftsteuer für 2015 bis 2017. Ein gegen diese Bescheide eingelegter Einspruch hatte lediglich betreffend die USt für 2017 insoweit Erfolg, als dass der Antragsgegner die Erhöhung der Umsätze wegen der von ihm angenommenen vGA um 5.099 € verminderte, sodass die USt um einen Betrag in Höhe von 968,81 € niedriger festgesetzt wurde.

Gegen die Einspruchsentscheidung vom 17.12.2020 hat die Antragstellerin am 15.1.2021 Klage erhoben (Az. 13 K 141/21 K,G), über welche der Senat noch nicht entschieden hat. Mit Schriftsatz vom 20.1.2021 hat sie die Klage um die USt 2015 erweitert. Das Verfahren wegen der USt 2015 bis 2017 wurde vom Verfahren 13 K 141/21 abgetrennt und in der Hauptsache beim 5. Senat des Finanzgerichts (FG) Münster unter dem Az. 5 K 718/21 U geführt. Einen bei dem Antragsgegner gestellten Antrag auf AdV der angefochtenen Steuerbescheide hat dieser am 25.5.2021 abgelehnt. Daraufhin hat die Antragstellerin am 2.6.2021 den vorliegenden, an das Finanzgericht adressierten Antrag auf AdV gestellt. Einen daneben bei Gericht gestellten Antrag auf AdV betreffend die USt 2015 bis 2017 hat der zuständige 5. Senat des Finanzgerichts (FG) Münster mit Beschluss vom 15.7.2021 abgelehnt (Az. 5 V 1526/21 U, nicht veröffentlicht). Wegen der Einzelheiten wird auf diesen Beschluss Bezug genommen.

Die Antragstellerin behauptet, sie habe im Jahr 2017 lediglich für den C. die Verwaltung der Datenbank abgewickelt und die entsprechenden Leistungen seien zutreffend abgerechnet worden. Es sei lediglich eine Datenbank verwaltet worden, eine zweite Datenbank für den D. habe nicht existiert. Die gegenüber dem D. erstellte Rechnung über einen Nettobetrag in Höhe von X sei storniert worden, sodass der Jahresüberschuss für 2017 in dieser Höhe zu vermindern gewesen sei. Im Ergebnis habe die Antragstellerin von dem D. einen um X € höheren Betrag als Vorschuss erhalten als er ihr nach den vertraglichen Vereinbarungen zugestanden habe. Da die Antragstellerin diesen Betrag nicht habe zurückzahlen können, habe sie am 31.12.2017 mit dem D. einen Darlehensvertrag über den zurückzuzahlenden Betrag in Höhe X € geschlossen, welcher mit einem Zinssatz in Höhe von 5,5 % zu verzinsen gewesen sei und spätestens bis zum 31.12.2019 von der Antragstellerin zu tilgen gewesen sei.

Ferner sei die vom Antragsgegner vorgenommene Erhöhung des Gewinns der Antragstellerin aufgrund des von der BP festgestellten Sachverhalts zur H um einen Betrag in Höhe von 31.200 € zu Unrecht erfolgt, da die H insoweit gegenüber der Antragstellerin Leistungen für die Gewinnung von Fördermitgliedern erbracht habe. Es existiere ein vom gesetzlichen Vertreter der H, Herrn U., und der Antragstellerin unterzeichneter schriftlicher Vertrag über die zu erbringenden Leistungen. Die H sei durch die Steuerberatung L betreut worden. Der geschäftsführende Gesellschafter und sein Sohn hätten die H an ihrem Geschäftssitz in A-Stadt im Jahr 2015 insgesamt 6-mal besucht. Dem Geschäftsführer der H seien bei diesen Besuchen die gegenüber der H erteilten Gutschriften ausgehändigt worden und dieser sei darauf hingewiesen worden, dass er die ausgewiesene USt beim zuständigen Finanzamt anzumelden habe. Ferner habe der Geschäftsführer der H bei diesen Treffen Barvorschüsse in Höhe von X € erhalten. Sollte die H entsprechende Zahlungen nicht gegenüber dem zuständigen Finanzamt erklärt haben, läge ein Fehlverhalten seitens der H vor, welches der Antragstellerin nicht angelastet werden könne.

Bezüglich der SP behauptet die Antragstellerin, der Vertrag vom 1.3.2016 sei von den Geschäftsführern der Antragstellerin und der SP bei einem Treffen am 10.4.2016 unterzeichnet worden. Dass fehlerhafte Gutschriften wiederholt korrigiert werden mussten, habe daran gelegen, dass die SP keine ordentliche Zusammenarbeit gewollt habe. Aus diesem Grund sei der Vertrag mit ihr schließlich auch fristlos gekündigt worden, als ihr Geschäftsführer zum wiederholten Mal trotz einer getroffenen Terminvereinbarung nicht habe angetroffen werden können. Die Antragstellerin habe an die SP im Jahr 2016 folgende Zahlungen geleistet:

Datum Zahlungsweise Betrag 1.3.2016 Barzahlung … 5.3.2016 Barzahlung … 5.4.2016 Barzahlung … 10.4.2016 Barzahlung … 13.4.2016 Banküberweisung … 18.4.2016 Banküberweisung … 22.4.2016 Banküberweisung … 26.4.2016 Barzahlung … Summe …

Der Geschäftsführer der SP habe es verweigert, die Barzahlungsbelege zu unterschreiben, weil er nach seiner Behauptung nicht mehr Geschäftsführer der SP gewesen sei. Er habe versichert, dass die Unterschriften nachgeholt würden, sobald der neue Geschäftsführer eingetragen worden sei. Dies sei jedoch nicht geschehen.

Bezüglich der im Jahr 2017 verkauften Fahrzeuge behauptet die Antragstellerin, dass die Fahrzeuge nach Ablauf des Leasingvertrags an den Leasinggeber zurückgegeben worden seien und die Antragstellerin – nicht der C. – diese anschließend angekauft habe. Der C. sei weder in den Ankauf noch in die Veräußerung der Fahrzeuge verwickelt. Der Ankauf der Fahrzeuge sei trotz des entstandenen Veräußerungsverlustes wirtschaftlich sinnvoll gewesen, weil der Leasinggeber bei der Rückgabe der Fahrzeuge Reparaturkosten in Höhe von X €, insgesamt also X € verlangt habe. Die Antragstellerin ist daher der Auffassung, dass sich aus diesem Sachverhalt keine vGA ergeben könne.

Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,

die Bescheide über Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermess-betrag für 2015 bis 2017 vom 16.9.2020 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.12.2020 bis zum Abschluss des unter dem Az. 13 K 141/21 K,G geführten Klageverfahrens oder dessen anderweitiger Erledigung vollumfänglich von der Vollziehung auszusetzen.

Der Antragsgegner beantragt,

den Antrag abzulehnen.

Der Antragsgegner hält an der bisher von ihm mit Einspruchsentscheidung vom 17.12.2020 geäußerten Rechtsauffassung fest. Bezüglich der Erhöhung der Umsätze und der Einnahmen der Antragstellerin weist er ergänzend darauf hin, dass es sich bei dem C. und dem D. um zwei unterschiedliche Vereine handele, mit denen jeweils separate Verträge geschlossen und denen gegenüber separate Rechnungen erstellt worden seien. Eine gemeinsame Abrechnung der Verwaltung von Datenbanken erscheine schon vor dem Hintergrund nicht möglich, dass der mit dem C. und der mit dem D. geschlossene Vertrag jeweils unterschiedlich hohe Provisionen vorsehe.

Die Gerichts- und Steuerakten zu den Verfahren 13 K 141/21, 5 K 718/21 und 5 V 1526/21 U sind beigezogen worden.

II.

Der zulässige Antrag hat teilweise Erfolg.

1. Der Antrag ist auch betreffend den Körperschaftsteuerbescheid für 2015 vom 16.9.2020 zulässig, obwohl die Körperschaftsteuer in diesem Bescheid in Höhe von 0 € festgesetzt wurde, da die Antragstellerin für Zwecke der AdV die Berücksichtigung eines höheren Verlustes für 2015 begehrt. Für die Anfechtung von Steuerbescheiden im Hauptsacheverfahren geht der Bundesfinanzhof (BFH) in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass ein Kläger, der eine höhere Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags im Verlustentstehungsjahr erreichen will, seine Klage nicht gegen den Verlustverstellungsbescheid richten kann, sondern den Körperschaftsteuerbescheid des Verlustentstehungsjahres anfechten muss, wenn – wie im vorliegenden Streitfall – § 10d Abs. 4 Satz 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der Fassung des JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl. I 2010, 1768; BStBl. I 2010, 1394) i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) anwendbar ist und aufgrund dessen dem Körperschaftsteuerbescheid des Verlustentstehungsjahres eine inhaltliche Bindungswirkung für die Verlustfeststellung zukommt (vgl. BFH-Urteil vom 22.11.2016 I R 30/15, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2017, 921 m.w.N.). Dies muss nach Auffassung des Senats in entsprechender Weise für das Verfahren betreffend den vorläufigen Rechtsschutz gelten. Dem steht nicht entgegen, dass § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG weder § 361 Abs. 3 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) noch § 69 Abs. 2 Satz 4 FGO ausdrücklich für entsprechend anwendbar erklärt. Denn zum einen können die in § 10d Abs. 4 Satz 4 2. Halbs. EStG enthaltenen Verweise auf die §§ 171 Abs. 10, 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 351 Abs. 2 AO und auf § 42 FGO nach Auffassung des Senates nur so verstanden werden, dass der Steuerbescheid des Verlustentstehungsjahres aufgrund der in § 10d Abs. 4 Satz 4 1. Halbs. EStG angeordneten inhaltlichen Bindungswirkung auch verfahrensrechtlich wie ein Grundlagenbescheid behandelt werden soll. Zum anderen ist eine entsprechende Anwendung von § 361 Abs. 3 Satz 1 AO bzw. § 69 Abs. 2 Satz 4 FGO auch zur Gewährung eines effektiven Rechtsschutzes im Sinne von Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG) erforderlich. Denn anders als es die Gegenauffassung meint, kann ein Steuerpflichtiger, der den Ansatz eines höheren verbleibenden Verlustvortrages im Steuerentstehungsjahr begehrt, vorläufigen Rechtsschutz nicht durch einen Antrag auf Gewährung von AdV des Verlustfeststellungsbescheides erlangen (so jedoch Beschlüsse des FG Köln vom 6.2.2019 10 V 1706/18, Deutsches Steuerrecht – DStRE – 2020, 338; vom 23.6.2016 13 V 436/16, juris; Birkenfeld in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 69 FGO Rn. 468; Bundesministerium der Finanzen (BMF), Schreiben vom 15.1.2018, IV A 3-S 0338/17/10007, BStBl I 2018, 2, Anlage Abschnitt A), denn ein solcher Antrag hätte regelmäßig schon deshalb keinen Erfolg, weil der Anfechtung des Verlustfeststellungsbescheides im Hauptsacheverfahren aufgrund der bestehenden materiellen Bindungswirkung an den Körperschaftsteuerbescheid des Verlustentstehungsjahres gem. § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG i.V.m. § 351 Abs. 2 AO i.V.m. § 42 FGO nicht die nach § 69 Abs. 2 Satz 2 und Abs. 3 Satz 1 FGO erforderlichen Erfolgsaussichten zukämen.

Entsprechendes gilt aufgrund der Regelung des § 35b Abs. 2 Satz 2 GewStG für die gegen den Gewerbesteuermessbescheid für 2015 erhobene Klage (vgl. zum Rechtsschutz in der Hauptsache: BFH-Urteil vom 6.12.2016 I R 79/15, BStBl II 2019, 173).

2. Der Antrag ist jedoch nur zum Teil begründet.

Gem. § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Gericht auf Antrag des Steuerpflichtigen die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel sind zu bejahen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts im Aussetzungsverfahren neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts sprechende Gründe zutage treten, die eine Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (vgl. BFH-Beschluss vom 11.6.2003 IX B 16/03, BStBl II 2003, 663 m.w.N.). Die AdV setzt nicht voraus, dass die gegen die Rechtmäßigkeit sprechenden Gründe überwiegen; es genügt, dass der Erfolg des Rechtsbehelfs ebenso wenig auszuschließen ist wie sein Misserfolg (BFH-Beschluss vom 25.8.2009 VI B 69/09, BStBl II 2009, 826). Ist die Rechtslage nicht eindeutig, so ist im summarischen Verfahren nicht abschließend zu entscheiden, sondern im Regelfall die Vollziehung auszusetzen (BFH-Beschluss vom 25.8.2009 VI B 69/09, BStBl II 2009, 826). Die Entscheidung über einen Antrag auf AdV ergeht wegen dessen Eilbedürftigkeit aufgrund des Prozessstoffs, der sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere den Akten der Finanzbehörde und präsenten Beweismitteln ergibt. Aus diesen Unterlagen hat das Gericht seine Feststellungen zum Sachverhalt zu treffen (BFH-Beschluss vom 6.11.2008 IV B 126/07, BStBl II 2009, 156). Die Durchführung weiterer Sachverhaltsermittlungen ist nicht erforderlich (vgl. BFH-Beschluss vom 21.7.1994 IX B 78/94, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 1995, 116).

3. Unter Berücksichtigung dieser vom Senat für zutreffend erachteten Grundsätze bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide, soweit der Antragsgegner das Einkommen bzw. den Gewerbeertrag der Antragstellerin für 2015 um einen über X € hinausgehenden Betrag von X € (dazu unter a.), für 2016 um einen über X € hinausgehenden Betrag von X € (dazu unter b.) und für 2017 um eine vGA abzgl. USt in Höhe von 5.099,04 € (dazu unter c.) erhöht hat; im Übrigen bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide (dazu unter d.).

a. Der Senat hat ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide, soweit der Antragsgegner aufgrund der von der H erbrachten Fremdleistungen das Einkommen bzw. den Gewerbeertrag der Antragstellerin um einen über X €. hinausgehenden Betrag von X € erhöht hat.

aa. Bei inländischen Kapitalgesellschaften stellen sämtliche Aufwendungen den (Steuer-)Bilanzgewinn mindernde Betriebsausgaben dar, da diese nicht über eine außerbetriebliche Sphäre verfügen (vgl. BFH-Urteile vom 4.12.1996 I R 54/95, Sammlung amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFHE – 182, 123; vom 14.7.2004 I R 5703, BFHE 206, 431, BStBl II 2011, 285). Eine Korrektur des im Rahmen der Körperschaftsteuerveranlagung zu Grunde zu legenden Gewinns erfolgt bei Kapitalgesellschaften aufgrund allgemeiner Vorschriften über außerbilanzielle Hinzurechnungen (z.B. § 4 Abs. 5 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG) bzw. über besondere im KStG getroffene Regelungen, wie etwa § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG. Nach der letztgenannten Vorschrift dürfen vGA das Einkommen der Gesellschaft nicht mindern. Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der I. Senat des BFH die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte. Außerdem muss der Vorgang geeignet sein, bei dem begünstigten Gesellschafter einen sonstigen Bezug i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen (BFH-Urteile vom 7.8.2002 I R 2/02, BFHE 200, 197, BStBl II 2004, 131; vom 8.9.2010 I R 6/09, BFHE 231, 75, BStBl II 2013, 186; vom 27.7.2016 I R 8/15, BFHE 255, 32, BStBl II 2017, 214).

bb. Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze, welche der Senat für zutreffend erachtet, sind bei summarischer Prüfung die Aufwendungen der Antragstellerin für von der H erbrachte Fremdleistungen in Höhe von X € innerbilanziell gewinnmindernd zu berücksichtigen, da die Antragstellerin ausreichend nachgewiesen hat, dass ihr in dieser Höhe Aufwendungen entstanden sind. Denn sie hat Barzahlungen in dieser Höhe an die H durch Vorlage von Quittungen nachgewiesen, welche von dem Geschäftsführer der H jeweils im Zeitpunkt der Übergabe des Bargeldes am Übergabeort in C-Stadt unterschrieben worden sind. Es bestehen auch keine Anhaltspunkte dafür, dass der Geschäftsführer der H den Erhalt einer Barzahlung quittierte ohne ein solche tatsächlich erhalten zu haben. Auf den Umstand, ob den Barzahlungen tatsächlich ein Leistungsaustausch zu Grunde lag, kommt es für die Festsetzung der Körperschaftsteuer im vorliegenden Streitfall nicht an. Zwar kann die Bezahlung einer tatsächlich nicht erhaltenen Leistung ihre Ursache auch in einem bestehenden Gesellschaftsverhältnis haben, wenn ein Gesellschafter oder eine diesem nahestehende Person die Zahlung erhält. Im vorliegenden Streitfall erhielt die Barzahlung ausweislich der Quittungen jedoch eine fremde Dritte, die H; es sind auch sonst keine Anhaltspunkte dafür erkennbar, dass das Gesellschaftsverhältnis zwischen der Antragstellerin und ihrem Gesellschafter für die Barzahlungen ursächlich gewesen ist. Vielmehr spricht der mit der H geschlossene Vertrag dafür, dass es sich bei den Zahlungen tatsächlich um ein geleistetes Entgelt für von den Mitarbeitern der H erbrachte Werbeleistungen gehandelt hat, zumal für die Werbetätigkeit der Mitarbeiter der H die Unterhaltung eines Ladenlokals nicht erforderlich war.

cc. Ferner ist das Einkommen bzw. der Gewerbeertrag der Antragstellerin für 2015 in Höhe der von der Antragstellerin in Anspruch genommenen Vorsteuer aus den gegenüber der H erteilten Gutschriften in Höhe von X € zu mindern, da der Antragsgegner diesen Betrag von ihr mit bestandskräftigem Umsatzsteuerbescheid für 2015 vom 19.12.2016 zurückgefordert hat. Wegen der Bestandskraft des Umsatzsteuerbescheids für 2015 wird auf die zutreffenden Ausführungen des 5. Senats im Beschluss vom 15.7.2021 (Az. 5 V 1526/21 U) Bezug genommen. Soweit der Antragsgegner diese – auch nach seiner Rechtsauffassung – innerbilanziell als Aufwand zu berücksichtigende Umsatzsteuerforderung im Ergebnis außerbilanziell wieder gewinnerhöhend hinzugerechnet hat, indem er den Gewinn nicht lediglich in Höhe des Nettobetrags der geltend gemachten Fremdleistungen in Höhe von X €, sondern in Höhe des Bruttobetrags von X € außerbilanziell erhöhte, fehlt es hierfür an einer Rechtsgrundlage. Insbesondere scheidet § 10 Nr. 2 KStG als Rechtsgrundlage aus, weil die Umsatzsteuererhöhung nicht auf Umsätzen beruht, die vGA sind.

dd. Soweit der Antragsgegner das Einkommen bzw. den Gewerbeertrag der Antragstellerin um einen über X € […] hinausgehenden Betrag von X € im Zusammenhang mit den von der H erbrachten Fremdleistungen erhöht hat, bestehen bei der im vorliegenden Verfahren gebotenen summarischen Prüfung keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide. Denn insoweit kann der Senat schon nicht das Vorliegen von Aufwendungen feststellen. Sämtliche von der H erbrachte Leistungen sollen mit Bargeld bezahlt worden sein. Die Antragstellerin hat für Aufwendungen, die über einen Betrag in Höhe von X € hinausgehen, jedoch keine Barzahlungsquittungen vorgelegt. Sie hat auch keine anderen Dokumente vorgelegt, mittels derer sich entsprechende Barzahlungen feststellen lassen. Die von der Antragstellerin erstellten Gutschriften sind nicht zum Nachweis einer tatsächlichen Zahlung der in den Gutschriften genannten Beträgen geeignet, da es sich um einen von der Antragstellerin selbst erstellten Eigenbeleg handelt, welcher nicht von dem Geschäftsführer der H unterzeichnet worden ist. Es liegt auch keine Bestätigung des Geschäftsführers der H vor, dass ein über X € hinausgehender Betrag an die H. ausgezahlt worden sei. Die von der Antragstellerin vorgelegte Erklärung des Geschäftsführers der H, nach welcher die H, die in der Zeit vom 1.10.2014 bis zum Ende des Jahres 2015 erfolgreich Spender für den C. gewonnen habe, ordnungsgemäße Abrechnungen erhalten habe, welche bar ausgezahlt worden seien und er keinerlei Reklamationen habe, vermögen den Senat nicht davon zu überzeugen, dass die Antragstellerin auch die in den Quittungen ausgewiesenen, über einen Betrag von X € hinausgehenden Beträge geleistet hat. Denn diese von der Antragstellerin vorbereitete schriftliche Aussage des H erschöpft sich in einer pauschalen Bestätigung der Richtigkeit der Angaben der Antragstellerin, ohne dass der Geschäftsführer der H die konkrete Höhe der erhaltenen Barzahlungen bestätigt. Im Übrigen erscheint es nicht ausgeschlossen, dass es sich bei der von der Antragstellerin vorbereiteten und von dem Geschäftsführer der H lediglich unterzeichneten Erklärung um eine bloße Gefälligkeitsbescheinigung handelt, die der Geschäftsführer der H, der inzwischen bei der Antragstellerin nichtselbstständig beschäftigt ist, möglicherweise aufgrund des bestehenden Abhängigkeitsverhältnisses zur Antragstellerin unterzeichnet hat.

b. Im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung bestehen ferner ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide, soweit der Antragsgegner das Einkommen bzw. den Gewerbeertrag der Antragstellerin für 2016 um einen über X € hinausgehenden Betrag von X € im Zusammenhang mit gegenüber der SP erteilten Gutschriften erhöht hat.

aa. Der vom Antragsgegner ermittelte Betrag in Höhe von X €, um welchen er das ursprünglich von der Antragstellerin erklärte Einkommen erhöht hat, ist für den Senat nicht nachvollziehbar. Der Antragsgegner ist selbst der Ansicht, dass von den in der Buchführung der Antragstellerin ausgewiesenen Fremdleistungen der SP Aufwendungen in Höhe von X € zu berücksichtigen sind, da der Geschäftsführer der SP den Erhalt dieses Geldbetrags bestätigt habe. Daneben sind die vom Antragsgegner zu Recht zurückgeforderten Vorsteuern in Höhe von X € einkommensmindernd zu berücksichtigen – wovon auch der Antragsgegner ausweislich des BP-Berichts vom 3.8.2020 ausgegangen ist und diesen Betrag innerbilanziell gewinnmindernd berücksichtigt hat. Wegen der Rechtmäßigkeit der Versagung des Vorsteuerabzugs wird auf die zutreffenden Ausführungen des 5. Senats in dessen Beschuss vom 15.7.2021 (5 V 1526/21 U) Bezug genommen.

bb. Da das Einkommen der Antragstellerin vor Korrektur durch die BP aus ihrer Geschäftsbeziehung zur SP insgesamt lediglich um einen Nettoaufwand in Höhe von X € vermindert war, ergibt sich auf der Grundlage der von dem Antragsgegner vertretenen Rechtsauffassung eine Einkommenserhöhung von X € […]. Sollte es sich bei der vom Antragsgegner vorgenommenen, darüber hinausgehenden Einkommenserhöhung in Höhe von X € im Ergebnis (mit Rundungsdifferenzen) um eine außerbilanzielle Erhöhung der zuvor innerbilanziell gewinnmindernd berücksichtigten Rückforderung der durch den Antragsgegner zurückgeforderten Vorsteuern handeln, fehlt es für eine solche Korrektur an einer Rechtsgrundlage. Insbesondere scheidet § 10 Nr. 2 KStG als Rechtsgrundlage aus, weil die Umsatzsteuererhöhung nicht auf Umsätzen beruht, die vGA sind.

cc. Soweit der Antragsgegner das Einkommen bzw. den Gewerbeertrag der Antragstellerin um einen Betrag in Höhe von X € erhöht hat, bestehen bei der gebotenen summarischen Prüfung hingegen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide. Der Senat kann nicht feststellen, dass der Antragstellerin weiterer, über einen Betrag von X € hinausgehender Aufwand in Höhe von X € entstanden ist. Denn die Antragstellerin kann weder nachweisen, dass sie der SP einen X € übersteigenden Betrag tatsächlich schuldete und daher zum 31.12.2016 eine entsprechende Forderung ausweisen musste, noch vermag sie einen tatsächlichen Mittelabfluss an die SP nachzuweisen, der über einen Betrag in Höhe von X € hinausgeht. Der Geschäftsführer der SP bestreitet einen Vertragsschluss und behauptet, seine Tätigkeit für die Antragstellerin alsbald eingestellt zu haben. Ferner bestreitet er einen über X € hinausgehenden Betrag für die von der SP erbrachte Leistungen erhalten zu haben. Die Antragstellerin räumte selbst ein, dass der Geschäftsführer der SP die Rücksendung erstellter und ihm übergegebener Belege über den Zahlungserhalt verweigert habe und entsprechende Quittungen zur Bestätigung weiterer Barzahlungen nicht vorgelegt werden können. Der von der Antragstellerin vorgelegte Vertrag mit der SP trägt keine Unterschrift, was die Aussage des Geschäftsführers der SP, er habe die Unterschrift verweigert, bestätigt.

c. Schließlich bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide, soweit der Antragsgegner das Einkommen bzw. den Gewerbeertrag der Antragstellerin um einen Betrag in Höhe von 5.099,04 € (vGA i.H.v. 6.068 € abzgl. USt auf vGA ./. 968,96 €) erhöht hat.

aa. Eine vGA kann auch dann in Betracht kommen, wenn die Zuwendung nicht unmittelbar an den Gesellschafter, sondern an eine ihm nahe stehende Person bewirkt wird. Entscheidend ist in diesem Fall, ob die Kapitalgesellschaft dem Dritten einen Vermögensvorteil zugewendet hat, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einer Person, die dem betreffenden Gesellschafter nicht nahe steht, nicht gewährt hätte (BFH-Urteile vom 11.11.2015 I R 5/14, BFHE 252, 353, BStBl II 2016, 491, Rz. 13; vom 18.12.1996 I R 139/94, BFHE 182, 184, BStBl II 1997, 301). Da das "Nahestehen" lediglich ein Indiz für eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis ist, reicht zu dessen Begründung jede Beziehung zwischen einem Gesellschafter und dem Dritten aus, die den Schluss zulässt, sie habe die Vorteilszuwendung der Kapitalgesellschaft an den Dritten beeinflusst. Derartige Beziehungen können familienrechtlicher, gesellschaftsrechtlicher, schuldrechtlicher oder auch rein tatsächlicher Art sein (BFH-Urteile vom 11.11.2015 I R 5/14, BFHE 252, 353, BStBl II 2016, 491, Rz. 13; vom 18.12.1996 I R 139/94, BFHE 182, 184, BStBl II 1997, 301).

bb. Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze lässt sich auf der Grundlage der Feststellungen der Betriebsprüfung und der in den in den Verwaltungsakten abgelegten Nachweise nicht feststellen, dass die vom Antragsgegner behauptete gesellschaftsrechtliche Veranlassung des Verlustes aus dem An- und Verkauf der beiden zuvor vom C. geleasten PKW vorliegt.

Es fehlt für die Feststellung einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung an der Zuwendung eines Vermögensvorteils an einen Gesellschafter oder eine ihm nahestehenden Person. Ein Vermögensvorteil kann nach der vom Antragsgegner vertretenen Rechtsauffassung allenfalls dem C. zugewendet worden sein. Denn der Antragsgegner geht davon aus, dass der C. den Kauf und den Verkauf der PKW hätte abwickeln müssen und daher auch den Verlust erlitten hätte. Dafür spricht jedenfalls auch der Vortrag der Antragstellerin, nach welchem der C. im Falle des Nichtankaufs durch die Antragstellerin hohe Reparaturzahlungen hätte leisten müssen. Allerdings ist der C. nicht Gesellschafter der Antragstellerin. Ob der C. eine nahestehende Person des alleinigen Gesellschafters der Antragstellerin, Herrn B. I., ist, ist auf der Grundlage des Tatsachenvortrags der Antragstellerin und der Feststellungen der Betriebsprüfung sowie der vorliegenden Verwaltungsakten nicht feststellbar.

Zwar können auch juristische Personen nahestehende Personen eines Gesellschafters sein, mit der Folge, dass eine mittelbare Zuwendung an den Gesellschafter vorliegt (vgl. BFH-Beschluss vom 17.8.2007 VIII B 36/06, BFH/NV 2007, 2293). Allerdings setzt dies voraus, dass an dieser juristischen Person entweder der Gesellschafter selbst oder eine ihm nahestehende Person vermögensmäßig beteiligt ist. Denn der BFH leitet den Vermögensvorteil in diesem Fall daraus ab, dass sich der Wert der Beteiligung an der begünstigten Kapitalgesellschaft erhöht (vgl. BFH-Beschluss vom 17.8.2007 VIII B 36/06, BFH/NV 2007, 2293; BFH-Urteil vom 31.7.1974 I R 238/72, BStBl II 1975, 48). Bei einer Zuwendung an einen Verein, der keine Gesellschafter, sondern Mitglieder hat, gibt es keine Kapitalgesellschaftsanteile, die sich durch eine Zuwendung in das Vereinsvermögen erhöhen können. Allerdings kann eine Zuwendung in das Vereinsvermögen wirtschaftlich dennoch eine Zuwendung an die Vereinsmitglieder darstellen, da der Wert ihres jeweiligen Mitgliedschaftsrechts sich erhöht. Auch der BFH geht in seiner Rechtsprechung zur vGA davon aus, dass bei einem Verein das Mitgliedschaftsverhältnis dem Gesellschaftsverhältnis entspricht (vgl. BFH-Urteil vom 13.11.1991 I R 45/90, BFHE 166, 335; BStBl II 1992, 429; BFH-Beschluss vom 8.8.2001 I B 40/01, BFH/NV 2001, 1536). Der Antragsgegner hat allerdings keine Feststellungen dazu getroffen, dass der alleinige Gesellschafter der Antragstellerin selbst bzw. eine diesem nahestehende Person auch Mitglied des C. gewesen ist. Er hat lediglich die Feststellung getroffen, dass der Geschäftsführer der Antragstellerin Vorstandsmitglied gewesen ist. Nach den Regelungen des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) zum Vereinsvorstand ist es jedoch nicht zwingend, dass ein Vorstandsmitglied zugleich auch Vereinsmitglied ist (sog. Fremdorganschaft; vgl. Westermann in Erman, BGB, 16. Aufl. 2020, § 26 BGB, Rn. 2). Ob sich eine entsprechende Verpflichtung aus der Satzung ergibt, kann der Senat nicht prüfen, da ihm die Satzung des C. nicht vorliegt.

cc. Die vom Antragsgegner in den angefochtenen Steuerbescheiden gewinnmindernd berücksichtigte USt auf die von ihm angenommene vGA in Höhe von 968,96 € ist dem Gewinn jedoch wieder hinzuzurechnen, da eine entsprechende Umsatzsteuerforderung des Antragsgegners nicht besteht. Denn dieser hat die USt für 2017 im Rahmen der von ihm erlassenen Einspruchsentscheidung vom 17.12.2020 um den Betrag in Höhe von 968,96 € vermindert. Die Korrektur zu Ungunsten der Antragstellerin kann der Senat insoweit vornehmen, da er auch unter Berücksichtigung dieser Korrektur ihrem Antrag teilweise stattgibt.

d. Hinsichtlich der weiteren von der Antragstellerin erhobenen Einwendungen bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Verwaltungsakte.

aa. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin hat der Antragsgegner die im Jahr 2017 von ihr erklärten Betriebseinnahmen zu Recht um einen Betrag in Höhe von X € erhöht.

(1) Nach § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG hatte die Antragstellerin in ihren Bilanzen das Betriebsvermögen anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) auszuweisen war. Die handelsrechtlichen GoB ergeben sich u.a. aus den Bestimmungen des Ersten Abschnitts des Dritten Buchs "Vorschriften für alle Kaufleute" der §§ 238 ff. des Handelsgesetzbuchs (HGB). Nach § 240 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1, § 242 Abs. 1, § 246 Abs. 1 HGB hat der Kaufmann in seine Bilanz für den Schluss eines Geschäftsjahres u.a. seine Vermögensgegenstände und damit seine Forderungen vollständig aufzunehmen. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sind u.a. auszuweisen, wenn die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt worden sind und der Kaufmann mit der künftigen rechtlichen Entstehung des Anspruchs fest rechnen kann (BFH-Urteile vom 3.8.2005 I R 94/03, BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20; vom 8.11.2000 I R 10/98, BFHE 193, 406, BStBl II 2001, 349; vom 12.5.1993 XI R 1/93, BFHE 171, 448, BStBl II 1993, 786). Diese Voraussetzungen sind gegeben, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldete Erfüllungshandlung erbracht, d.h. seine Verpflichtung "wirtschaftlich erfüllt" hat, so dass dem Schuldner der Gegenleistung die Einrede des nicht erfüllten Vertrags gemäß § 320 BGB nicht mehr zusteht. Damit ist dem Leistenden der Anspruch auf die Gegenleistung (die Zahlung) so gut wie sicher. Sein Zahlungsrisiko reduziert sich darauf, dass der Empfänger im Einzelfall Gewährleistungsansprüche geltend macht oder sich als zahlungsunfähig erweist. Dann aber ist der Schwebezustand des zugrunde liegenden Geschäfts beendet und der Gewinn aus dieser Leistungsbeziehung realisiert (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 HGB). Ohne Bedeutung für die Gewinnrealisierung ist, ob am Bilanzstichtag die Rechnung bereits erteilt worden ist, ob die geltend gemachten Ansprüche noch abgerechnet werden müssen oder die Forderung erst nach dem Bilanzstichtag fällig wird (BFH-Urteile vom 3.8.2005 I R 94/03, BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20 m.w.N.).

(2) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze erachtet es der Senat nicht als ernstlich zweifelhaft, dass die Antragstellerin die vertraglich vereinbarte Leistung, die Verwaltung der Datenbank über die Förderer des D., im Jahr 2017 erbracht hat. Dafür spricht bereits, dass die Antragstellerin sich mit Vertrag vom 20.12.2016 zur Übernahme der Verwaltung der Förderer gegen Erhalt einer Vergütung in Höhe von 9,5 % der in den Datenbanken des D. gespeicherten Förderer zzgl. gesetzlicher USt verpflichtet hatte. Sie erstellte ferner am 31.12.2017 über die Leistungserbringung gegenüber dem D. eine Rechnung, in welcher sie die vertraglich vereinbarte Vergütung in Höhe von X € zzgl. USt einforderte. Schließlich hat der D. im Jahr 2017 insgesamt Vorschüsse auf die von der Antragstellerin erbrachten Leistungen in Höhe von X € geleistet, welche annähernd der Vergütung entsprechen, die der Antragstellerin nach den geschlossenen Verträgen für die Verwaltung der Datenbanken (X € zzgl. USt) und die Gewinnung neuer Förderer (X € zzgl. USt) zustand.

Den Vortrag der Antragstellerin, dass sie die vertraglich vereinbarte und abgerechnete Leistung tatsächlich nicht erbracht habe und die Rechnung nur versehentlich ausgestellt worden sei, erachtet der Senat als nicht glaubhaft. Denn die Antragstellerin hatte zunächst selbst gegenüber dem Antragsgegner erklärt, dass die Rechnung mit der Nr. A ordnungsgemäß verbucht worden sei. Erst, nachdem durch den Prüfer des Antragsgegners festgestellt wurde, dass der Nettobetrag in Höhe von X € nicht als Ertrag bei der Ermittlung des steuerlichen Gewinns der Antragstellerin erfasst worden war, machte sie geltend, der Rechnung habe keine Leistung zu Grunde gelegen; ferner brachte sie am 30.7.2020 auf dieser Rechnung einen Vermerk an, nach welchem die Rechnung zu stornieren sei. Soweit die Antragstellerin behauptet, es sei für den D. von ihr keine Datenbank verwaltet worden, sondern es sei lediglich eine einheitlich geführte Datenbank für den C. und den D. geführt worden, vermag der Senat dem nicht zu folgen. Dem steht schon entgegen, dass die für den C. geführte Datenbank ausweislich der Mitteilung für Abrechnungszwecke zum 31.12.2017 einen anderen Bestand auswies als die für den D. geführte Datenbank; eine Abrechnung für den C. erfolgte nämlich auf der Grundlage eines Betrags in Höhe von X €. Im Übrigen hätte der Geschäftsführer der Antragstellerin eine fehlerhafte Inrechnungstellung einer nicht in Anspruch genommenen Leistung ohne weiteres erkennen müssen, zumal er zugleich Vorstandsvorsitzender des D. und des C. gewesen ist.

(3) Auch der im Verlauf der Betriebsprüfung vorgelegte, auf den 31.12.2017 datierte Darlehensvertrag spricht nicht für die Behauptung der Antragstellerin, nach welcher sie für den D. keine Datenbank der Förderer verwaltet haben soll und dieser versehentlich überhöhte Vorschüsse geleistet habe, welche im Rahmen der getroffenen Darlehensvereinbarung zurückerstattet werden sollten. Denn der Senat geht davon aus, dass auch diese erst aufgesetzt wurde, nachdem die Nichterfassung der vollständigen Erlöse für das Jahr 2017 von der Betriebsprüfung aufgedeckt worden ist. Dafür spricht schon, dass weder in der Bilanz der Antragstellerin noch im Geschäftsbericht des D. zum 31.12.2017 eine entsprechende Forderung bzw. Verbindlichkeit ausgewiesen wurde. Ferner spricht gegen einen solchen Vertragsschluss bereits im Jahr 2017, dass nach dem eigenen Vortrag der Antragstellerin die nach ihrer Behauptung unzutreffend ausgestellte Rechnung mit der Nr. A an den D. erst am 3.8.2020 in Zusammenarbeit mit der B-Steuerberatungs GmbH aufgefallen sei. Schon nach dem Vortrag der Antragstellerin gab es daher kein Erfordernis, bereits im Jahr 2017 mit dem D. einen Darlehensvertrag zu schließen.

(4) Ob in der im Jahr 2020 vorgenommenen Stornierung und dem im gleichen Jahr geschlossenen Darlehensvertrag ein Forderungserlass gegenüber dem D. zu sehen ist, kann dahinstehen, da ein solcher allenfalls Auswirkungen auf den Gewinn und Gewerbeertrag der Antragstellerin im Jahr 2020 haben könnte.

bb. Sofern die Antragstellerin im vorliegenden Verfahren auch zur Versagung des Vorsteuerabzugs aus gegenüber Herrn H. erteilten Gutschriften vorträgt, bedarf es keiner Entscheidung des Senats in dieser Sache, da der Antragsgegner aus seiner Feststellung keine negativen Folgen für die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag gezogen hat. Vielmehr hat er zugunsten der Antragstellerin ihren Gewinn in Höhe des versagten Vorsteuerabzugs im Jahr der Erteilung der Gutschriften vermindert – was zwischen den Beteiligten unstreitig sein dürfte.

cc. Soweit die Antragstellerin in der dem Klageschriftsatz vom 11.1.2021 beigefügten Aufstellung der zu berichtigenden Beträge für den Körperschaftsteuerbescheid für 2017 eine Verminderung ihres Einkommens auf einen Betrag in Höhe von ./. X € begehrt, ist dem nicht zu folgen. Denn die Antragstellerin hat den von ihr ermittelten Verlust durch eine unzutreffende Korrektur der im Änderungsbescheid über Körperschaftsteuer für 2017 vom 16.9.2020 ausgewiesenen Besteuerungsgrundlagen ermittelt. Sie ist bei ihrer Ermittlung nicht von dem um die gem. § 10 Nr. 2 KStG nicht abzugsfähigen Personensteuern (X €) und die gem. § 4 Abs. 5b EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG nicht abzugsfähige Gewerbesteuer (X €) erhöhten Einkommen in Höhe von X € ausgegangen, sondern vom Steuerbilanzgewinn …. Die Erhöhung des Einkommens um nichtabzugsfähige Steuern in Höhe von insgesamt X € durch den Antragsgegner ist rechtmäßig, da er den Steuerbilanzgewinn um diese Beträge zuvor zu Gunsten der Antragstellerin vermindert hat; die außerbilanzielle Hinzurechnung hat die vom Antragsgegner innerbilanziell berücksichtigten höheren Steuerbeträge lediglich ausgeglichen.

4. Dass die Vollziehung der angefochtenen Bescheide über die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag für 2015 bis 2017 für die Antragstellerin, soweit der Senat ihrem Antrag nicht stattgegeben hat, eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätten, ist nicht ersichtlich.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Die Übertragung der Berechnung der auszusetzenden Steuern und Steuermessbeträge beruht auf §§ 69 Abs. 3 Satz 1, 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

6. Die Zulassung der Beschwerde erfolgte gem. § 128 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zur Klärung der Frage, ob und in welcher Form für Zeiträume, in denen § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG und § 35b Abs. 2 Satz 2 GewStG in der Fassung des JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl. I 2010, 1768; BStBl. I 2010, 1394) anwendbar sind, Steuerpflichtigen vorläufiger Rechtsschutz zu gewähren ist, die die Berücksichtigung eines höheren Verlustes im Verlustfeststellungsbescheid zur Einkommen-, Körperschaft- oder Gewerbesteuer begehren.