Finanzgericht Münster, 5. Senat — 5 K 1179/23 AO

Die Beteiligten streiten um die Rückzahlung einer Sicherheitsleistung i.H.v. 520.000 DM (265.871,78 Euro).

Der Kläger war Kommanditist der KG GmbH & Co. KG, eingetragen im Handelsregister A des Amtsgerichts B unter der Nr. HRA xyz. Komplementärin der KG GmbH & Co. KG war die KG GmbH, eingetragen im Handelsregister B des Amtsgerichts B unter Nr. HRB xyz. Geschäftsführer der KG GmbH waren der Kläger und Frau HG. Die Firma KG GmbH & Co. KG ist am 00.02.2017 als erloschen aus dem Handelsregister ausgetragen worden. Die Gesellschaft ist danach aufgelöst worden; eine Liquidation fand nicht statt. Für die KG GmbH ist am 00.02.2019 in das Handelsregister eingetragen worden, dass die Gesellschaft aufgelöst und der Kläger zum Liquidator bestellt ist. Am 00.11.2022 ist für die KG GmbH im Handelsregister eingetragen, dass die Firma erloschen und die Liquidation beendet ist.

Im Jahr 1996 fand eine Betriebsprüfung der KG GmbH & Co. KG statt, in deren Anschluss durch den Beklagten geänderte Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (Feststellungsbescheide), geänderte Gewerbesteuer-Messbetragsbescheide und geänderte Umsatzsteuer-Bescheide für 1991 bis 1995 erlassen wurden.

Nach dem von dem Kläger eingereichten Schreiben der Kanzlei F vom 17.07.1997 legte die KG GmbH & Co. KG am 26.06.1997 Einspruch gegen die geänderten Feststellungsbescheide für 1991 bis 1995 und am 30.06.1997 gegen die geänderten Gewerbesteuer-Messbetragsbescheide und Umsatzsteuerbescheide für 1991 bis 1995 ein. Darin nahm die GmbH & Co. KG u.a. zur Frage der Aussetzung der Vollziehung für das Einspruchsverfahren und zur Frage der Sicherheitsleistungen Stellung: „… Steuerschuldnerin für die Umsatzsteuer und Gewerbesteuer ist die KG GmbH & Co. KG. Diese kann an Sicherheiten nur das vorhandene Anlagevermögen anbieten. Insoweit ist Herr KG zu einer Sicherungsübereignung des Maschinen- und Fahrzeugparks bereit. Die streitige Einkommensteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag beträgt nach Abzug der unstreitigen Beträge gemäß den beigefügten Steuerberechnungen 342.201,07 DM zuzüglich Zinsen in Höhe von 31.098,- DM. Herr KG wäre insoweit bereit, dem Finanzamt auf seinem wertvollsten Grundbesitz, dem Grundstück S-Straße, eine Grundschuld über 350.000,- DM nebst Zinsen zu bewilligen. …“.

In dem Schreiben vom 28.08.1997 der Kanzlei F („Betreff: Aussetzung der Vollziehung nach § 361 AO“) wurde ausgeführt: „… Als Anlage überreiche ich den Sicherungsübereignungsvertrag bezüglich des Vermögens der Firma KG GmbH & Co. KG vom 22.08.1997 (Wert: 190.264,- DM). Policen-Nummern hinsichtlich des bestehenden Versicherungsschutzes bei der … (Versicherung) werden noch nachgereicht. Weiter füge ich begl. Abschrift über die notarielle Beurkundung einer Briefgrundschuld über 350.000,- DM bzg. des Grundstücks Grundbuch von O Blatt xyz bei. Nach Übersendung des Grundschuldbriefs durch das Grundbuchamt soll die Grundschuld durch Übergabe des Briefes an das Finanzamt abgetreten werden. …“.

Die KG GmbH & Co. KG hatte am 12.03.1998 Klage erhoben und beim Beklagten für das Klageverfahren einen (erneuten) Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt. Mit Verfügung vom 17.03.1998 setzte der Beklagte auf diesen Antrag hin für das Klageverfahren die Umsatzsteuer 1991 bis 1995 nebst Zinsen von der Vollziehung hinsichtlich nachfolgender Beträge aus. Die dem Gericht von dem Kläger übermittelte Verfügung vom 17.03.1998 mit handschriftlichen Notizen ist teilweise nicht lesbar; insoweit ist in der nachfolgenden Aufstellung ein „x“ für „nicht lesbar“ angeführt. Ausgesetzte Beträge:

Umsatzsteuer 1991 20.xx7,74 DM

Zinsen zur Umsatzsteuer 1991 4.944,00 DM

Umsatzsteuer 1992 50.765,13 DM

Zinsen zur Umsatzsteuer 1992 9.866,00 DM

Umsatzsteuer 1993 55.241,77 DM

Zinsen zur Umsatzsteuer 1993 7.452,00 DM

Umsatzsteuer 1994 23.160,73 DM

Zinsen zur Umsatzsteuer 1994 x.817,00 DM

Umsatzsteuer 1995 25.x77,69 DM

Zinsen zur Umsatzsteuer 1995 482,00 DM

Als Summe der ausgesetzten Beträge ist handschriftlich ein Betrag in Höhe von 199.384,00 DM notiert. In der Verfügung heißt es auszugsweise weiter: „Die Vollziehung wird ausgesetzt ab Fälligkeit bis einen Monat nach Bekanntgabe der Entscheidung über die Klage. Die Aussetzung der Vollziehung gewähre ich unter der Bedingung, daß – wie bereits geschehen – Sicherheit in Höhe von 520.000 DM geleistet wird.“ Wegen der Einzelheiten wird auf die Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 (Bl. 4 der Gerichtsakte) verwiesen.

Weitere Unterlagen bis auf die vorgenannten, von dem Kläger dem Gericht jeweils übersandten Schreiben zu den Einspruchs- und Aussetzungsverfahren im Zusammenhang mit der Umsatzsteuer 1991 bis 1995 existieren wegen Zeitablaufs bei dem Beklagten nicht mehr.

Mit Schreiben vom 27.10.2021 führte der Kläger gegenüber dem Beklagten u.a. aus: Im Schreiben vom 17.03.1998 sei mitgeteilt worden, dass eine Sicherheitsleistung i.H.v. 520.000 DM geleistet worden sei. Er, der Kläger, sei sich „ziemlich sicher“, dass er diesen Betrag an den Beklagten gezahlt habe. Er bat um Mitteilung inwieweit die Sicherheitsleistung verrechnet worden sei und noch vorhanden sei.

Der Beklagte teilte mit Schreiben vom 08.11.2021 mit, dass keine offenen Vorgänge vorlägen. Da keine Guthaben im Konto seien, sei die Sicherheit verbraucht oder zurückgezahlt worden. Die Verwendung sei dem Kläger schriftlich mitgeteilt worden.

Mit Schreiben vom 20.11.2021 bat der Kläger um Mitteilung, wann die Sicherheitsleistung zur Verrechnung einbehalten oder auf welches Konto die Summen zurückgezahlt worden seien. Er bat um Übersendung eines Schreibens „von damals“. Er fragt, ob es vielleicht so sei, wie es ihm bei der Lohnsteueraußenprüfung am 10.09.2014 ergangen sei. Erst sei behauptet worden, er habe keine Lohnsteuer bezahlt. Nach Vorlage des Überweisungsbeleges sei das Geld in den „verwinkelten Kassen“ gefunden worden. Hierauf habe der Prüfer die Prüfung sofort beendet.

Mit Schreiben vom 29.11.2021, dem Kläger gemäß Zustellungsurkunde am 01.12.2021 zugestellt, übermittelte der Beklagte dem Kläger eine in 2018 hinterlegte Sicherheit für die Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuer 2016. Es handelte sich hierbei um den Grundschuldbrief mit der Nummer xyz i.H.v. 350.000 DM für das GrundstückS-Straße. Bezüglich der Sicherheitsleistung aus 1998 sei von ihm, dem Beklagten, Folgendes ermittelt worden: Gemäß der Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 seien Sicherheitsleistungen i.H.v. 520.000 DM für die Umsatzsteuern 1991 bis 1995 der KG GmbH & Co. KG geleistet worden. Eine Zahlung auf die Steuernummer der GmbH & Co. KG habe in diesem Zeitraum in dieser Höhe nicht festgestellt werden können. Dies gelte ebenfalls für die Steuernummer, unter der die persönliche Einkommensteuer veranlagt werde. Dementsprechend sei auch keine Verrechnung und auch keine Auszahlung erfolgt. Die in 1998 gewährte Aussetzung der Vollziehung sei durch Berichtigungsbescheide vom 16.05.2006 aufgehoben worden. Darauf habe der Kläger am 08.06.2006 eine Zahlung i.H.v. 85.000 Euro zum Ausgleich der Konten gezahlt. Dies lasse darauf schließen, dass vorher kein Geld geflossen sei. Sollte der Kläger eventuell als Sicherheit einen oder mehrere Grundschuldbriefe hinterlegt haben, sei dies nach 23 Jahren nicht mehr nachvollziehbar. Die bei ihm, dem Beklagten, geführten Bücher über die Einreichung von Sicherheitsleistungen und Wertgegenständen seien in 2010 vernichtet worden. In den Folgeband sei keine offene Sicherheit von der Firma des Klägers übertragen worden. Wenn in 1998 Grundschuldbriefe o.ä. hinterlegt worden seien, seien diese dann in 2006 auch wieder ausgehändigt worden. Die Umsatzsteuerakten 1991 bis 1995 seien nach der Bestandskraft in 2006 mit Ablauf des Kalenderjahres 2017 ebenfalls vernichtet worden. Die gesetzlich vorgeschriebene Aufbewahrungszeit betrage zehn Jahre.

Mit Schreiben vom 06.12.2021 bedankte sich der Kläger zunächst für die Rücksendung des Grundschuldbriefes aus dem Jahr 1997 und führte darüber hinaus aus: Wäre bei dem Beklagten im Jahr 1997 alles richtig verbucht worden, hätte er keinen Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid des Jahres 2016 einlegen brauchen, da ihm erst am 26.08.2020 durch die Übersendung eines Kontoauszugs die Fehler des Beklagten klar geworden seien. Er verweist bzgl. der erbrachten Sicherheiten auf das Schreiben der Kanzlei F vom 28.08.1997. Er verweist weiterhin auf einen Kontoauszug mit der Nr. xyz der Bank B vom 13.08.1997. Auf diesem sei von seinem Konto, dem des Klägers, durch den Beklagten ein Betrag i.H.v. 82.556,04 DM mit dem Vermerk „siehe besondere Mitteilung“ abgebucht worden. Somit sei doch klar ersichtlich, dass eine Zahlung für seine persönliche Einkommensteuer erfolgt sei. Er bezweifle, dass die Steuerunterlagen durch den Beklagten vernichtet worden seien. Erst sei von dem Beklagten angegeben worden, dass keine Unterlagen mehr vorlägen, dann sei der Kontoauszug aus dem Jahr 1979 am 26.08.2020 gefunden worden. Ebenso sei es mit dem Kontoauszug der Betriebsprüfung der Jahre 1991 bis 1995 ergangen. Auf das Schreiben vom 06.12.2021 nebst Anlagen wird wegen der Einzelheiten verwiesen.

Mit Schreiben vom 27.12.2021 führte der Beklagte aus: Wie die Kanzlei F mitgeteilt habe, seien im August 1997 zwei Sicherheiten bei ihm, dem Beklagten, hinterlegt worden. Der Sicherungsübereignungsvertrag und der Grundschuldbrief müssten dem Kläger in 2006 wieder ausgehändigt worden sein. Hierfür seien die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1991 bis 1995 berichtigt und bestandskräftig geworden. Den gleichen Grundschuldbrief i.H.v. 350.000 DM für die S-Straße habe der Kläger in 2018 wiederum als Sicherheit für die Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuer bei ihm, dem Beklagten, eingereicht. Er müsse sich also zwischenzeitlich wieder im Besitz des Klägers befunden haben. Ebenso sei es mit dem Sicherungsübereignungsvertrag. Aus diesem Vertrag seien durch ihn, den Beklagten, keine Rechte geltend gemacht worden. Das abgetretene Anlagevermögen sei nicht von ihm, dem Beklagten, veräußert worden. Es habe sich die ganzen Jahre im Besitz der KG GmbH & Co. KG befunden. Er, der Beklagte, habe in seinem Schreiben vom 29.11.2021 lediglich mitgeteilt, dass eine Zahlung i.H.v. 520.000 DM nicht gefunden worden sei, weil dieser Betrag auch nie von dem Kläger gezahlt worden sei. Die vom Kläger angeführte Lastschrift vom 14.08.1997 teile sich wie folgt auf: Einkommensteuer 1994 lt. Bescheid vom 07.07.1997, nicht ausgesetzte Beträge i.H.v. 8.771,33 DM, Einkommensteuer 1995 lt. Bescheid vom 07.07.1997, nicht ausgesetzte Beträge i.H.v. 73.784,71 Euro. Die bei der Lastschrift verwendete Steuernummer xyz-früher sei die Vorgänger-Steuernummer zu der aktuellen Steuernummer des Klägers (xyz-aktuell).

Nach mehreren erfolglos durchgeführten Petitionen zum Landtag NRW, auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird, beantragte der Kläger mit Schreiben vom 22.02.2023 die Erstattung der von ihm geleisteten Sicherheitszahlung nebst Zinsen i.H.v. 6 % p.a nach Beendigung der gewährten Aussetzung der Vollziehung. Sein Anspruch ergebe sich aus dem Schreiben vom 17.03.1998, aus dem hervorgehe, dass er eine Sicherheitsleistung in Höhe von 520.000 DM geleistet habe. Das in dem Schreiben benannte Klageverfahren sei schon seit vielen Jahren abgeschlossen, ihm sei aber erst jetzt aufgefallen, dass eine Erstattung der Sicherheitsleistung bisher unterblieben sei.

Mit Schreiben vom 06.03.2023 führte der Kläger, damals vertreten durch die U GmbH aus, dass er, der Kläger, in den Jahren 1997 bis 1999 und im Zusammenhang mit der Sicherheitsleistung folgende Überweisungen von dem Beklagten erhalten habe:

10.07.1997 ESt 1997 7.268,05 DM

05.06.1998 ESt 1996 18.224,58 DM

05.10.1998 ESt 1995 51.582,08 DM

ESt 1997 61.712,98 DM

10.11.1998 ESt 1995 65.759,96 DM

17.11.1998 ESt 1998 41.746,75 DM

28.12.1998 ESt 1996 17.422,96 DM

Summe 263.717,36 DM

Er mache geltend, dass es sich dabei um Teilrückzahlungen auf die geleistete Sicherheitsleistung handele. Dies sei der Nachweis, dass die Sicherheitsleistung tatsächlich per Banküberweisung erfolgt sei.

Der Beklagte teilte dem Kläger mit Schreiben vom 21.03.2023 mit, dass – wie ihm schon mehrfach in der Vergangenheit mitgeteilt worden sei – keine Zahlungen als Sicherheit geleistet worden seien.

Am 05.06.2023 hat der Kläger Klage erhoben.

Er führt aus, dass er in der Vergangenheit, insbesondere im Zusammenhang mit seinem Unternehmen, gezwungen gewesen sei, verschiedenste Rechtstreitigkeiten mit dem Beklagten zu führen. Zuletzt sei im Jahr 2020 unter dem Aktenzeichen 5 K 3202/19 F ein Verfahren vor dem Finanzgericht Münster wegen der Feststellung von Einkünften aus dem Jahr 2016 geführt worden. Steuerstrafrechtliche Ermittlungen, die gegen ihn geführt worden seien, seien durchgängig ohne belastendes Ergebnis für ihn geblieben. Im Jahr 1998 habe er ein finanzgerichtliches Verfahren im Hinblick auf Umsatzsteuerforderungen des Beklagten für die Jahre 1991 bis 1995 führen müssen. Hinsichtlich der entsprechenden Umsatzsteuerbescheide habe der Beklagte die Vollziehung bzw. Zwangsvollstreckung angedroht. Er, der Kläger, habe die drohende Vollziehung durch Erteilung einer Sicherheitsleistung i.H.v. 520.000 DM abgewendet. Mit Schreiben vom 17.03.1998 habe der Beklagte, dort der Mitarbeiter C, den Eingang der in Geld eingegangenen Sicherheitsleistung bestätigt. Er verweise insoweit auf das Schreiben vom 17.03.1998. In dem Rechtsstreit aus dem Jahr 2020 habe der Beklagte zudem mit Schreiben vom 26.08.2020 eine Übersicht über die Entwicklung der Kapitalkonten des Klägers bei der KG GmbH & Co. KG vorgelegt. Dabei sei festzustellen, dass für das Jahr 1997 ein Betrag i.H.v. 513.268,80 Euro (gemeint ist DM) als negative Entnahme eingetragen sei. Hierbei handele es sich ganz offensichtlich um die Zuschreibung der in dem Jahr an das Finanzamt gezahlten Sicherheitsleistung von 520.000 DM. Er, der Kläger, sei aufgrund des großen zeitlichen Abstandes nicht mehr in der Lage, einen entsprechen Überweisungsträger vorzulegen. Auch die seinerzeit beauftragte Bank sehe sich außer Stande, den entsprechenden Überweisungsauftrag zu reproduzieren. Er habe sich in verschiedener Weise an den Beklagten gewandt, der jedoch die Forderung endgültig mit Schreiben vom 21.03.2023 zurückgewiesen habe. Unstreitig sei zwischen den Beteiligten, dass eine Sicherheitsleistung von seiner Seite nicht mehr benötigt werde. Der eingezahlte Betrag sei daher zurückzuerstatten. Aus dem Schreiben des damaligen Sachbearbeiters des Beklagten, C, ergebe sich die Einzahlung des Betrages eindeutig und unbezweifelbar. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Klageschrift nebst Anlagen verwiesen.

Zu der Petition, die der Kläger am 00.11.2022 an den Präsidenten des Landtags NRW geschickt habe, führt er aus: In den Verwaltungsvorgängen befinde sich insoweit eine E-Mail vom 00.11.2022, mit der die Petition an den Beklagten mit der Bitte um Stellungnahme weitergeleitet worden sei. In seiner Petition habe er, der Kläger, im dritten Absatz geschrieben: „Sonst könnte nicht passieren, dass eine Abteilung bestätigt, dass eine Sicherheitssumme hinterlegt wurde und eine andere nicht.“ Der Bearbeiter habe das Wort „hinterlegt“ unterstrichen und am Rande vermerkt „≠ bez.“. Bei der Bearbeitung des Schreibens sei also offenkundig erneut die hinterlegte Sicherheitssumme als bezahlt anerkannt worden. In der Akte befänden sich ebenfalls seitenlange Kontoauszüge. Diese seien jedoch teilweise widersprüchlich. Unter der Überschrift „Kontoübersicht aus der Ablagedatei (V)“ gebe es zwei Kontoübersichten, die im Rechenzentrum der Finanzverwaltung NRW am 28.10.2021 und am 29.10.2021 erstellt worden seien. Seite 1 enthalte unter dem jeweiligen Datum mit ansonsten identischen Angaben unterschiedliche Buchungsbeträge. Unter dem Buchungsdatum 26.07.1997 befinde sich in der Kontoübersicht vom 28.10.2021 in der Rubrik Vermerke der Betrag 70.035,23 Euro und unter demselben Datum eine Zeile tiefer in der Spalte „Betrag“ ein Betrag i.H.v. 10.562,13 Euro. Letzterer Wert werde in der Spalte „Vermerke“ insgesamt noch fünfmal mit Buchungsdaten in 1998 und 2006 aufgeführt. Unter dem Datum 16.06.2006 werde dieser Betrag zweimal ins Negative gebucht und einmal als positiver Betrag aufgeführt. Unter Vermerke sei hierbei „umgeb. Auf SKS 710“ angegeben. Auf dem am 29.10.2021 erstellten Kontenblatt fänden sich die identischen Buchungsdaten, allerdings mit völlig anderen Beträgen. Statt 70.035,23 Euro am 27.06.1997 finde sich dort nun ein Betrag i.H.v. 87.967,26 Euro. In der Spalte „Betrag“ tauche nunmehr ein Betrag i.H.v. 25.955,80 Euro auf, der im Anschluss ebenso oft bis ins Jahr 2006 hin Gegenstand von Kontobewegungen sei. Die vorliegenden Kontoblätter würden in keiner Weise beweisen, dass der hier zurückgeforderte Betrag nicht eingegangen sei. Die Unterschiedlichkeit der Ausdrucke stelle vielmehr in Frage, ob diese Ausdrucke die Wirklichkeit wiedergäben und es sich um Zahlungen, Auszahlungen oder Umbuchungen handele, die tatsächlich stattgefunden hätten. Mit Blick auf die Ausführungen des Beklagten führt der Kläger weiter aus, dass es offensichtlich verschiedene Wirklichkeiten gebe, die sich aus unterschiedlichen Kontenblättern ergäben. Es finde sich in einem Konto jeder Buchungsvorgang, sodass sich einem Konto entnehmen lasse, welche Buchung wann erfolgt seien. Wenn man ein Konto an zwei verschiedenen Tagen ausdrucke, müssten diese Ausdrucke mit Ausnahme des Druckdatums doch identisch sein. Dass sich in den Unterlagen des Beklagten keinerlei Anhaltspunkte in Bezug auf die Zahlung befänden, habe daher nichts zu bedeuten. Die Unterschiedlichkeit der Ausdrucke spreche dafür, dass seine Zahlung, die des Klägers, „verschwunden“ sei. Insoweit trage der Beklagte schwammig vor. Es erscheine möglich, dass die von ihm, dem Kläger, erbrachten Sicherheitsleistungen aufgrund „unterschiedlicher Suchkriterien“ nicht in den Kontoauszügen auftauchten.

Soweit der Beklagte anführe, dass Sicherheiten durch Grundschuldbriefe geleistet worden seien, betreffe dies jeweils die Einkommensteuerforderungen des Beklagten gegen ihn, den Kläger, persönlich. Die Grundschuldbriefe seien als Sicherheit erbracht und nach Erledigung der jeweiligen Einkommensteuerfragen von dem Beklagten an ihn, den Kläger, zurückgegeben worden. Die hier streitgegenständlichen 520.000 DM habe er zu Gunsten seines Unternehmens, der KG GmbH & Co. KG, geleistet.

Auf die Schreiben vom 18.10.2023 und vom 12.12.2023 nebst den Anlagen wird wegen der Einzelheiten Bezug genommen.

Der Kläger beantragt,

den Beklagten zu verurteilen, an ihn 265.871,78 Euro nebst Verzugszinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem Basiszinssatz seit Rechtshängigkeit zu zahlen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er führt aus: Auf welcher Rechtsgrundlage Klage erhoben worden sei, sei laut Aktenlage nicht ersichtlich. Insbesondere komme die auf Zahlung gerichtete Leistungsklage nicht in Betracht, da ein Verwaltungsakt, durch den der Anspruch vorher verbindlich festgestellt worden sei, sodass es nur noch um die Erfüllung dieses Anspruches gehe, nicht erlassen worden sei. Sicherheiten i.H.v. 520.000 DM seien nicht gezahlt worden. Entgegen der Auffassung des Klägers sei das Vorhandensein einer Sicherheitsleistung in Geld (= bar) durch das Schreiben vom 17.03.1998 nicht bestätigt worden. Der Wortlaut „Die Aussetzung der Vollziehung gewähre ich unter der Bedingung, daß – wie bereits geschehen – Sicherheit in Höhe von 520.000 DM geleistet wird“, beinhalte nicht, dass die in Rede stehende Sicherheit in Geld (= bar) geleistet worden sei. Dies unterstreiche der handschriftliche Vermerk des Bearbeiters auf der Petition des Klägers vom 18.10.2023. Hier sei das Wort „hinterlegt“ unterstrichen worden; der Vermerk am Rand bedeute „ungleich bezahlt“. Vielmehr seien die in Rede stehenden Sicherheitsleistungen in Form eines Grundschuldbriefes i.H.v. 350.000 DM sowie eines Sicherungsübereignungsvertrages des Anlagevermögens der KG GmbH & Co. KG erbracht und damit hinterlegt worden. Der Grundschuldbrief sowie der Sicherungsübereignungsvertrag seien zurückgegeben worden. Der gleiche Grundschuldbrief i.H.v. 350.000 DM sei seitens des Klägers erneut im Jahr 2018 als Sicherheit, sodann für die Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuer 2016, bei ihm, dem Beklagten, eingereicht worden. Nach Abschluss dieser Vorgänge sei der Grundschuldbrief zurückgegeben worden. Aus den Sicherheiten habe er, der Beklagte, keine Rechte oder Verwertungen abgeleitet. Inwieweit die Ermittlung des Kapitalkontos bei der KG GmbH & Co. KG, im Rahmen derer für das Jahr 1997 ein Betrag i.H.v. 513.268,80 DM als negative Entnahme aufgeführt worden sei, den Rückschluss zulasse, dass es sich um die Zuschreibung der in dem Jahr an das Finanzamt gezahlten Sicherheitsleistung i.H.v. 520.000 DM handele, erschließe sich nicht.

Inwieweit die Unterschiedlichkeit der Ausdrucke die Frage zulasse, ob die Ausdrucke der Wirklichkeit entsprächen und es sich tatsächlich um Zahlungen, Auszahlungen oder Umbuchungen handele, die tatsächlich stattgefunden hätten, erschließe sich ihm ebenfalls nicht. Vielmehr seien es genau diese Vorgänge und Kontoauszüge, die nach intensivem Studium den Nachweis der Wirklichkeit zuließen. Die Unterschiedlichkeit der ausgedruckten Kontoblätter resultiere aus der zu filternden Abfragemöglichkeit der Druckdaten. Aufgrund dieser Steuerung im Vorfeld des Druckens erschienen die zu Papier gebrachten Daten divers. Zahlungsvorgänge könnten dadurch – insbesondere nicht nachträglich – beeinflusst werden bzw. offenbar verschwinden. Eine Zahlung der Sicherheitsleistung in Geld habe der Kläger zu keinem Zeitpunkt nachgewiesen.

Der Senat hat Frau TJ im Einvernehmen mit den Beteiligten schriftlich als Zeugin vernommen. Wegen des Beweisthemas und des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf den Beschluss vom 22.04.2024 5 K 1179/23 AO, die gerichtliche Verfügung vom 23.04.2024 (Bl. 134 ff. der Gerichtsakte) sowie die schriftliche Beantwortung der Fragen des Gerichts durch die Zeugin TJ mit Schreiben vom 10.05.2024 (Bl. 145 f. der Gerichtsakte) verwiesen.

Die Sache ist am 06.06.2024 vor dem Senat mündlich verhandelt worden. In der mündlichen Verhandlung ist Beweis erhoben worden durch Vernehmung des Zeugen C zur Frage der Erbringung von Sicherheitsleistungen des Klägers im Zusammenhang mit einer durch Verfügung vom 17.03.1998 gewährten Aussetzung der Vollziehung der Umsatzsteuer 1991 bis 1995, jeweils nebst Zinsen, betreffend die KG GmbH & Co. KG. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme und der weiteren Einzelheiten wird auf das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Es wird im Übrigen auf die Gerichtsakte, die übermittelten Schriftsätze der Beteiligten sowie die dem Gericht übermittelten Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

Die Klage hat keinen Erfolg.

I. Die Klage ist zulässig.

1. Die am 05.06.2023 erhobene Zahlungsklage des Klägers ist eine allgemeine Leistungsklage im Sinne des § 40 Abs. 1 Variante 3 Finanzgerichtsordnung (FGO).

§ 40 Abs. 1 Alternative 3 FGO benennt als Klagemöglichkeit die Klage auf Erlangung einer „anderen Leistung“. Sie ist im Gegensatz zu den beiden anderen in § 40 Abs. 1 FGO genannten Klagen, der Anfechtungs- und der Verpflichtungsklage, nicht verwaltungsaktbezogen, sondern richtet sich – entsprechend der zivilrechtlichen Terminologie – auf ein Tun, Dulden oder Unterlassen der beklagten Behörde, also auf bloßes Verwaltungshandeln. Systematisch hat sie die Funktion einer Auffangklage, um – entsprechend dem verfassungsrechtlichen Auftrag aus Art. 19 Abs. 4 Satz 1 GG – im Hinblick auf eine fehlende Verwaltungsaktqualität keine Rechtsschutzlücke zu hinterlassen (BFH, Urteil vom 12.12.2023, VII R 60/20, juris, m.w.N.).

Da die vorliegende Klage im Hauptantrag nicht auf den Erlass eines Verwaltungsakts gerichtet ist, sondern auf ein Handeln der Behörde – die Zahlung eines konkret bezifferten Geldbetrages –, hat der Kläger im Streitfall eine Leistungsklage im Sinne von § 40 Abs. 1 Variante 3 FGO erhoben.

2. Der Zulässigkeit der Klage steht – entgegen der Auffassung des Beklagten – nicht entgegen, dass der Kläger nicht zunächst den Erlass eines Verwaltungsaktes, etwa eines Abrechnungsbescheides, beantragt und dessen Bestandskraft abgewartet hat.

Zwar muss, soweit über den Anspruch auf die begehrte Leistung durch einen Verwaltungsakt zu entscheiden ist, dieser zunächst angefochten werden, bevor die Leistung mit Erfolg eingeklagt werden kann. Wenn dem angestrebten Realakt ein Verwaltungsakt vorauszugehen hat, ist nämlich die allgemeine Leistungsklage gegenüber der Verpflichtungsklage und der Anfechtungsklage subsidiär. Eine Klage ist somit dann subsidiär, wenn zur Erreichung des Klageziels eine andere Klageart beziehungsweise ein anderes Verfahren zur Verfügung steht (BFH, Urteil vom 12.12.2023, VII R 60/20, juris; zur Subsidiarität der Leistungsklage gegenüber der Verpflichtungsklage: BFH, Urteil vom 13.03.1986, IV R 304/84, BFHE 146, 215, BStBl II 1986, 509, BFH, Urteil vom 16.12.1987, I R 66/84, BFH/NV 1988, 319; Finanzgericht Sachsen-Anhalt, Urteil vom 17.06.2003, 4 K 68/00, EFG 2004, 276, Rn. 26 ff.). Die allgemeine Leistungsklage kommt somit bei Vorrangigkeit des Ergehens eines Verwaltungsakts erst dann in Betracht, wenn dieser tatsächlich bestandskräftig erlassen worden ist und die Verwaltung sich lediglich weigert, die danach vorzunehmende Handlung auszuführen (BFH, Urteil vom 12.12.2023, VII R 60/20, juris, m.w.N.).

Dem Kläger stand im Streitfall kein anderes Verfahren zur Verfügung. Er hatte insbesondere nicht die Möglichkeit, den Erlass eines Verwaltungsaktes bei dem Beklagten zu beantragen, dessen Ablehnung mit der Verpflichtungsklage (§ 40 Abs. 1 Variante 2 FGO) hätte verfolgt werden können.

a. Der Kläger konnte im Streitfall keinen Abrechnungsbescheid gemäß § 218 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) beantragen.

Gemäß § 218 Abs. 2 Satz 1 AO entscheidet die Finanzbehörde über Streitigkeiten, die die Verwirklichung der Ansprüche i.S.d. § 218 Abs. 1 AO betreffen – also Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis i.S.d. § 37 AO – durch Abrechnungsbescheid. Dies gilt gemäß § 218 Abs. 2 Satz 2 AO auch dann, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch i.S.d. § 37 Abs. 2 AO betrifft. Gegenstand des Abrechnungsbescheids ist nur die Feststellung, inwieweit die in einem Steuerbescheid oder sonstigen Bescheid ausgewiesenen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis noch bestehen oder bereits erfüllt bzw. erloschen sind (BFH, Urteil vom 12.12.2023, VII R 60/20; BFH, Urteil vom 17.01.1995, VII R 28/94, BFH/NV 1995, 580). Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind gemäß § 37 Abs. 1 AO der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung i.S.d. § 3 Abs. 4 AO, der Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO sowie die in den Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

Der Rückzahlungsanspruch einer Sicherheit ist bereits begrifflich weder Steuer- noch Steuervergütungs- und auch kein Steuererstattungs- oder Haftungsanspruch in diesem Sinne. Auch ist in § 3 Abs. 4 AO, der die steuerlichen Nebenleistungen abschließend definiert (Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 3 Rn. 93a; Wernsmann, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 3 AO Rn. 471; Gersch, in Klein, AO, 17. Auflage 2023, § 3 Rn. 40), der Rückzahlungsanspruch einer Sicherheit nicht genannt. Er ist zuletzt aus den gleichen Gründen kein Erstattungsanspruch i.S.d. § 37 Abs. 2 AO, der (lediglich) auf Steuern, Steuervergütungen, Haftungsbeträge und steuerliche Nebenleistungen Anwendung findet.

b. Der Kläger konnte im Streitfall auch keinen anderen Verwaltungsakt beantragen, dessen Folge die Rückgabe der behaupteten Sicherheitsleistung gewesen wäre.

Ein Verwaltungsakt, der die Verpflichtung der Finanzbehörde, Sicherheiten zurückzugeben, feststellt oder konkretisiert, ist in den §§ 241 ff. AO nicht vorgesehen. Dies gilt insbesondere für Sicherheiten, die durch Hinterlegung von im Geltungsbereich dieses Gesetzes umlaufenden Zahlungsmitteln bei der zuständigen Finanzbehörde erbracht worden sind (§ 241 Abs. 1 Nr. 1 AO). In § 242 Satz 1 AO heißt es hierzu: Zahlungsmittel, die nach § 241 Abs. 1 Nr. 1 AO hinterlegt werden, gehen in das Eigentum der Körperschaft über, der die Finanzbehörde angehört, bei der sie hinterlegt worden sind. Dies gilt entsprechend für Überweisungen (Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 241 AO Rn. 21). In Satz 2 heißt es sodann lediglich, dass die Forderung auf Rückzahlung nicht zu verzinsen ist. § 242 Satz 3 AO bestimmt, dass mit der Hinterlegung die Körperschaft, deren Forderung durch Hinterlegung gesichert werden soll, ein Pfandrecht an der Forderung auf Rückerstattung der hinterlegten Zahlungsmittel erwirbt. § 242 Satz 2 AO setzt somit stillschweigend voraus, dass eine Sicherheit zurückzuzahlen ist, ohne dass das Gesetz zunächst einen besonderen Bescheid fordert, der dieses Recht auf Rückzahlung begründet oder konkretisiert. Es ergibt sich aus der Natur der Sache, dass die Finanzbehörde sich mit Fortfall des Sicherungszwecks nicht mehr auf das Pfandrecht i.S.d. § 242 Satz 3 AO berufen kann (vgl. Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 242 AO Rn. 7; Heuermann, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 242 AO Rn. 9; Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 242 AO Rn. 9, 11) und damit unmittelbar zur Rückzahlung verpflichtet ist.

Der Beklagte selbst geht im Übrigen nach seinem sonstigen Verhalten auch nicht davon aus, dass die Rückgewährung einer Sicherheit nach Beendigung der Aussetzung der Vollziehung von einem – wie auch immer gearteten – Verwaltungsakt abhängig ist. Er hat dem Kläger mit Schreiben vom 29.11.2021 nämlich ohne Weiteres die von diesem in 2018 hinterlegte Sicherheit betreffend die Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuer 2016 in Form eines Grundschuldbriefs zurückgegeben.

c. Es ist vom BFH auch nicht beanstandet worden, dass die Rückzahlung einer Sicherheit unmittelbar durch Leistungsklage verfolgt werden kann (BFH, Beschluss vom 09.06.1988, VII B 28/88). Auch wenn der BFH im dort entschiedenen Fall die Abweisung des Antrags auf Prozesskostenhilfe durch das Finanzgericht im Ergebnis bestätigt hat, erfolgte dies, weil die Antragstellerin sachlich nicht legitimiert gewesen sei, die Rückzahlung zu fordern, nicht aber, weil die Leistungsklage unzulässig gewesen sei.

II. Die Klage ist unbegründet.

Dem Kläger steht kein Anspruch auf Erstattung einer Sicherheitsleistung i.H.v. 265.871,78 Euro (520.000 DM) nebst Verzugszinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem Basiszinssatz seit Rechtshängigkeit zu. Aus § 242 AO ergibt sich zwar eine ungeschriebene Anspruchsgrundlage dafür, dass eine einmal geleistete Sicherheitsleistung zurückgefordert werden kann, wenn der Grund für die Sicherheitsleistung entfallen ist (dazu unter 1.). Der Kläger hat aber nicht zur Überzeugung des erkennenden Senats nachgewiesen, dass er einen Geldbetrag i.H.v. – umgerechnet – 265.871,78 Euro als Sicherheitsleistung an den Beklagten geleistet bzw. überwiesen hat (dazu unter 2.).

1. Nach dem klägerischen Vortrag ergäbe sich dem Grunde nach ein Anspruch auf Rückzahlung einer geleisteten Sicherheitsleistung in Geld.

Demjenigen, der Zahlungsmittel i.S.d. § 241 Abs. 1 Nr. 1 AO bei der Finanzbehörde als Sicherheit hinterlegt, steht ein Rückzahlungsanspruch zu, wenn der Anlass für die Sicherheitsleistung entfallen ist (Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO § 242 AO Rn. 7; Heuermann, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 37 AO Rn. 9; Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 37 AO Rn. 11). Dies gilt auch für den hier streitgegenständlichen Fall der Überweisung (Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 241 AO Rn. 21). Der Rückzahlungsanspruch wird in § 242 Satz 2 AO, wie bereits unter I.1.b. dargelegt, vorausgesetzt und ergibt sich aus der Natur der Sache. Ob der Anlass für die Sicherheitsleistung entfallen ist, bestimmt sich nach den Umständen, unter denen die Sicherheitsleistung gewährt worden ist.

Die streitgegenständliche Sicherheitsleistung sei – so die Ausführungen des Klägers – im Zusammenhang mit einer Aussetzung der Vollziehung der Umsatzsteuer nebst Zinsen für die Jahre 1991 bis 1995 für die KG GmbH & Co. KG geleistet worden. In der zugrundeliegenden Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 heißt es: „Die Aussetzung der Vollziehung gewähre ich unter der Bedingung, daß – wie bereits geschehen – Sicherheit in Höhe von 520.000 DM geleistet wird.“ Die Sicherheitsleistung kann nach den vorgenannten Grundsätzen daher dann zurückgefordert werden, wenn sich die Aussetzungsverfügung in der Sache erledigt hat. Dass bzgl. der Umsatzsteuer nebst Zinsen für die Jahre 1991 bis 1995 keine Aussetzung der Vollziehung mehr besteht, da die der Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 zugrundeliegenden Streitigkeiten erledigt sind, und die Aussetzungsverfügung sich damit insgesamt erledigt hat, ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

2. Der Senat kann jedoch nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens nicht zu seiner Überzeugung feststellen, dass der Kläger an den Beklagten einen Geldbetrag i.H.v. umgerechnet 265.871,78 Euro als Sicherheit überwiesen hat. Die Feststellungslast trifft insoweit nach den allgemeinen Grundsätzen (ständige Rechtsprechung, siehe nur BFH, Urteil vom 5.11.1970, V R 71/67, BStBl. II 1971, 220; BFH, Urteil vom 08.09.2010, XI R 40/08, BFHE 231, 343, BStBl. II 2011, 661; BFH, Urteil vom 12.07.2017, VI R 42/15, BFHE 258, 439, BStBl. II 2018, 13) den Kläger, der vorliegend das entsprechende Recht, die Rückzahlung einer geleisteten Sicherheit, für sich in Anspruch nimmt.

a. Zunächst ist festzustellen, dass der Kläger keine Zahlungsbelege in Form von Überweisungsbestätigungen, Eingangsbestätigungen, Quittungen oder ähnliches vorgelegt hat, die den konkret behaupteten Zahlungsvorgang zum Inhalt haben. Er hat insoweit vorgetragen, über keine Unterlagen (mehr) zu verfügen. Auch die seinerzeit beauftragte Bank sehe sich, so der Kläger, außer Stande, den entsprechenden Überweisungsauftrag zu reproduzieren.

b. Auch soweit der Kläger auf Unterlagen und Vermerke des Beklagten verweist, sind diese aus Sicht des erkennenden Senats nicht geeignet, eine Zahlung der streitgegenständlichen Sicherheit nachzuweisen.

aa. Die Formulierung in der Verfügung über die Aussetzung der Vollziehung der Umsatzsteuer nebst Zinsen für die Jahre 1991 bis 1995 vom 17.03.1998 („Die Aussetzung der Vollziehung gewähre ich unter der Bedingung, daß – wie bereits geschehen – Sicherheit in Höhe von 520.000 DM geleistet wird.“) belegt nicht zur Überzeugung des erkennenden Senats, dass der Kläger dem Beklagten einen Geldbetrag i.H.v. 520.000 DM zur Leistung einer Sicherheit überwiesen hat. Begründete Zweifel daran, dass der Formulierung in der Aussetzungsverfügung zwingend eine Überweisung des Klägers zugrunde lag, ergeben sich aus Sicht des Senates bereits daraus, dass in dem Schreiben davon die Rede ist, dass eine Sicherheit „geleistet“ und gerade nicht „gezahlt“ worden ist. Die Leistung einer Sicherheit ist nämlich bereits begrifflich nach § 241 Abs. 1 AO nicht auf die Hinterlegung von Zahlungsmitteln beschränkt, sondern umfasst z.B. auch die Verpfändung von Forderungen (Nr. 5, 7), die Bestellung von erstrangigen Hypotheken (Nr. 5 Buchst. a) oder Bürgschaften (Nr. 7). Dazu kann die Finanzbehörde gemäß § 245 Satz 1 AO nach ihrem Ermessen andere als die in § 241 AO bezeichneten Sicherheiten annehmen.

Zudem hatte der Kläger, wie er selbst vorträgt, mit dem Schreiben vom 28.08.1997 dem Beklagten einen Sicherungsübereignungsvertrag über das Anlagevermögen der KG GmbH & Co. KG vom 22.08.1997 über 190.264 DM sowie eine beglaubigte notarielle Briefgrundschuld über 350.000 DM bzgl. seines Grundstücks O, Blatt xyz, überreicht und zuvor in dem Schreiben vom 17.07.1997 selbst ausgeführt, dass für die Steuerschuldnerin der Umsatzsteuer, die KG GmbH & Co. KG, nur Sicherheitsleistung durch die Sicherungsübereignung des Maschinen- und Fahrzeugparks, und bezogen auf die Einkommensteuer Sicherheit durch eine Grundschuld auf dem Grundstück S-Straße erbracht werden könne. Vor diesem Hintergrund bestehen bei dem Senat auch bereits Zweifel, dass es sich bei dem in der Aussetzungsverfügung aufgeführten Betrag von 520.000 DM tatsächlich nur um die Sicherheitsleistung für die Aussetzung der Vollziehung der Umsatzsteuer nebst Zinsen für 1991 bis 1995 handelte, denn es sind – wie auch aus der handschriftlich notierten Summe auf der übersandten Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 ersichtlich – mit der Aussetzungsverfügung („nur“) Beträge in Höhe von insgesamt ca. 199.384 DM ausgesetzt worden. Es ist kein Grund ersichtlich und vom Kläger auch nicht vorgebracht, warum für von der Vollziehung ausgesetzte Beträge in Höhe von insgesamt ca. 199.384 DM eine Sicherheitsleistung in mehrfacher Höhe – in Höhe von 520.000 DM – hätte erbracht werden sollen. Zumal darauf hinzuweisen ist, dass die in dem Schreiben der Klägerseite vom 28.08.1997 angeführten beiden Sicherheiten in der Summe 540.264 DM ausmachen und daher die Sicherheit sein können, die in der Aussetzungsverfügung als „geleistet“ beschrieben ist; d.h. von dem Bearbeiter könnte in der Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 versehentlich die Sicherheit bezogen auf die ausgesetzte Umsatzsteuer nebst Zinsen und die ausgesetzte Einkommensteuer etc. zusammen aufgeführt worden sein.

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus der Aussage des Zeugen C, dem damaligen Sachbearbeiter in der Rechtsbehelfsstelle und Verfasser der Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998. Der Zeuge C, zur Sicherheitszahlung durch den Kläger im Zusammenhang mit der Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 und der dortigen Formulierung, dass „wie bereits geschehen – Sicherheit in Höhe von 520.000 DM geleistet wird“, befragt, äußerte, dass er sich zwar noch an das Rechtsbehelfsverfahren bezüglich der Umsatzsteuer 1991 bis 1995 erinnern könne. Inhaltlich sei es um Abdeckrechnungen gegangen. Jedoch könne er sich bezogen auf die Verfügung vom 17.03.1998, die ihm vom Senat vorgelegt und auszugweise vorgelesen wurde, nicht erinnern. Er sei nur für das Umsatzsteuerverfahren zuständig gewesen. Es sei damals üblich gewesen, bei der Gewährung einer Aussetzung der Vollziehung gegen Sicherheitsleistung bei der Finanzkasse nachzufragen, ob diese geleistet worden sei. An die konkrete Sicherheitsleistung im Streitfall könne er sich aber nicht mehr erinnern. Er gehe aber, ausgehend von dem letzten Absatz in der Verfügung vom 17.03.1998, davon aus, dass im Streitfall eine Sicherheit geleistet worden sei.

Die Aussage des Zeugen C ist unergiebig. Der Zeuge konnte zu dem konkreten Zahlungsvorgang keine Angaben machen. Dies ist vor dem Hintergrund, dass der Sachverhalt mehr als 26 Jahre zurückliegt, glaubhaft, zumal es sich bei der Gewährung der Aussetzung der Vollziehung um einen im Massenverfahren des Steuervollzugs häufig vorkommenden – in Bezug auf die Aussetzungsverfügung als solche – eher technischen Arbeitsschritt handelt. Dass sich der Zeuge hingegen bruchstückhaft an das dazugehörige Rechtsbehelfsverfahren erinnern kann, erscheint dem Senat durchaus plausibel, da komplexe Rechtsfragen, vor allem, wenn über sie – wie im Streitfall – über einen längeren Zeitraum im Verwaltungs- und anschließendem Klageverfahren gestritten wird, nach der Lebenserfahrung länger jedenfalls bruchstückhaft im Gedächtnis bleiben als begleitende, dem Streitgegenstand untergeordnete Tätigkeiten wie das Gewähren einer Aussetzung der Vollziehung gegen Sicherheitsleistung. Aus dem Umstand, dass auch der Zeuge aufgrund des letzten Absatzes in der Verfügung davon ausgeht, dass Sicherheit im konkreten Fall geleistet worden ist, lässt sich wiederum nicht der Schluss ziehen, dass die Sicherheitsleistung durch eine Geldüberweisung des Klägers an den Beklagten erfolgt ist. Es könnte nach dem Vortrag des Zeugen auch so gewesen sein, dass die Finanzkasse dem Zeugen bei Nachfrage einen Gesamtsicherungsbetrag i.H.v. 520.000 DM genannt hat, ohne nach einer Sicherheit für die Umsatzsteuer und die Einkommensteuer zu differenzieren, und dieser den Gesamtbetrag daraufhin in die Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998 übernommen hat.

bb. Soweit der Kläger eine Lastschrift von seinem Konto i.H.v. 82.556,04 DM zur Begleichung der (privaten) Einkommensteuer anführt, ist für den Senat nicht erkennbar, in welchem Zusammenhang dies mit der streitgegenständlichen Sicherheitsleistung zur Umsatzsteuer 1991 bis 1995 der KG GmbH & Co. KG steht. Die Ausführungen können die bei dem Senat bestehenden Zweifel daran, dass die Sicherheitsleistung in Geld erfolgt ist, bereits aus diesem Grund nicht beseitigen.

cc. Entgegen der Auffassung des Klägers geben auch die Auszüge aus dem Erhebungskonto bei dem Beklagten betreffend die KG GmbH & Co. KG keinen Anlass, von einer Sicherheitsleistung des Klägers i.H.v. 520.000 DM in Form einer Geldüberweisung auszugehen.

Soweit der Kläger grundsätzlich in den Raum stellt, dass die Kontoauszüge widersprüchlich seien, da sie zu gleichen Buchungsdaten unterschiedliche Beträge aufwiesen, ist darauf hinzuweisen, dass es sich bei den vom Kläger benannten Kontoauszügen um solche für unterschiedliche Zeiträume handelt. Der Kontoauszug vom 28.10.2021 (Bl. 47 der Gerichtsakte) betrifft – wie sich aus dem Auszugkopf ergibt – den Sachkontenschlüssel (dort bezeichnet als SKS) 71, das ist die Umsatzsteuer, für den Zeitraum (dort bezeichnet als ZTR) 1991. Der Kontoauszug vom 29.10.2021 betrifft ebenfalls den Sachkontenschlüssel 71, nunmehr aber für den Zeitraum 1992. Die vom Kläger angeführten Zahlen unter dem Buchungsdatum 26.07.1997 geben – allerdings umgerechnet in Euro – den Umsatzsteuerbetrag für 1991 (10.562,13 Euro x 1,95583 = 20.657,73 DM) bzw. für 1992 (25.955,80 Euro x 1,95583 = 50.765,13 DM) wieder (vgl. die – teilweise unleserlichen – Beträge in der Aussetzungsverfügung vom 17.03.1998). Die Zahlen sind also deswegen unterschiedlich, weil sie die für die verschiedenen Jahre festgesetzten Umsatzsteuerbeträge enthalten. Für den Senat sind die unterschiedlichen Zahlen inhaltlich daher nachvollziehbar.

Im Übrigen erkennt der Senat keine Anhaltspunkte für eine geleistete Sicherheitsleistung des Klägers in Geld in den Kontoauszügen und geht mangels anderer Anhaltspunkte von deren inhaltlicher Richtigkeit aus.

dd. Soweit der Kläger auf die im Schreiben des Beklagten vom 26.08.2020 zum Verfahren 5 K 3202/19 beim Finanzgericht Münster (wegen des Feststellungsbescheids 2016) dargestellte Kapitalkontenentwicklung seines Eigenkapitalkontos bei der KG GmbH & Co. KG verweist, begründet dies nach Überzeugung des Senates auch keinen stichhaltigen Anhaltspunkt dafür, dass der Kläger die streitgegenständliche Sicherheitsleistung in Geld erbracht hat. Zwar sind dort für das Jahr 1997 Entnahmen i.H.v. 513.268,80 DM ausgewiesen, die betragsmäßig in etwa der streitgegenständlichen Sicherheitsleistung von 520.000 DM entsprechen. Jährliche Entnahmen im sechsstelligen Bereich zwischen ca. 101.000 DM und ca. 769.000 DM finden sich jedoch nach der in Bezug genommenen Kapitalkontenentwicklung für die Jahre 1983 bis 2001 und ab 2002 bis 2008 (dort entsprechend nach Umrechnung in Euro). Die Entnahme i.H.v. 513.268,80 DM im Jahr 1997 ist also kein Unikum, sondern reiht sich in eine lange Reihe von sechsstelligen Entnahmen vom Kapitalkonto ein. Der Senat hat daher Zweifel daran, dass die Entnahme mit der streitgegenständlichen Sicherheitsleistung in einem Zusammenhang steht und nicht z.B. zur Tilgung laufender Kosten oder der Befriedigung privater Bedürfnisse diente. Dass tatsächlich ein Zusammenhang der Entnahme mit der Sicherheitsleistung besteht, ist nicht nachgewiesen.

Soweit der Kläger zu diesem Schreiben des Beklagten vom 26.08.2020 – auch in der mündlichen Verhandlung – ergänzend anführt, dass es sich um eine „negative Entnahme“ (also eine Einlage) handele und sich hieraus die Zahlung einer Sicherheitsleistung durch ihn für die KG GmbH & Co. KG ergebe, ist anzumerken, dass das bei der Darstellung der Kapitalkontenentwicklung in den übrigen Jahren den Entnahmen vorweggestellte Minuszeichen für das Jahr 1997 schlicht vergessen worden sein dürfte. Denn geht man für das Jahr 1997 von einem Anfangsbestand des Kapitalkontos i.H.v. ./. 407.825,21 DM aus, addiert hierzu die Einlage i.H.v. 316.129,54 DM, subtrahiert die Entnahme i.H.v. 513.268,80 DM und subtrahiert im Anschluss wiederum den Verlust i.H.v. 162.200,70 DM, gelangt man zu dem in dem Schreiben ausgewiesenen Endbestand i.H.v. ./. 767.165,17 DM. Wenn es sich um eine „negative Entnahme“ gehandelt hätte, müsste das Kapitalkonto positiv auf 259.372,43 DM zum 31.12.1997 lauten. Letztendlich kann dies aus den vorgenannten Gründen aber auch dahingestellt bleiben.

ee. Der von der Zeugin TJ dem Schreiben des Klägers vom 00.11.2022 an den Präsidenten des Landtags NRW (Bl. 45 der Gerichtsakte) hinzugefügte Vermerk, der, wie beide Beteiligte übereinstimmend mitteilen und wie auch bei Inaugenscheinnahme durch den Senat erkennbar ist, „≠ bez.“ lautet, spricht – entgegen der Auffassung des Klägers – ebenfalls nicht dafür, dass dieser die streitgegenständliche Sicherheitsleistung in Geld erbracht hat. Insbesondere wird aus dem Gesamtkontext des Schriftstücks nicht deutlich, dass – wie der Kläger meint – der Beklagte durch diesen Vermerk die hinterlegte Sicherheitssumme als bezahlt anerkannt habe. Bei objektiver Betrachtung ist das Gegenteil der Fall: In dem Schreiben ist das Wort „hinterlegt“ unterstrichen und am Rand mit dem genannten Vermerk „≠ bez.“ kommentiert. Das Zeichen „≠“, bestehend aus zwei horizontalen, parallel verlaufenden Linien, die von einer Diagonale von oben rechts nach unten links (handschriftlich auch geläufig von einer senkrechten Linie) durchtrennt werden, stellt nach allgemeinen mathematischen Begrifflichkeiten das Zeichen für „ungleich, keine Identität“ dar. Der Kontext, in dem die Anmerkung erfolgte, spricht aus Sicht des Senates dafür, dass die Anmerkung als „hinterlegt ist ungleich bezahlt“ zu verstehen sein soll und gerade aussagt, dass der Beklagte auch in dem Vermerk die Auffassung vertritt, dass der Kläger zwar eine Sicherheit geleistet haben mag, diese aber nicht als Geldbetrag hinterlegt oder überwiesen worden ist.

Bestätigt wird dies durch die Aussage der Zeugin TJ, die als Zeugin schriftlich zu den Fragen vernommen worden ist, ob sie die Anmerkung verfasst habe, welche Bedeutung die gefertigte Anmerkung habe und was mit der handschriftlichen Anmerkung wörtlich ausgedrückt werden sollte. Die Zeugin TJ bekundete, dass sie die handschriftliche Anmerkung verfasst habe und diese zur Vorbereitung einer Stellungnahme habe dienen sollen. Die Anmerkung bestehe aus dem mathematischen Zeichen für ungleich und der Abkürzung „bez.“. Damit habe sie ausdrücken wollen, dass das Erbringen der Sicherheitsleistung nicht mit einer Zahlung in Geld gleichgesetzt werden könne. Gründe, an dem Wahrheitsgehalt der Aussage oder der Glaubwürdigkeit der Zeugin zu zweifeln, sieht der Senat nicht und es sind auch keine entsprechenden Erwägungen von den Beteiligten vorgebracht worden.

c. Der erkennende Senat konnte davon absehen, den vom Kläger angebotenen Beweis durch Vernehmung des Zeugen XJ, zum Ende der 1990iger Jahre zuständiger Sachbearbeiter hinsichtlich der dem Kläger gewährten Darlehen bei der Bank B, zu erheben. Denn das Beweisangebot war für die Entscheidung des Senats nicht erheblich. Die unter Beweis gestellte Tatsache ist nicht beweisbedürftig. Unter den Beteiligten ist unstreitig, dass sich der Kläger am Ende der 1990iger Jahre erheblichen Forderungen des Beklagten ausgesetzt sah und er größere Beträge an den Beklagten überweisen musste. Die Tatsache wird damit vom erkennenden Senat zugunsten des Klägers als „wahr“ unterstellt (vgl. BFH, Beschluss vom 15.12.2011, VII B 14/11, BFH/NV 2012, 594 m.w.N.). Hieraus ergibt sich aber nicht, dass der Kläger die konkrete streitgegenständliche Sicherheit per Banküberweisung geleistet oder Geld anderweitig bei dem Beklagten als Sicherheit hinterlegt hat.

d. Der Senat muss aus den vorgenannten Gründen im Streitfall nicht darüber entscheiden, ob der Kläger überhaupt legitimiert ist, einen – nach seinem Vortrag – für die KG GmbH & Co. KG geleisteten Sicherheitsbetrag zu fordern (vgl. BFH, Beschluss vom 09.06.1988, VII B 28/88, juris).

3. Da dem Kläger der „Hauptanspruch“ nicht zusteht, kann er auch keine Verzugszinsen fordern.

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

IV. Die Revision wird nicht zugelassen, da keine Gründe i.S.d. § 115 Abs. 2 FGO vorliegen.

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