Finanzgericht Münster, 4. Senat — 4 K 2785/22 E

Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 2020. Diesbezüglich streiten sie über außergewöhnliche Belastungen wegen Fahrtkosten aufgrund der Pflege der klägerischen (Schwieger-)Mutter.

Die Kläger sind Eheleute. Sie wurden für das Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die im Streitjahr über 91 Jahre alte, verwitwete (Schwieger-)Mutter der Kläger war schwerbehindert (Grad der Behinderung i. H. v 100, Merkzeichen aG + B) und in Pflegegrad 2 eingestuft. Sie lebte in E. Die Kläger waren als Pflegepersonen eingesetzt und anerkannt (Bl. 58 der Gerichtsakte).

Für das Streitjahr beantragten die Kläger mit ihrer Steuererklärung die steuerliche Berücksichtigung von Fahrten zur Betreuung der (Schwieger-)Mutter als außergewöhnliche Belastungen i. H. v. xxx €. Die Fahrten von E nach T – einfache Entfernung (nach den klägerischen Berechnungen) zwischen rund 130 km und rund 170 km – hätten sie zur Hilfe im Haushalt und Garten, Begleitung bei Einkäufen und Arztbesuchen, Medikamentenbeschaffung und zu kleineren Reparaturen durchgeführt. Diese seien zwangsläufig, da die (Schwieger-)Mutter aufgrund altersbedingter körperlicher Einschränkungen und deutlicher Altersdemenz unentgeltlich gepflegt werden müsse (Bl. 58 f. der Gerichtsakte).

Am 24. 5. 2022 erließ der Beklagte einen Bescheid für 2020 über Einkommensteuer und setzte eine Einkommensteuer i. H. v. xxx € fest. Hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen berücksichtigte er bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens außergewöhnliche Belastungen i. H. v. insgesamt xxx €. In den Erläuterungen führte der Beklagte aus, dass außergewöhnliche Belastungen wegen der Betreuung und Pflege der (Schwieger-)Mutter nicht berücksichtigt worden seien (Bl. 5 f. der Gerichtsakte).

Hiergegen legten die Kläger fristgerecht Einspruch ein (Bl. 11 der Gerichtsakte).

Die Kläger haben am 5. 12. 2022 Untätigkeitsklage erhoben (Bl. 1 f. der Gerichtsakte).

Während des Gerichtsverfahrens – unter dem 15. 3. 2023 – berichtigte und änderte der Beklagte den streitgegenständlichen Bescheid aus nicht entscheidungserheblichen Gründen. Er setzte eine Einkommensteuer i. H. v. xxx € fest. Hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen berücksichtigte der Beklagte bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens nunmehr außergewöhnliche Belastungen i. H. v. insgesamt xxx € (Bl. 38 f. der Gerichtsakte).

Mit Einspruchsentscheidung vom 16. 3. 2023 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Zu den Fahrtkosten zur Betreuung der (Schwieger-)Mutter führte er im Ergebnis aus, dass die geltend gemachten Aufwendungen jedenfalls nicht außergewöhnlich seien. Es handle sich nicht um Aufwendungen, die nur einer kleinen Minderheit erwüchsen. Sie seien letztlich lediglich Ausfluss einer – mehr oder weniger selbstverständlichen – familiären Gesamtleistung. Daher könne dahingestellt bleiben, ob die geltend gemachten Aufwendungen zwangsläufig erwachsen seien. Im Übrigen verwies der Beklagte auf die rechtskräftige Entscheidung des FG Münster, Urteil vom 12. 7. 2019 4 K 2850/17 wegen der klägerischen Einkommensteuer für das Jahr 2015. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung verwiesen (Bl. 61 f. der Gerichtsakte).

Mit rechtskräftigem Urteil vom 14. 6. 2024 – Az. 4 K 342/21 – wies der 4. Senat des FG Münster eine Klage wegen der klägerischen Einkommensteuer für die Jahre 2016 bis 2019 ab. Gegenstand dieser Entscheidung waren auch von den Klägern geltend gemachte außergewöhnliche Belastungen wegen der Pflege der (Schwieger-)Mutter. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf FG Münster, Urteil vom 14. 6. 2024 4 K 342/21 verwiesen (Bl. 452 f. der Gerichtsakte zu 4 K 342/21).

Unter dem 24. 1. 2025 änderte der Beklagte erneut den streitgegenständlichen Bescheid aus nicht entscheidungserheblichen Gründen. Er setzte eine Einkommensteuer i. H. v. xxx € fest. Hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen berücksichtigte der Beklagte bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens nunmehr außergewöhnliche Belastungen i. H. v. insgesamt xxx € (Bl. 90 f. der Gerichtsakte).

Zur Begründung ihrer Klage tragen die Kläger vor, dass die seit dem Jahr 2021 ab dem Pflegegrad 2 – und ohne Nachweis der tatsächlichen Kosten – geltende Pflegepauschale unterstreiche, dass die unentgeltliche Pflege eines Angehörigen für alle Steuerpflichtigen eine außergewöhnliche Belastung darstelle und tatsächlich höhere Kosten bei Nachweis anerkannt werden müssten (Bl. 70 der Gerichtsakte). In Bezug auf die rechtskräftige Entscheidung des FG Münster, Urteil vom 12. 7. 2019 4 K 2850/17 wegen der klägerischen Einkommensteuer für das Jahr 2015 stellen sie fest, dass die Fahrten als reine Besuchsfahrten eingestuft worden seien. Der Gesundheitszustand der (Schwieger-)Mutter habe sich in den nachfolgenden fünf Jahren – bis zum Streitjahr – erheblich verschlechtert. Dies sei durch den Behindertenausweis, den Pflegegrad und die Eintragung der Kläger als Pflegepersonen nachgewiesen. Mit Letzterem sei auch dokumentiert, dass die Kläger die Pflege übernommen hätten. Der Verweis auf die „weite“ Entfernung zwischen T und E von 150 km in der rechtskräftigen Entscheidung des FG Münster, Urteil vom 14. 6. 2024 4 K 342/21 wegen der klägerischen Einkommensteuer für die Jahre 2016 bis 2019 werfe die Frage auf, welche Entfernung denn dann wohl als sittlich missbilligend anzusehen wäre. Der pauschale Verweis,einen professionellen Pflegedienst einzuschalten, gehe bei einem dementen Pflegebedürftigen, bei dem es sehr auf vertraute Personen ankomme, fehl. Zudem sei der Pflegedienst, der seinerzeit die tägliche Medikamentenversorgung übernommen gehabt habe, kapazitätsmäßig gar nicht in der Lage gewesen, umfangreiche zusätzliche Leistungen zu übernehmen. Auch finde keine Berücksichtigung, dass die Kläger Apotheken-, Arzt- und Krankenhausbesuche organisiert und begleitet bzw. durchgeführt hätten. Die Neufassung des § 33b des Einkommensteuergesetzes (EStG) am 9. 12. 2020 habe die Anforderung an die Einstufung als außergewöhnliche Belastung erheblich klarer gestellt. Die Pflege eines nahen Angehörigen werde demnach grundsätzlich als außergewöhnliche Belastung anerkannt, auch wenn die Pflegepauschale erst ab dem Jahr 2021 greife. Aber die Kläger hätten ja den tatsächlichen Aufwand nachgewiesen und geltend gemacht (Bl. 81 f. der Gerichtsakte). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die klägerischen Schriftsätze verwiesen.

Die Kläger beantragen sinngemäß,

den Bescheid für 2020 über Einkommensteuer vom 24. 1. 2025 dahingehend zu ändern, dass zusätzliche außergewöhnliche Belastungen wegen der Pflege der (Schwieger-)Mutter in Höhe von xxx € berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

In seiner Klageerwiderung wiederholt und vertieft der Beklagte seinen bisherigen Vortrag.

Die Beteiligten haben ihr Einverständnis zu einer Entscheidung durch den zum Berichterstatter bestellten Richter anstelle des Senats ohne mündliche Verhandlung erteilt (Bl. 101, 104 der Gerichtsakte).

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die von den Beteiligten zur Gerichtsakte gereichten Schriftsätze sowie die dem Gericht vorliegenden Akten des Beklagten verwiesen.

I. Mit dem Einverständnis der Beteiligten entscheidet der zum Berichterstatter bestellte Richter anstelle des Senats und ohne mündliche Verhandlung, § 79a Abs. 3, 4, § 90 Abs. 2 FGO.

II. Die Klage ist unbegründet.

Der Einkommensteuerbescheid für 2020 vom 24. 1. 2025 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Der Beklagte hat die von den Klägern zusätzlich geltend gemachten außergewöhnlichen Belastungen wegen der Pflege der (Schwieger-)Muttter i. H. v. xxx € zu Recht nicht steuermindernd berücksichtigt.

1. Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung (§ 33 Abs. 3 EStG) übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird (§ 33 Abs. 1 EStG). Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG).

2. Der erkennende Senat hat mit rechtskräftigem Urteil vom 12. 7. 2019 (Az. 4 K 2850/17, nicht veröffentlicht) eine Klage wegen der klägerischen Einkommensteuer für das Jahr 2015 abgewiesen. Streitgegenstand war der Abzug von Fahrtkosten anlässlich von Besuchen zur Hilfe und Pflege der (Schwieger-)Mutter der Kläger als außergewöhnliche Belastungen. Der Senat führte in den Entscheidungsgründen aus, dass die Aufwendungen für die Besuchsfahrten zur (Schwieger-)Mutter der Kläger zu Recht nicht zum Abzug zugelassen worden seien. Die Fahrtkosten seien weder außergewöhnlich noch zwangsläufig i. S. d. § 33 Abs. 2 EStG. In diesem Zusammenhang stellte der4. Senat fest, dass es „auch angesichts der weiten Reisen, die die Kläger auf sich nehmen mussten, um von ihrem Wohnort zu dem der Mutter der Klägerin zu gelangen (Hin- und Rückfahrt 300 km) […] nicht als sittlich missbilligenswert erscheinen“ konnte, die Hilfe von Dritten in Anspruch zu nehmen (Bl. 228 f. der Gerichtsakte zu 4 K 2850/17 unter Verweis auf das BFH-Urteil vom 22. 10. 1996 III R 265/94, BFHE 182, 352).

3. Weiterhin hat der erkennende Senat mit rechtskräftigem Urteil vom 14. 6. 2024 (Az. 4 K 342/21, NRWE) eine Klage wegen der klägerischen Einkommensteuer für die Jahre 2016 bis 2019 abgewiesen. Streitgegenstand war auch dort u. a. der Abzug von Fahrtkosten anlässlich von Besuchen zur Hilfe und Pflege der (Schwieger-)Mutter der Kläger als außergewöhnliche Belastungen. In den Entscheidungsgründen bezog sich der Senat auf das zuvor ergangene Urteil und führte ergänzend aus, dass weder die Feststellung des Merkzeichens aG noch die Eintragung der Kläger als Pflegepersonen zur Anerkennung von außergewöhnlichen Belastungen i. S. d. § 33 EStG führe. Außerdem könne es – auch „aufgrund der weiten Entfernung zwischen dem Wohnsitz der Kläger und der in E lebenden (Schwieger-)Mutter“ – nicht sittlich missbilligenswert sein, wenn die Kläger die Pflegeleistungen auf einen professionellen Pflegedienst übertrügen. Dass die (Schwieger-)Mutter nachvollziehbarerweise eine Pflege durch ihre Angehörigen vorziehe, stehe dem nicht entgegen. Schließlich führe auch die ab dem Veranlagungszeitraum 2021 gültige Neufassung des § 33b EStG nicht dazu, dass sich die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 33 EStG für die streitgegenständlichen Veranlagungszeiträume geändert hätten (Bl. 452 f. der Gerichtsakte zu 4 K 342/21).

4. Für das hier anhängige Streitjahr liegt kein in einem entscheidungserheblichen Umfang geänderter Sachverhalt vor. Auch in dem hier anhängigen Streitjahr sind die Kläger zu ihrer (Schwieger-)Mutter gefahren, um übliche Hilfeleistungen zu erbringen. Einen in einem entscheidungserheblichen Umfang – im Vergleich zu den für die vorangehenden Veranlagungszeiträume vorliegenden rechtskräftigen Entscheidungen – verschlechterten Gesundheitszustand der (Schwieger-)Mutter für das hier zu entscheidende Jahr 2020 haben die Kläger auch nicht substantiiert dargelegt. Im Übrigen war der klägerische Vortrag sowohl hinsichtlich der Demenz der (Schwieger-)Mutter als auch hinsichtlich der eingeschränkten Kapazität des Pflegedienstes bereits Bestandteil der vorangehenden Verfahren (s. klägerischer Schriftsatz vom 12. 9. 2022, Bl. 196 f. der Gerichtsakte zu 4 K 342/21).

a) Die Aufwendungen der Kläger waren nach den mit den Entscheidungen des4. Senats wegen der Einkommensteuer für die Jahre 2015 und 2016 bis 2019 dargelegten Maßstäben weder außergewöhnlich noch zwangsläufig (FG Münster, Urteile vom 12. 7. 2019 4 K 2850/17 und 14. 6. 2024 4 K 342/21, NRWE).

Die Aufwendungen sind – jedenfalls – nicht zwangsläufig, da die Kläger nicht als aus sittlichen Gründen verpflichtet angesehen werden können, die Fahrten zum Besuch und zur Pflege der (Schwieger-)Mutter durchzuführen. Bei einer Gesamtbewertung der Umstände des Streitfalles erscheint es nicht sittlich missbilligenswert, dass die Kläger die Pflege Dritten, z. B. sozialen Diensten, übertragen. Die Entfernung zwischen dem klägerischen Wohnort und dem Wohnort der (Schwieger-)Mutter ist in diesem Zusammenhang einer der im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zu bewertenden Umstände. Eine von den Klägern geforderte Bestimmung einer kilometermäßigen Grenze für eine sittliche Missbilligung ist hier nicht vorzunehmen.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die rechtskräftigen Entscheidungen des FG Münster, Urteile vom 12. 7. 2019 4 K 2850/17 und 14. 6. 2024 4 K 342/21, NRWE verwiesen.

b) Das klägerische Vorbringen zur ab dem Jahr 2021 gültigen Rechtslage ist bereits in dem Verfahren 4 K 342/21 gewürdigt worden. Der hier wiederholte bzw. vertiefte Vortrag führt zu keinem anderen Ergebnis. Im Übrigen geht aus den Gesetzesmaterialien hervor, dass die ab dem Jahr 2021 gültige Rechtslage keine Änderung an dem bis dahin geltenden Rechtsstand bei der Gewährung des Pflege-Pauschbetrags ergebe (BT-Drucks. 19/21985, S. 18).

c) Soweit sich die Kläger gegen die zuvor ergangenen Urteile des FG Münster vom 12. 7. 2019 4 K 2850/17 und 14. 6. 2024 4 K 342/21, NRWE wenden, ist zu beachten, dass diese Entscheidungen rechtskräftig sind. Das vorliegend zu entscheidende Verfahren ist kein diesbezügliches Rechtsmittelverfahren.

III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Eine Kostentragung durch den Beklagten gemäß § 137 FGO kommt nicht in Betracht. Zwar haben die Kläger eine zulässige Untätigkeitsklage erhoben, jedoch ist das Klageverfahren nicht nach Ergehen einer Einspruchsentscheidung für erledigt erklärt worden (vgl. hierzu FG Baden-Württemberg, Beschluss vom 10. 12. 1996 6 K 152/96, juris).

*Am 24.06.2025 erging folgender Berichtigungsbeschluss:

Der Tatbestand des Urteils vom 20. 5. 2025 wird nach Maßgabe der Gründe berichtigt.

Die Entscheidung ergeht gerichtskostenfrei.

Dieser Beschluss ist unanfechtbar.

I.

Mit dem im Tenor genannten Urteil hat der Berichterstatter die Klage ohne mündliche Verhandlung abgewiesen.

Das Urteil ist den Klägern am 21. 5. 2025 zugestellt worden.

Mit Schriftsatz vom 24. 5. 2025 – eingegangen am 28. 5. 2025 – haben die Kläger einen Antrag auf Tatbestandsberichtigung gestellt. Sie machen geltend, dass der Tatbestand hinsichtlich zwei streitiger Punkte wegen der außergewöhnlichen Belastungen zu berichtigen – zu ergänzen – sei:

Zum einen gehe es um die Anerkennung der im Rahmen der Pflege der (Schwieger‑)Mutter vor Ort erbrachten Fahrten zu Ärzten, zur Medikamentenbeschaffung etc. Unter Berücksichtigung der Fahrtenbuchaufzeichnungen ergäben sich bei einer großzügig unterstellten Hin- und Rückfahrt mit 300 km für die Fahrten vor Ort mit dem Altfahrzeug bei 48 Fahrten 1.088 km je 0,58 € und für das Neufahrzeug mit 85 km je 1,42 €.

Zum anderen gehe es um die teilweise Anerkennung tatsächlicher Fahrtkosten für eigene Arztfahrten (nach klägerischer Aufstellung 43 Fahrten über insgesamt 1.611 km je 0,58 €, da diese niedriger gewesen seien als öffentliche Verkehrsmittel und viele Ziele zu den Terminen oder überhaupt ohne Pkw nicht bzw. nicht zumutbar erreichbar gewesen seien). Details seien aus den Fahrtenbuchaufzeichnungen zu entnehmen. Der Schwerpunkt liege gemäß nachstehender Aufstellung mit über 80 % auf den Fahrten zu Dr. P und dem Krankenhaus L.

Praxis … XX-XX 000 7 Fahrten 69 km je 0,58 € 40,02 € … XX-XX 000 3 Fahrten 71 km je 0,58 € 41,18 € Dr. I XX-XX 000 1 Fahrt 16 km je 0,58 € 9,28 € … XX-XX 000 1 Fahrt 14 km je 0,58 € 8,12 € Krankenhaus L XX-XX 000 5 Fahrten 850 km je 0,58 € 493 € … XX-XX 000 2 Fahrten 46 km je 0,58 € 26,68 € Dr. P XX-XX 000 17 Fahrten 476 km je 0,58 € 276,08 € Dr. W XX-XX 000 2 Fahrten 20 km je 0,58 € 11,60 € Apotheken … XX-XX 000 5 Fahrten 49 km je 0,58 € 28,42 € 1.611 km 934,38 €

Der Berichterstatter hat einen Entwurf des vorliegenden Berichtigungsbeschlusses vorab an die Beteiligten übersandt. Sie haben einer dem Entwurf entsprechenden Entscheidung zugestimmt.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Urteil vom 20. 5. 2025, die Schriftsätze der Kläger vom 24. 5. 2025 und 7. 6. 2025 sowie die gerichtliche Verfügung vom 29. 5. 2025 und die gerichtlichen Telefonvermerke vom 11. 6. 2025 und 12. 6. 2025 verwiesen.

II.

1. Das Urteil vom 20. 5. 2025 ist entsprechend dem klägerischen Vorbringen zu berichtigen (zu ergänzen).

a) Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig. Die Beteiligten haben der – dem vorab an sie übersandten Entwurf eines Berichtigungsbeschlusses entsprechenden – Entscheidung zugestimmt. Vor diesem Hintergrund geht der Berichterstatter den insoweit entscheidungserheblichen Punkten nicht weiter nach.

b) Aufgrund der einvernehmlichen Zustimmung der Beteiligten zu dem vorliegenden Berichtigungsbeschluss und aus Gründen des effektiven Rechtsschutzes hält der Berichterstatter einen Berichtigungsbeschluss trotz einer vorgehenden gerichtlichen Entscheidung ohne mündliche Verhandlung für möglich (vgl. FG des Saarlandes, Beschluss vom 17. 7. 1989 1 K 196/88, EFG 1989, 590; wohl auch FG Hamburg, Beschluss vom 19. 1. 2009 4 K 323/07, EFG 2009, 767; Rauda, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 108 FGO Rn. 5; Brandis, in Tipke/Kruse, § 108 FGO Rn. 2, jeweils m. w. N., auch zur a. A.).

c) Der Beschluss ergeht kostenfrei, da das Berichtigungsverfahren zum Hauptverfahren gehört. Die Unanfechtbarkeit folgt aus § 108 Abs. 2 Satz 2 FGO.