Finanzgericht Münster, 14. Senat — 14 K 417/22 E

Streitig ist die gewinnwirksame Auflösung einer Rücklage nach § 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Der Kläger war Kommanditist der im Handelsregister des Amtsgerichts L. unter HRA N01 eingetragenen grundbesitzenden - im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten - V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG (im Folgenden auch: V. VV). Er war zunächst zu 75% am Vermögen sowie am Gewinn und Verlust der Gesellschaft beteiligt. Im Jahr 2010 veräußerte er eine Beteiligung an der V. VV von 70%. Das wirtschaftliche Eigentum an dieser Beteiligung ging am 17.11.2010 auf den Erwerber über. Am 31.10.2013 schied der Kläger durch die Veräußerung der verbliebenen Beteiligung von 5% aus der V. VV aus.

Im Hinblick auf den Gewinn aus der Veräußerung vom 17.11.2010 wurde, soweit dieser auf Gebäude im Eigentum der V. VV (Gesamthandsvermögen) entfiel, zugunsten des Klägers eine den Gewinn mindernde Rücklage im Sinne des § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG in Höhe von xxx € gebildet. Diese Rücklage wurde in der „Ergänzungsbilanz zum 28. Februar 2011 des Herrn P. in der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG, L., aus der Veräußerung von 70% an der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG“ erstmalig ausgewiesen (abweichendes Wirtschaftsjahr der V. VV: 1. März bis 28. / 29. Februar).

Nach dem Ausscheiden des Klägers aus der V. VV reichte der Kläger im Rahmen seiner Einkommensteuererklärungen Ergänzungsbilanzen ein. Durch die Auflösung weiterer Teilbeträge reduzierte sich die auf der Veräußerung von 70% der Anteile an der V. VV beruhende § 6b EStG Rücklage - vorbehaltlich der nachfolgend beschriebenen Auflösungen - bis zum 28.02.2015 auf einen Betrag von xxx €.

Während des gesamten Streitjahres 2015 war der Kläger als Kommanditist zu 100% am Vermögen sowie am Gewinn und Verlust der - im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten - K. GmbH & Co. Immobilien KG (im Folgenden auch: K. KG) beteiligt. Komplementärin der K. KG war im Jahr 2015 die V. Verwaltungsgesellschaft mbH, die weder am Vermögen noch am Gewinn und Verlust der K. KG beteiligt war. Die K. KG (im Streitjahr eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts L. unter HRA N02; jetzt eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts S. unter HRA N03) sowie deren damalige Komplementärin (eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts L. unter HRB N04) hatten während des gesamten Jahres 2015 jeweils ihren Sitz und den Ort der Geschäftsleitung in L..

Die K. KG wiederum ist seit 2011 alleinige Kommanditistin der - im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten - Beigeladenen und als solche zu 100% am Vermögen sowie am Gewinn und Verlust der Beigeladenen beteiligt. Komplementärin der Beigeladenen war im Jahr 2015 die V. Verwaltungsgesellschaft mbH, die weder am Vermögen noch am Gewinn und Verlust der Beigeladenen beteiligt war. Unternehmensgegenstand der Beigeladenen ist seit deren Gründung die Verwaltung von eigenem Grundbesitz einschließlich des An- und Verkaufs und der Vermietung und Verpachtung. Die Beigeladene (im Streitjahr eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts L. unter HRA N05; jetzt eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts S. unter HRA N06) sowie ihre damalige Komplementärin hatten während des gesamten Jahres 2015 jeweils ihren Sitz und den Ort der Geschäftsleitung in L.. Die Geschäftsführer der V. Verwaltungsgesellschaft mbH übten - nach Angaben des Klägers - ihre gesamte Tätigkeit für die V. Verwaltungsgesellschaft mbH bzw. für die Beigeladene in Räumlichkeiten in L. aus, die ihnen von einer Schwestergesellschaft (V. O. GmbH & Co. KG, L., eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts L. unter HRA N07) zur Nutzung überlassen wurden. In diesen Räumlichkeiten wurden - nach Angaben des Klägers - auch Mitarbeiter der V. O. GmbH & Co. KG für die Beigeladene tätig. Die Beigeladene beschäftigte keine eigenen Mitarbeiter. Über weitere feste Geschäftseinrichtungen oder Anlagen, die der Tätigkeit des Unternehmens dienten, verfügte die Beigeladene nicht.

Die V. VV, die K. KG und die Beigeladene ermittelten ihren Gewinn jeweils nach § 5 EStG.

Die Beigeladene erwarb mit Notarvertrag vom 24.02.2015 ein Gebäude in H., Österreic h , zu einem Kaufpreis von xxx €. Gefahr, Nutzen und Lasten gingen zum 28.02.2015 auf die Erwerberin über. Bei dem in der deutschen Buchhaltung und der deutschen Steuerbilanz der Beigeladenen ausgewiesenen Gebäude handelte es sich um Anlagevermögen der Beigeladenen, das dauerhaft vermietet wurde. In der auf Ebene der Beigeladenen - Enkelgesellschaft des Klägers - für die K. KG - Tochtergesellschaft des Klägers - geführten (negativen) Ergänzungsbilanz auf den 28.02.2015 (abweichendes Wirtschaftsjahr der Beigeladenen: 1. März bis 28. / 29. Februar) wurde ein Betrag von xxx € als Minderwert für das Gebäude in H. ausgewiesen. Dies erfolgte erfolgsneutral durch Buchung zu Lasten des Kapitalkontos der für K. KG geführten (negativen) Ergänzungsbilanz bei der Beigeladenen. Korrespondierend hierzu wurde die § 6b EStG Rücklage in der oben genannten „Ergänzungsbilanz“ des Klägers in Höhe eines Teilbetrages von xxx € aufgelöst und zwar erfolgsneutral zugunsten des Kapitalkontos.

Das Gebäude in H. wurde in ein besonderes, laufend geführtes Verzeichnis im Sinne des § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG aufgenommen.

Im Jahr 2014 begann die Beigeladene überdies mit dem Bau eines neuen Gebäudes auf einem Grundstück in N., Österreich (Einreichung des Ansuchens um Baubewilligung bei dem zuständigen Bauamt in Österreich am 24.06.2014). Das Gebäude wurde - wie es nach Angaben des Klägers von Anfang an geplant gewesen sei - vor Ablauf des 28.02.2017 fertiggestellt und anschließend dauerhaft vermietet. Das Gebäude wurde als Anlagevermögen der Beigeladenen in der deutschen Buchhaltung und der deutschen Steuerbilanz ausgewiesen. Die Herstellungskosten überstiegen - wie nach Angaben des Klägers bereits am 28.02.2015 zu erwarten gewesen sei - den Betrag von xxx €. Die § 6b EStG Rücklage wurde im Hinblick auf die für dieses Objekt angesetzten Herstellungskosten in Höhe eines Betrags von xxx € nicht am 28.02.2015 aufgelöst, sondern beibehalten.

Mit Bescheid vom 23.01.2017 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für 2015 erklärungsgemäß und damit ohne die hier streitige gewinnwirksame Auflösung der § 6b EStG Rücklage in Höhe von xxx € fest. Die Steuerfestsetzung erfolgte unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung - AO -).

Zu diesem Zeitpunkt führte das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung L. (im Folgenden auch: FA GKBP) bereits eine die Einkommensteuer und die Umsatzsteuer für 2012 bis 2015 betreffende Betriebsprüfung bei dem Kläger durch. Im Rahmen dieser Prüfung gelangte das FA GKBP zu der Auffassung, dass es sich bei den beiden Gebäuden in H. (Österreich) und N. (Österreich) nicht um geeignete Reinvestitionsobjekte im Sinne des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG handele. Denn auch im Fall der Zugehörigkeit der angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte sei eine Übertragung der Rücklage auf im Ausland befindliche Wirtschaftsgüter nicht begünstigt, wenn damit die stillen Reserven der inländischen Besteuerung endgültig entzogen würden. Dies sei hier aber der Fall, da das Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Österreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Verhinderung der Steuerverkürzung und -umgehung (im Folgenden auch: DBA Österreich) das Besteuerungsrecht für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen dem Belegenheitsstaat (hier: Österreich) zuweise. Einen Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG habe der Kläger trotz entsprechender Anregung nicht gestellt.

Im Ergebnis erhöhten sich die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb für 2015 durch die nach Auffassung des FA GKBP notwendige Auflösung der auf die beiden Objekte in H. (Österreich) und N. (Österreich) entfallenden Rücklage um xxx € (Auflösungsbetrag: xxx €; Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG: xxx €).

Im Rahmen der Betriebsprüfung war zunächst auch streitig, ob der Kläger die im Hinblick auf den Gewinn aus der Veräußerung der Beteiligung von 70 % an der V. VV vom 17.11.2010 gebildete § 6b EStG Rücklage überhaupt auf die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten von Reinvestitionsimmobilien „übertragen“ durfte, die im Rahmen einer mehrstöckigen Personengesellschaftsstruktur durch diverse Unterpersonengesellschaften (Enkelgesellschaften des Klägers) angeschafft bzw. hergestellt wurden. Die Oberfinanzdirektion Nordrhein-Westfalen und das Finanzministerium des Landes Nordrhein-Westfalen verneinten dies zunächst. Zur Begründung führten sie aus, dass nach der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise jeweils auf den unmittelbar beteiligten Gesellschafter abzustellen sei. Für eine zulässige Übertragung der § 6b EStG Rücklage müsse der Steuerpflichtige daher zwingend auch an der aufnehmenden Personengesellschaft unmittelbar beteiligt sein. Nach einer Erörterung der Einkommensteuerreferatsleiter auf Bund-/Länder-Ebene hielt die Finanzverwaltung an dieser Rechtsauffassung jedoch nicht mehr fest.

Wegen der weiteren Einzelheiten zu der Betriebsprüfung wird auf den Bericht des FA GKBP über die Betriebsprüfung bei dem Kläger vom 01.09.2021 sowie auf die Betriebsprüfungsakten verwiesen.

Der Beklagte erließ am 03.11.2021 einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 2015, in dem er die Prüfungsfeststellungen des FA GKPB umsetzte. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben.

Der Kläger legte gegen diesen Bescheid Einspruch ein. Zur Begründung führte er aus, dass die Gebäude der Beigeladenen in H. (Österreich) und N. (Österreich) die Voraussetzungen des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG erfüllten, da diese jeweils zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehörten und die stillen Reserven nicht der inländischen Besteuerung entzogen würden. Deshalb sei die Rücklagenübertragung auf das Gebäude in H. zum 28.02.2015 zulässig gewesen. Bezüglich des Gebäudes in N. habe die Rücklage nach § 6b Abs. 3 Satz 5, 2. Halbsatz EStG über den 28.02.2015 hinaus fortgeführt werden dürfen.

Die Beigeladene habe am Ort der Geschäftsleitung ihrer (damaligen) Komplementärin, der V. Verwaltungsgesellschaft mbH, in L., d.h. im Inland, eine Betriebsstätte unterhalten. Über eine weitere Betriebsstätte habe die Beigeladene nicht verfügt.

Nach dem Gesetzeswortlaut genüge es, wenn das Reinvestitionswirtschaftsgut zu einer inländischen Betriebsstätte gehöre. Es müsse sich nicht tatsächlich im Inland befinden. Gehören sei im Sinne einer wirtschaftlich-funktionalen Zuordnung zu verstehen. Das Reinvestitionswirtschaftsgut müsse in einem funktionalen Zusammenhang zu der in der Betriebsstätte ausgeübten Unternehmenstätigkeit stehen. Dies sei hier der Fall. Die betreffenden Gebäude seien Bestandteil des gewerblich geprägten Betriebs Vermögensverwaltung der Beigeladenen und seien daher der Geschäftsleitungsbetriebsstätte in L. zuzuordnen.

Zwar werde in der steuerrechtlichen Literatur überwiegend die Auffassung vertreten, dass eine Übertragung der Rücklage auf im Ausland befindliche Wirtschaftsgüter dann nicht begünstigt sein solle, wenn die stillen Reserven damit rechtlich der inländischen Besteuerung endgültig entzogen würden, da § 6b EStG nur die Übertragbarkeit, nicht aber die Steuerfreiheit stiller Reserven bezwecke. Ob diese einschränkende Auslegung des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG gerechtfertigt sei, könne im Streitfall jedoch dahinstehen, da durch die Übertragung der Rücklage auf die in Österreich belegenen Reinvestitionsgüter die stillen Reserven nicht der deutschen Besteuerung entzogen würden. Denn im vorliegenden Fall stehe Deutschland auch unter Beachtung des DBA Österreich das Besteuerungsrecht hinsichtlich solcher stillen Reserven zu, die nach § 6b EStG auf die in Österreich belegenen Reinvestitionsobjekte übertragen worden seien.

Deutschland werde durch Art. 13 Abs. 1 i. V. m. Art. 23 Abs. 1 des DBA Österreich nicht daran gehindert, die Besteuerung im Umfang des gestundeten Veräußerungsgewinns nachzuholen. Im DBA Österreich werde der Begriff „Veräußerungsgewinn“ nicht definiert. Deshalb gelte nach Art. 3 Abs. 2 des DBA Österreich grundsätzlich, dass der Ausdruck „Veräußerungsgewinn“ bei der Anwendung des Abkommens durch einen Vertragsstaat die Bedeutung habe, die ihm nach dem Recht dieses Staates über die Steuern zukomme, für die das Abkommen gelte. Danach seien also bei der Ermittlung des in Deutschland nach Art. 13 Abs. 1 i.V.m. Art 23 Abs. 1 DBA Österreich freizustellenden Gewinns aus einer künftigen Veräußerung des in Österreich befindlichen Reinvestitionsgutes die vollen Anschaffungs- und Herstellungskosten gewinnmindernd zu berücksichtigen. Nur insoweit sei Deutschland zur Freistellung verpflichtet. Soweit der Veräußerungsgewinn nach deutschem Recht daraus resultiere, dass der Buchwert durch Übertragungen nach § 6b EStG gemindert worden sei, bestehe dagegen keine Pflicht zur Freistellung. Zu demselben Ergebnis kämen - mit anderer Begründung - auch das Niedersächsische Finanzgericht (Urteil vom 01.12.2011, 6 K 435/09) und das Finanzgericht München (Urteil vom 07.07.2014, 5 K 1206/14). Diese hätten darauf abgestellt, dass der Gewinn aus der Veräußerung eines inländischen Grundstücks abkommensrechtlich Deutschland zustehe und die Übertragung des Gewinns nach § 6b EStG lediglich den Zeitpunkt der Besteuerung verschiebe. Diese zinslose Steuerstundung ende im Zeitpunkt der Veräußerung des (ausländischen) Reinvestitionsgutes. Dies führe jedoch nicht dazu, dass der aufgrund der Vorschrift des § 6b EStG gestundete Gewinn aus dem Verkauf des inländischen Grundstücks zu einem Gewinn aus der Veräußerung eines im Ausland befindlichen Grundstücks werde. Das Besteuerungsrecht an dem Veräußerungsgewinn liege nach wie vor bei Deutschland, da es sich trotz der Stundung um den Gewinn aus der Veräußerung handele.

Im Übrigen folge aus dem zu Betriebsstätten im EU-Ausland ergangenen Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 16.04.2015, C-591/13, dass eine Ablehnung der Rücklagenübertragung nach § 6b Abs. 3 EStG auf die in Österreich belegenen Reinvestitionsgüter europarechtswidrig wäre. Diese Europarechtswidrigkeit werde auch nicht durch die Vorschrift des § 6b Abs. 2a EStG beseitigt, mit der der Gesetzgeber auf das Urteil des EuGH vom 16.04.2015 reagiert habe, da die in Österreich belegenen Reinvestitionsgüter einer inländischen und nicht einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen seien.

Den Ausführungen der Betriebsprüfung, dass die gewinnmindernde Wirkung des Abzugs von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten aufgrund der Regelungen des DBA Österreich nicht berücksichtigt werden könne, sei entgegenzuhalten, dass sich die Übertragung der nach § 6b Abs. 3 EStG gebildeten Rücklage auf ein in einem anderen Betrieb angeschafftes oder hergestelltes Wirtschaftsgut nach herrschender Meinung sowohl im Betrieb der Veräußerung als auch im Betrieb der Reinvestition erfolgsneutral vollziehe. Selbst wenn man - davon abweichend - die Übertragung der Rücklage in eine ertragswirksame Auflösung und eine aufwandswirksame Abschreibung aufspalte, wären beide Vorgänge bei der Gesellschaft (der Beigeladenen) vorzunehmen. Es wäre jedoch nicht gerechtfertigt, lediglich die Abschreibung den Einkünften aus unbeweglichem Vermögen im Sinne des Art. 6 DBA Österreich zuzurechnen und die ertragswirksame Auflösung als davon losgelöst zu betrachten. Jedenfalls sei die Anwendung der Regelung des § 6b EStG nicht geeignet, die Bilanzierung/Gewinnermittlung im Ausland zu beeinflussen. Folglich könne im Rahmen der österreichischen Gewinnermittlung aus der Rücklagenübertragung kein Aufwand resultieren, der Gegenstand einer Freistellung nach dem DBA Österreich sein könne.

Der Beklagte wies den Einspruch des Klägers mit Einspruchsentscheidung vom 26.01.2022 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er Folgendes aus:

Die Übertragung einer § 6b EStG Rücklage setze unter anderem voraus, dass die angeschafften oder hergestellten Ersatzwirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen gehörten (§ 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG). Zwar könne auch ein im Ausland befindliches Wirtschaftsgut zu einer inländischen Betriebsstätte gehören. Allerdings werde eine Übertragung der § 6b EStG Rücklage auf im Ausland befindliche Wirtschaftsgüter - in einer gegenüber dem Wortlaut des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 einschränkenden Auslegung des Begriffs der inländischen Betriebsstätte - dann nicht begünstigt, wenn die stillen Reserven dadurch rechtlich der inländischen Besteuerung endgültig entzogen würden, da § 6b EStG nur die Übertragbarkeit, nicht aber die Steuerfreiheit stiller Reserven bezwecke.

Ein solcher Fall liege hier vor. Die Vermietungseinkünfte aus den Grundstücken H. (Österreich) und N. (Österreich) stellten Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen im Sinne des Art. 6 DBA Österreich dar. Die Gewinne aus der Veräußerung des Grundbesitzes unterfielen Art. 13 Abs. 1 DBA Österreich. In beiden Fällen weise das DBA Österreich das Besteuerungsrecht dem Belegenheitsstaat (Österreich) zu. Der andere Staat (Ansässigkeitsstaat; hier: Deutschland) habe diese Einkünfte steuerfrei zu stellen (Art. 23 Abs. 1 DBA Österreich).

Im Rahmen der nach inländischen Grundsätzen erstellten Einkünfteermittlung blieben daher die Einnahmen und Ausgaben bzw. Vermögensmehrungen und -minderungen außer Ansatz, für welche das DBA das Besteuerungsrecht dem anderen Staat (Belegenheitsstaat) zuweise. Die von dem Kläger zitierten Entscheidungen des Niedersächsischen Finanzgerichts und des Finanzgerichts München seien durch das im Nachgang zu der Entscheidung des EuGH ergangene Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22.06.2017 - VI R 84/14 überholt.

Entsprechende Schlussfolgerungen ließen sich auch aus der Technik der Bilanzierung bei § 6b EStG ziehen.

Nach § 6b EStG sei bei späterer Anschaffung/Herstellung eines Reinvestitionsobjekts die Rücklage aufzulösen und das Reinvestitionsobjekt mit den um den aufgelösten Betrag verminderten Anschaffungs-/Herstellungskosten zu aktivieren, sodass die an sich gewinnerhöhende Wirkung der Auflösung der Rücklage neutralisiert werde. Würde dem Begehren des Klägers Folge geleistet, stünden sich diese Buchungen jedoch unter Berücksichtigung der Zuweisung des Besteuerungsrechts nicht mehr neutral gegenüber, da zwar die gewinnmindernde Buchung des Abzugs von den Anschaffungs-/Herstellungskosten, nicht aber die Auflösung der Rücklage nach Art. 6 DBA Österreich außer Ansatz zu lassen wäre.

Der Kläger hat daraufhin die vorliegende Klage erhoben. Zur Begründung führt er ergänzend zu seinem bisherigen Vorbringen Folgendes aus:

Der von dem Beklagten vertretenen Auffassung, dass eine Übertragung der Rücklage voraussetze, dass das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland in Bezug auf das Reinvestitionsobjekt (vorliegend Gebäude) nicht ausgeschlossen bzw. beschränkt werde, könne nicht gefolgt werden. Zum einen sei die Einbeziehung von Wirtschaftsgütern, die in einem anderen Mitgliedsstaat der EU belegen und einer inländischen Betriebsstätte zugeordnet seien, bereits unionsrechtlich geboten. Zum anderen fehle es an der für eine einschränkende Auslegung erforderlichen planwidrigen Regelungslücke. Vom Anwendungsbereich des § 6b Abs. 2a EStG werde lediglich die Kon­stellation erfasst, dass ein Wirtschaftsgut, dass einer im EU-/EWR-Ausland belegenen Betriebsstätte zuzuordnen sei, angeschafft oder hergestellt werde. Den Fall eines im EU-/EWR-Ausland belegenen und einer inländischen Betriebsstätte zugeordneten Wirtschaftsguts habe der Gesetzgeber hingegen nicht geregelt. Dies spreche dafür, dass er insoweit keinen Regelungsbedarf gesehen und den Fall als von § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG erfasst angesehen habe. Zudem habe der Gesetzgeber in zahlreichen Vorschriften das Erfordernis, dass das Besteuerungsrecht nicht ausgeschlossen oder beschränkt werden dürfe, ausdrücklich kodifiziert (vgl. § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG, § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG, § 24 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 UmwStG), aber auf eine solche einschränkende Regelung im Zusammenhang mit dem Abzug von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Reinvestitionswirtschaftsguts im Sinne des § 6b EStG verzichtet. Außerdem sei für die Frage, ob die § 6b EStG Rücklage - untechnisch gesprochen - auf ein im Ausland belegenes Reinvestitionsobjekt „übertragen" werden könne, nicht entscheidend, ob Deutschland das Besteuerungsrecht an dem Reinvestitionsobjekt erlange bzw. verliere. Maßgeblich sei vielmehr, ob Deutschland auch nach der Reinvestition ein Besteuerungsrecht an den vormals aufgedeckten und in eine § 6b EStG Rücklage eingestellten stillen Reserven habe. Dies sei hier der Fall, da Deutschland durch Art. 13 Abs. 1 i. V. m. Art. 23 Abs. 1 des DBA Österreich nicht daran gehindert werde, anlässlich der Veräußerung der im Ausland belegenen Reinvestitionsimmobilie die Besteuerung des gestundeten Veräußerungsgewinns nachzuholen. Diese Auffassung werde - wie bereits im Einspruchsverfahren ausgeführt - durch die Urteile des Niedersächsischen Finanzgerichts (Urteil vom 01.12.2011, 6 K 435/09) und des Finanzgerichts München (Urteil vom 07.07.2014, 5 K 1206/14) bestätigt. Da es sich um unterschiedliche Besteuerungsobjekte (Belegenheitsstaat Österreich: Gewinn aus der Veräußerung von in Österreich belegenem unbeweglichen Vermögen; Ansässigkeitsstaat Deutschland: Gewinn aus der Veräußerung von inländischem unbeweglichem Vermögen) handele, liege auch keine Doppelbesteuerung vor, die das DBA Österreich zu vermeiden suche.

Im Übrigen wäre eine einschränkende Auslegung von § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG dahingehend, dass eine Übertragung auf ein in Österreich belegenes Gebäude, das einer inländischen Betriebsstätte zuzuordnen sei, nicht von dieser Norm erfasst werde, nicht mit der Kapitalverkehrsfreiheit im Sinne des Art. 63 Abs. 1 AEUV vereinbar. Nach dieser Vorschrift seien alle Beschränkungen des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten sowie zwischen Mitgliedstaaten und Drittländern verboten. Verbotene Beschränkungen in diesem Sinne seien unter anderem Maßnahmen, die geeignet seien, Gebietsfremde von Investitionen in einem Mitgliedstaat oder die dort Ansässigen von Investitionen in anderen Staaten abzuhalten. Als derartige Beschränkungen könnten nationale Maßnahmen angesehen werden, die geeignet seien, den Erwerb einer in einem anderen Mitgliedstaat belegenen Immobilie zu verhindern oder zu beschränken. Eine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit liege bereits dann vor, wenn ein Sachverhalt durch eine fragliche Regelung weniger attraktiv erscheine. Dies sei hier der Fall. Denn würde die Vorschrift des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG dahingehend ausgelegt, dass für einen inländischen Steuerpflichtigen zwar die Investition in eine im Inland belegene Immobilie, wenn diese einer inländischen Betriebsstätte zuzurechnen sei, die Möglichkeit zur Steuerstundung nach § 6b EStG eröffne, dies jedoch nicht für die Investition in eine in einem anderen Mitgliedstaat belegene Immobilie, die einer inländischen Betriebsstätte zuzurechnen sei, gelte, würde dies eine Investition in eine in einem anderen Mitgliedstaat belegene Immobilie weniger attraktiv machen und somit eine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit darstellen.

Für eine solche Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit seien keine Rechtfertigungsgründe ersichtlich. Insbesondere könne die Beschränkung nicht damit gerechtfertigt werden, dass das deutsche Besteuerungsrecht in Bezug auf die aufgedeckten und in eine § 6b EStG Rücklage eingestellten stillen Reserven verloren ginge. Denn dies sei - wie dargelegt - nicht der Fall.

Da die nach § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG gebildete Rücklage nicht gewinnerhöhend aufzulösen sei, ohne dass ein entsprechender Betrag nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG abgezogen werde, sei der Gewinn auch nicht nach § 6b Abs. 7 EStG zu erhöhen.

Der Beklagte führe im Klageverfahren aus, dass er - der Kläger - mit Schreiben vom 30.08.2021 berichtigte „Ergänzungsbilanzen“ für die Jahre 2015 bis 2018 eingereicht habe, die keine Rücklagenbeträge enthielten, die anschließend ganz oder teilweise auf ein in Österreich belegenes Grundstück übertragen worden seien. Diese „Ergänzungsbilanzen“ entsprächen dem Stand der Rücklage in der Prüferbilanz auf den 31.12.2015 bzw. entwickelten die Rücklage auf Basis dieses Standes in den Folgejahren fort. Wie in der Klagebegründung ausgeführt, sei die - untechnisch gesprochen - Übertragung der § 6b EStG Rücklage auf die Gebäude in H. (Österreich) und N. (Österreich) jedoch zutreffend. Mit Schreiben vom 20.09.2022 seien dem Beklagten daher berichtigte Ergänzungsbilanzen für die Jahre 2015 bis 2017 vorgelegt worden, die diese Entwicklung der Rücklage abbildeten.

Die Ausführungen des Beklagten, dass eine erneute Korrektur der Ergänzungsbilanzen nur im Wege der Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG möglich sei und diese Voraussetzungen nicht vorlägen, seien nur unter der Prämisse zutreffend, dass - wie vom Beklagten vertreten - die Übertragung einer § 6b EStG Rücklage auf in Österreich belegene Reinvestitionsobjekte unzulässig sei. Nach klägerseitiger Auffassung seien die Rücklagenübertragungen jedoch zulässig, sodass die mit Schreiben vom 30.08.2021 eingereichten Bilanzen fehlerhaft gewesen und daher mit Schreiben vom 20.09.2022 in zulässiger Weise nach § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG berichtigt worden seien.

Der Kläger beantragt,

den Einkommensteuerbescheid für 2015 vom 03.11.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.01.2022 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb um xxx € gemindert werden,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Die Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.

Zur Begründung seines Antrags führt der Beklagte ergänzend zu seinem bisherigen Vorbringen aus, dass der Kläger in seiner Klagebegründung die sich aus dem Gesetzestext ergebende Systematik der Übertragung stiller Reserven nach § 6b Abs. 3 EStG, welche sich durch eine gewinnwirksame Auflösung des Rücklagebetrages und einen den Gewinn mindernden Abzug von den Anschaffungs-/Herstellungskosten vollziehe, verkenne.

Die von dem Kläger wiederholt angeführten Entscheidungen des Niedersächsischen Finanzgerichts und des Finanzgerichts München seien im Hinblick auf das Urteil des BFH vom 22.06.2017 - VI R 84/14, überholt. Die dem zitierten Urteil des BFH vom 09.12.2010 - I R 49/09, zugrundeliegenden Besonderheiten hinsichtlich der Besteuerung von in Großbritannien belegenen Immobilien (Claw-back-Besteuerung) lägen in Bezug auf das DBA Österreich nicht vor.

Ergänzend werde darauf hingewiesen, dass der Kläger noch vor Abschluss der Betriebsprüfung für 2015 dem Beklagten mit Schriftsatz vom 30.08.2021 berichtigte „Ergänzungsbilanzen“ für die Jahre 2015 bis 2018 eingereicht habe. Darin seien keine Rücklagenbeträge enthalten, welche anschließend ganz oder teilweise auf ein in Österreich belegenes Grundstück oder Gebäude übertragen worden seien. Dies entspreche den Erörterungen zwischen dem FA GKBP und dem Kläger im Rahmen der bei der Beigeladenen für die Jahre 2012 bis 2015 durchgeführten Betriebsprüfung (BP-Bericht vom 10.01.2019). Der Kläger habe damit sein Wahlrecht zu einer Auflösung in 2015 ausgeübt. Eine Auflösung sei im Begünstigungszeitraum jederzeit auch ohne eine Übertragung möglich (vgl. BFH, Urteil vom 19.12.2012 - IV R 41/09, BStBl. II 2013, 313).

Der Berichterstatter hat mit Beschluss vom 11.12.2025 die Beigeladene zum Verfahren beigeladen.

Der Berichterstatter hat die Sache am 17.02.2025 mit dem Kläger und dem Beklagten erörtert. Der Senat hat am 04.03.2026 in der Sache mündlich verhandelt. Wegen der Einzelheiten wird auf das jeweiligen Protokolle verwiesen.

Wegen der weiteren Einzelheiten zum Sachverhalt und zum Vorbringen der Beteiligten wird auf die Gerichtsakte und die von dem Beklagten vorgelegten Verwaltungsvorgänge verwiesen.

I. Die Klage ist unbegründet.

Der Einkommensteuerbescheid für 2015 vom 03.11.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.01.2022 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Der Beklagte hat die aufgrund der im Jahr 2010 erfolgten Veräußerung der Beteiligung von 70% an der V. VV erstmalig in der „Ergänzungsbilanz zum 28. Februar 2011 des Herrn P. in der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG, L., aus der Veräußerung von 70% an der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG" ausgewiesene und nach dem Ausscheiden des Klägers aus der V. VV im Jahr 2013 in den jeweils als Anlage zu den Einkommensteuererklärungen vorgelegten „Ergänzungsbilanzen“ fortgeschriebene § 6b EStG Rücklage zu Recht im Streitjahr 2015 in Höhe von xxx € aufgelöst (hierzu unter 1.) und in diesem Zusammenhang einen Gewinnzuschlag gemäß § 6b Abs. 7 EStG in Höhe von xxx € angesetzt (hierzu unter 2.). Die sich hieraus ergebende Gewinnerhöhung war - was zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig ist - unmittelbar im Einkommensteuerverfahren des Klägers zu berücksichtigen (hierzu unter 3.).

1. Der Beklagte hat zu Recht die oben genannte § 6b EStG Rücklage in Höhe von xxx € aufgelöst.

a) Nach § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige, der ein dort genanntes Wirtschaftsgut seines Anlagevermögens veräußert, - unter weiteren Voraussetzungen - im Wirtschaftsjahr der Veräußerung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in § 6b Abs. 1 Satz 2 EStG bezeichneten Wirtschaftsgüter einen Betrag bis zur Höhe des bei der Veräußerung entstandenen Gewinns abziehen. Soweit er diesen Betrag nicht abzieht, kann er - wie hier geschehen - im Wirtschaftsjahr der Veräußerung eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden (§ 6b Abs. 3 Satz 1 EStG).

b) Bis zur Höhe dieser Rücklage kann der Steuerpflichtige sodann von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter Wirtschaftsgüter, die in den folgenden -grundsätzlich - vier Wirtschaftsjahren angeschafft oder hergestellt werden, im Wirtschaftsjahr ihrer Anschaffung oder Herstellung einen Betrag abziehen; zugleich ist die Rücklage in Höhe des abgezogenen Betrags gewinnerhöhend aufzulösen (§ 6b Abs. 3 Satz 2 und 4 EStG). Die Frist von vier Jahren verlängert sich nach § 6b Abs. 3 Satz 3 EStG bei neu hergestellten Gebäuden auf sechs Jahre, wenn mit ihrer Herstellung vor dem Schluss des vierten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres begonnen worden ist. Ist eine Rücklage am Schluss des vierten bzw. - bei Gebäuden, mit deren Herstellung bis zu diesem Zeitpunkt schon begonnen wurde - sechsten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres noch vorhanden, so ist sie nach § 6b Abs. 3 Satz 5 EStG in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen.

c) Voraussetzung für einen gewinnmindernden Abzug von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist allerdings unter anderem, dass die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen gehören (§ 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG). Ob ein Wirtschaftsgut zu einer inländischen Betriebsstätte gehört, ist dabei nach wirtschaftlich-funktionalen Gesichtspunkten zu ermitteln (vgl. z.B. Eversloh in: Bordewin/Brandt/Bode, Einkommensteuergesetz, 453. Lieferung, 6/2023, § 6b EStG, Rn. 270; Liebl in: Kirchhof/Seer, Einkommensteuergesetz, 24. Auflage 2025, § 6b EStG, Rn. 20; Wiesch in: Kirchhof/Kube/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz Kommentar, 355. Lieferung, 12/2025, § 6b EStG, Rn. E 11). Das Reinvestitionswirtschaftsgut muss in einem funktionalen Zusammenhang zu der in der Betriebsstätte ausgeübten Unternehmenstätigkeit stehen. Nicht erforderlich ist dagegen, dass das Wirtschaftsgut tatsächlich körperlich in der Betriebsstätte vorhanden ist, wenn es seiner Art nach üblicherweise außerhalb der Betriebsstätte eingesetzt wird. Zu einer inländischen Betriebsstätte im Sinne des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG kann daher grundsätzlich auch ein im Ausland belegenes Grundstück gehören (vgl. z.B. Marchal in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG, Kommentar, 321. Lieferung, 10/2023, § 6b EStG, Rn. 136; Wiesch in: Kirchhof/Kube/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz Kommentar, 355. Lieferung, 12/2025, § 6b EStG, Rn. E 11).

Nach ganz herrschender Auffassung, der sich der Senat anschließt, setzt § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG allerdings voraus, dass Deutschland weiterhin das Besteuerungsrecht an den auf das fragliche Reinvestitionsobjekt übertragenen stillen Reserven zusteht (vgl. z.B. Liebl in: Kirchhof/Seer, Einkommensteuergesetz, 24. Auflage 2025, § 6b EStG, Rn. 20; Eversloh in: Bordewin/Brandt/Bode, Einkommensteuergesetz, 453. Lieferung, 6/2023, § 6b EStG, Rn. 270, Marchal in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG, Kommentar, 321. Lieferung, 10/2023, § 6b EStG, Rn. 136; Wiesch in: Kirchhof/Kube/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz Kommentar, 355. Lieferung, 12/2025, § 6b EStG, Rn. E 11; kritisch hierzu Schild, DStR 2023, 982). Denn § 6b EStG bezweckt nur die Übertragbarkeit, nicht aber die Steuerfreiheit aufgedeckter stiller Reserven.

Ein gewinnmindernder Abzug von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG ist daher ausgeschlossen, wenn mit dem ausländischen Staat, in dem sich das zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen gehörende Wirtschaftsgut befindet, ein DBA geschlossen wurde, das diesem das Besteuerungsrecht an den auf das betreffende Wirtschaftsgut zu übertragenden stillen Reserven zuweist (in diesem Sinne auch Liebl in: Kirchhof/Seer, Einkommensteuergesetz, 24. Auflage 2025, § 6b EStG, Rn. 20; Eversloh in: Bordewin/Brandt/Bode, Einkommensteuergesetz, 453. Lieferung, 6/2023, § 6b EStG, Rn. 270, Marchal in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG, Kommentar, 321. Lieferung, 10/2023, § 6b EStG, Rn. 136; Wiesch in: Kirchhof/Kube/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz Kommentar, 355. Lieferung, 12/2025, § 6b EStG, Rn. E 11).

d) Ausgehend von diesen Grundsätzen hat der Beklagte die aufgrund der im Jahr 2010 erfolgten Veräußerung der Beteiligung von 70% an der V. VV erstmalig in der „Ergänzungsbilanz zum 28. Februar 2011 des Herrn P. in der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG, L., aus der Veräußerung von 70% an der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG" ausgewiesene und nach dem Ausscheiden des Klägers aus der V. VV im Jahr 2013 in den jeweils als Anlage zu den Einkommensteuererklärungen vorgelegten „Ergänzungsbilanzen“ fortgeschriebene § 6b EStG Rücklage zu Recht im Streitjahr 2015 in Höhe von xxx € aufgelöst. Denn der Reinvestitionszeitraum von vier Jahren endete - was auch zwischen den Beteiligten unstreitig ist - bereits am 28.02.2015. Bis zu diesem Zeitpunkt hatte der Kläger hinsichtlich des Betrags von xxx € keine der in § 6b Abs. 1 Satz 2 EStG bezeichneten Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt, die die Voraussetzungen des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG erfüllten.

Zwar gehörten die in Österreich belegenen Immobilien in H. (Österreich) und N. (Österreich) grundsätzlich zum Anlagevermögen einer deutschen Betriebsstätte. Denn die Beigeladene, die die betreffenden Objekte erwarb, unterhielt am Ort der Geschäftsleitung ihrer (damaligen) Komplementärin, der V. Verwaltungsgesellschaft mbH, in L., d.h. im Inland, eine Betriebsstätte im Sinne des § 12 Satz 2 Nr. 1 AO i.V.m. § 10 AO. Über eine weitere Betriebsstätte verfügte die Beigeladene - was auch zwischen den Beteiligten unstreitig ist - nicht. Insbesondere führt die bloße Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen nicht zur Begründung einer Betriebsstätte i.S.d. § 12 Satz 1 AO (vgl. BFH, Urteil vom 10.02.1988 - VIII R 159/84, BFHE 153, 188, BStBl II 1988, 653).

Gleichwohl handelte es sich bei den in Österreich belegenen Grundstücken in H. (Österreich) und N. (Österreich) nicht um nach § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG privilegierte Reinvestitionsgüter, da Deutschland aufgrund der Regelungen im DBA Österreich das Besteuerungsrecht an den auf die Grundstücke übertragenen stillen Reserven nicht zustehen würde. Denn nach dem DBA Österreich dürfte Österreich als Belegenheitsstaat der Grundstücke in H. und N. sowohl die laufenden Einkünfte (Art. 6 DBA Österreich: Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen) als auch die Gewinne bei einer Veräußerung der Grundstücke (Art. 13 DBA Österreich: Gewinne aus der Veräußerung von Vermögen) besteuern, während Deutschland die betreffenden Einkünfte und Veräußerungsgewinne als Ansässigkeitsstaat des Klägers steuerfrei stellen müsste (Art. 23 Abs. 1 DBA Österreich). Im Rahmen der nach inländischen Grundsätzen zu erstellenden Einkünfteermittlung (vgl. BFH, Urteil vom 14.07.2020 - VIII R 37/16, BFHE 269, 568, BStBl II 2021, 95) blieben daher die Einnahmen und Ausgaben sowie die Vermögensmehrungen und -minderungen außer Ansatz, für welche das DBA Österreich das Besteuerungsrecht dem Belegenheitsstaat Österreich zuweist.

Die mit der Auflösung der § 6b EStG Rücklage verbundene Gewinnerhöhung kann auch nicht dadurch vermieden werden, dass an Stelle der in § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG vorgesehenen Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Reinvestitionsgüter in der Steuerbilanz ein passiver Ausgleichposten in gleicher Höhe gebildet wird, der anschließend - analog zu einer im Inland steuerlich wirksamen Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten - durch eine ratierliche Verminderung der Abschreibungen abgeschmolzen bzw. im Fall einer Veräußerung der in Österreich belegenen Reinvestitionsgüter gewinnerhöhend aufgelöst oder nach § 6b EStG auf ein weiteres Wirtschaftsgut übertragen wird. Denn für eine solche Handhabung fehlt es an einer rechtlichen Grundlage. Weder § 6b EStG noch eine andere Vorschrift sieht bei Reinvestitionen in Wirtschaftsgüter, die nicht unter § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG fallen, die Bildung eines passiven Ausgleichspostens vor (vgl. BFH, Urteil vom 22.06.2017 - VI R 84/14, BFHE 258, 413, BStBl II 2018, 171, dort zu Reinvestitionen in eine Betriebsstätte des Steuerpflichtigen innerhalb der Europäischen Union). § 6b EStG erlaubt nur die Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Reinvestitionsgütern.

e) Die hier allein streitige Einkommensteuerfestsetzung für 2015 ist unionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Zwar hat der EuGH mit Urteil Kommission/Deutschland vom 16.04.2015 - C-591/13 entschieden, dass § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG gegen die Niederlassungsfreiheit (Art. 49 AEUV) verstoße. Gleichwohl habe Deutschland das Recht, die auf den Veräußerungsgewinn entstandene Steuer festzusetzen, bevor die im Rahmen seiner Steuerhoheit erzielten Gewinne ins Ausland transferiert würden. Auch in seinen Urteilen Verder LabTec vom 21.05.2015 - C-657/13 und DMC vom 23.01.2014 - C-164/12 hat der EuGH bekräftigt, es sei verhältnismäßig, wenn ein Mitgliedstaat in Fällen der Entstrickung die Steuer auf die in seinem Hoheitsgebiet entstandenen noch nicht realisierten stillen Reserven festsetze. Lediglich die sofortige Erhebung sei unverhältnismäßig. Es ist daher unionsrechtlich nicht geboten, einen möglichen Verstoß gegen Unionsrecht im Steuerfestsetzungsverfahren zu beheben (so auch BFH, Urteil vom 22.06.2017 - VI R 84/14, BFHE 258, 413, BStBl II 2018, 171). Vielmehr ist über die Frage, ob dem Kläger für seinen im Jahr 2010 realisierten Veräußerungsgewinn eine (weitere) Stundungsmöglichkeit einzuräumen ist, allein im Erhebungsverfahren zu entscheiden.

f) Im Hinblick darauf, dass die aufgrund der im Jahr 2010 erfolgten Veräußerung der Beteiligung von 70% an der V. VV in der „Ergänzungsbilanz zum 28. Februar 2011 des Herrn P. in der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG, L., aus der Veräußerung von 70% an der V. GmbH & Co. Vermögensverwaltungs KG" gebildete und nach dem Ausscheiden des Klägers aus der V. VV im Jahr 2013 in den jeweils als Anlage zu den Einkommensteuererklärungen vorgelegten „Ergänzungsbilanzen“ fortgeschriebene § 6b EStG Rücklage bereits im Hinblick auf das Nichtvorliegen der Voraussetzungen des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG im Streitjahr aufzulösen war und eine Verböserung im Klageverfahren ausgeschlossen ist, kann im Streitfall dahinstehen, ob der Kläger die § 6b EStG Rücklage überhaupt auf Reinvestitionsimmobilien übertragen durfte, die im Rahmen einer mehrstöckigen Personengesellschaftsstruktur durch diverse Unterpersonengesellschaften (Enkelgesellschaften des Klägers) angeschafft bzw. hergestellt wurden.

2. Auch der Gewinnzuschlag gemäß § 6b Abs. 7 EStG in Höhe von xxx € ist zu Recht angesetzt worden.

Soweit eine nach § 6b Absatz 3 Satz 1 EStG gebildete Rücklage gewinnerhöhend aufgelöst wird, ohne dass ein entsprechender Betrag nach § 6b Absatz 3 EStG abgezogen wird, ist der Gewinn des Wirtschaftsjahres, in dem die Rücklage aufgelöst wird, für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 Prozent des aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen (§ 6b Abs. 7 EStG).

Im Streitfall bestand die im Streitjahr aufgelöste Rücklage in Höhe von xxx € vom 28.02.2011 bis zum 28.02.2015. Der aufgelöste Rücklagenbetrag war somit um 24 % (xxx €) zu erhöhen.

Gegen die Höhe des Gewinnzuschlags nach § 6b Abs. 7 EStG bestehen auch bei einem strukturellen Niedrigzinsniveau keine verfassungsrechtlichen Bedenken (vgl. BFH, Urteil vom 20.03.2025 - VI R 20/23, BFH/NV 2025, 1229).

3. Ist der Gewinn aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils in eine Rücklage nach § 6b EStG eingestellt worden und ist diese Rücklage nicht bis zum Ablauf der Reinvestitionsfrist von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten hierfür geeigneter Wirtschaftsgüter abgezogen worden, muss die Gewinnerhöhung, die sich aus der Auflösung der Rücklage ergibt, unmittelbar im Einkommensteuerverfahren des in diesem Veranlagungszeitraum weder an der Mitunternehmerschaft noch an deren Gewinnfeststellungsverfahren beteiligten ehemaligen Gesellschafters berücksichtigt werden (vgl. BFH, Urteil vom 12.07.2023 - X R 14/21, BFHE 281, 18, BStBl II 2024, 48). Dies ist zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig.

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht nach § 139 Abs. 4 FGO zu erstatten. Es entspricht nicht der Billigkeit, den Beteiligten diese Kosten aufzuerlegen, weil die Beigeladene weder das Klageverfahren durch Schriftsätze gefördert noch durch Stellung eines Antrags ein Kostenrisiko getragen hat (vgl. BFH, Urteil vom 07.03.2018 - I R 12/16, BFHE 261, 251).

III. Die Revision war nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.

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