Oberverwaltungsgericht NRW, 14. Senat — 14 A 198/18

Der Antrag auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg.

Die Berufung ist gemäß § 124a Abs. 4 Satz 4 und Abs. 5 Satz 2 VwGO nur zuzulassen, wenn einer der Gründe des § 124 Abs. 2 VwGO innerhalb der Begründungsfrist dargelegt ist und vorliegt. Das ist hier nicht der Fall.

Die Klägerin trägt hinsichtlich der Festsetzung der Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2010 bis 2013 vor, die Festsetzungsfrist sei abgelaufen, weil sie – die Klägerin – bereits mit ihrer melderechtlichen Anmeldung in Düsseldorf unter gleichzeitiger dortiger Angabe ihrer Nebenwohnung in Köln im Jahr 2009 ihrer steuerrelevanten Informationspflicht nachgekommen sei. Hinsichtlich der Jahre 2014 bis 2017 sei die Zweitwohnungssteuer der Höhe nach unzutreffend festgesetzt worden, weil diese aufgrund der Teilmöblierung der Wohnung mit einer Einbauküche um 10 v H zu kürzen gewesen sei. Damit macht sie sinngemäß ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des verwaltungsgerichtlichen Urteils geltend. (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. § 124 Abs. 4 Satz 4 VwGO). Ernstliche Zweifel i. S. des § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO sind gegeben, wenn zumindest ein einzelner tragender Rechtssatz der angegriffenen Entscheidung oder eine erhebliche Tatsachenfeststellung mit schlüssigen Gegenargumenten in Frage gestellt wird.

Vgl. zu diesem Prüfungsmaßstab BVerfG, Kammerbeschluss vom 26. März 2007 ‑ 1 BvR 2228/02 -, NVwZ‑RR 2008, 1 = juris, Rn. 25.

Der Vortrag der Klägerin ist nicht geeignet, ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Gerichtsbescheids in diesem Sinne zu begründen. Das Verwaltungsgericht ist davon ausgegangen, dass bei Erlass des streitgegenständlichen Zweitwohnungssteuerbescheids die vierjährige Festsetzungsfrist nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i.V.m. §§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, 170 Abs. 1 AO noch nicht abgelaufen war. Abweichend von § 170 Abs. 1 AO habe die Festsetzungsfrist für das (erste) Veranlagungsjahr 2010 erst mit Ablauf des Kalenderjahres begonnen, in dem die Steuererklärung eingereicht worden sei, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folge, in dem die Steuer entstanden sei. Da die Klägerin eine Steuererklärung für die Veranlagungsjahre 2010 ff. erstmals im Februar 2017 abgegeben habe, habe die Festsetzungsfrist für das Veranlagungsjahr 2010 erst mit Ablauf des dritten Jahres, das auf das Jahr 2010 gefolgt sei, hier also mit Ablauf des Jahres 2013 zu laufen begonnen. Auf die bereits im Mai 2009 vorgenommene Ummeldung der Wohnung bzw. Anmeldung des Nebenwohnsitzes könne hingegen nicht abgestellt werden, da diese zum einen durch Erklärung gegenüber der zuständigen Meldebehörde (der Stadt Düsseldorf) erfolgt sei, zum anderen – anders als von der Klägerin angenommen – insbesondere keinerlei Angaben zu den Besteuerungsgrundlagen (Größe, Ausstattung der Wohnung, Miethöhe, bei Verheirateten ggf. Angaben zur beruflichen Nutzung etc.) enthalte und damit keine Steuererklärung im Sinne des § 9 ZwStS gewesen sei. Mit ihrem sinngemäßen Einwand, sie sei mit ihrer bei der Stadt Düsseldorf vorgenommenen Ummeldung ihren (melderechtlichen) Anzeigepflichten nach § 8 ZwStS auch gegenüber der Beklagten nachgekommen, weil die Wegzugsbehörde – die Beklagte – hierüber gemäß § 33 Abs. 1 Bundesmeldegesetz – BMG – durch die Meldebehörde unterrichtet werde, zieht die Klägerin die weitere Begründung des Verwaltungsgerichts, erst ihre im Februar 2017 eingereichte Erklärung zur Zweitwohnungssteuer, zu der sie gemäß § 9 ZwStS verpflichtet gewesen sei, habe die Steuerfestsetzung der Höhe nach ermöglicht und die Festsetzungsfrist in Gang gesetzt, nicht in Zweifel. Unter einer Steuererklärung ist eine formalisierte, innerhalb einer bestimmten Frist abzugebende Auskunft des Steuerpflichtigen oder seines Vertreters zu verstehen, die die Festsetzung der Steuer oder die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ermöglichen soll und die in der Regel zum Erlass eines Steuerbescheids führt. Auch steuerrechtliche relevante Anzeigen i.S.d. § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO sind solche Mitteilungen des Steuerpflichtigen über steuerlich erhebliche Vorgänge, die es der Steuerbehörde ermöglichen, eine Steuer festzusetzen. Durch die Anlaufhemmung soll der Behörde eine angemessene Zeit für die Festsetzung der Steuer verschafft werden. Die Festsetzungsfrist soll nicht schon zu laufen beginnen, bevor die Behörde von dem Entstehen und der Höhe des Anspruchs erfahren hat.

Vgl. BFH, Urteil vom 18.5.2006 - III R 80/04 -, juris, Rn. 27; Bay. VGH, Urteil vom 12.3.2019 - 22 B 16.2014 -, juris, Rn. 43.

Allein auf der Grundlage des weitergegebenen melderechtlichen Sachverhalts, dass die Klägerin eine Nebenwohnung in Köln hatte, konnte die Beklagte die Zweitwohnungssteuer der Höhe nach nicht festsetzen. Die Ummeldung gab der Beklagten lediglich Anlass, die Klägerin – wie hier auch geschehen – gemäß § 9 Abs. 4 ZwStS zur Abgabe einer Steuererklärung aufzufordern.

Die Anzeige nach § 8 Abs. 1 Satz 2 ZwStS ist keine den Beginn der Festsetzungsfrist auslösende Anzeige im Sinne des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO, weil damit dem Kassen- und Steueramt der Beklagten lediglich der Tatbestand mitgeteilt wird, aus dem sich die Beurteilung der Wohnung als Zweitwohnung ergibt, nicht jedoch Tatsachen, die der Beklagten die Festsetzung der Steuer der Höhe nach ermöglichen. Das muss aber grundsätzlich durch die Anzeige ermöglicht werden. So beinhalten etwa § 30 Abs. 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) und § 19 Abs. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) solche Anzeigen.

BFH, Urteil vom 18.5.2006 ‑ III R 80/04 ‑, juris, Rn. 27.

In beiden Fällen besteht keine gesetzliche Steuerklärungspflicht (vgl. § 31 ErbStG), vielmehr ermöglicht eine vollständige Anzeige (zum Inhalt vgl. § 30 Abs. 4 ErbStG als Sollvorschrift und § 20 Abs. 1 GrEStG) grundsätzlich die Festsetzung der Steuer. Dem kann nicht entgegengehalten werden, dass auch eine unvollständige Anzeige den Lauf der Festsetzungsfrist auslöst.

Vgl. BFH, Beschluss vom 26.1.2012 ‑ II B 98/11 ‑, juris, Rn. 5; Cöster in: Koenig, AO, 3 Aufl., § 170, Rn. 25.

Denn dies ändert nichts an dem Umstand, dass es sich der gesetzlichen Intention nach um eine steuererklärungsersetzende Anzeige handelt, auch wenn sie diese Funktion im Einzelfall nicht erfüllt.

Unabhängig davon stehen die Anlaufhemmungstatbestände des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO selbständig nebeneinander. Wenn also ‑ wie hier ‑ neben einer Anzeige auch eine Steuererklärung abzugeben ist (§ 9 ZwStS), reicht für den Anlauf der Frist die Abgabe einer ‑ grundsätzlich hemmungsrelevanten ‑ Anzeige nicht aus, vielmehr ist zum Anlauf der Festsetzungsfrist außerdem noch die Abgabe der Steuererklärung erforderlich.

Vgl. zum Fall der Abgabe einer Anzeige nach § 30 ErbStG, die das Finanzamt zum Anlass genommen hat, eine Steuererklärung nach § 31 ErbStG anzufordern, BFH, Urteil vom 27.8.2008 ‑ II R 36/06 ‑, juris, Rn. 9 ff.; Rüsken in: Klein, AO, 14. Aufl., § 170, Rn. 6.

Daher kommt es hier allein auf den Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung bzw. den Ablauf der Dreijahresfrist nach Entstehung der Steuer an.

Dass die Beklagte hierfür mehrere Jahre nach der Ummeldung der Klägerin gebraucht hat, macht die Steuerfestsetzung für die Jahre 2010 bis 2013 allein nicht rechtswidrig. § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO schiebt den Beginn der Festsetzungsfrist nicht unbegrenzt hinaus, wenn die Erklärungspflicht nicht erfüllt wird, sondern legt für diesen Fall einen äußersten Zeitpunkt fest, an dem die Frist trotzdem beginnt. Die vierjährige Festsetzungsfrist hat die Beklagte danach eingehalten, weil diese erst im dritten Jahr nach Entstehung der Steuerschuld zu laufen begonnen hat.

So auch BFH, Urteil vom 10.11.2004 - II R 1/03 -, juris.

Die mit Bescheid vom 2.3.2017 festgesetzte Zweitwohnungssteuer ist auch für die Jahre 2014 bis 2017 der Höhe nach nicht zu beanstanden. Entgegen der Ausführungen der Klägerin war die Zweitwohnungssteuer nicht aufgrund der in der Steuererklärung angegebenen Einbauküche pauschal zu kürzen. Gemäß § 5 Abs. 1 Satz 3 ZwStS sind zur Ermittlung der Nettokaltmiete pauschale Kürzungen für eine Teilmöblierung im Umfang von 10 v H vorzunehmen, sollte im Mietvertrag zwischen den Parteien eine Miete vereinbart worden sein, in der einige oder alle Nebenkosten oder Aufwendungen für die Möblierung enthalten sind. Dies hat die Klägerin nicht substantiiert dargelegt. Weder belegt der von ihr vorgelegte Mietvertrag, dass die Einbauküche Mietgegenstand ist, noch dass für diese Möblierung eine gesonderte Aufwendung vereinbart worden ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 47 Abs. 1 und 3, § 52 Abs. 3 GKG und berücksichtigt, dass die Klägerin im Zulassungsverfahren die Steuerfestsetzung für die Jahre 2010 bis 2013 insgesamt (4 x 144,00 €) und für die Jahre 2014 bis 2017 (nur) der Höhe nach (135,00 € statt 144,00 €, 4 x 9,00 €) angefochten hat.

Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO, § 68 Abs. 1 Satz 5, § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG).