Oberverwaltungsgericht NRW, 14. Senat — 14 E 692/22

Die Beschwerde des Klägers gegen den Beschluss des Verwaltungsgerichts vom 19. September 2022 ist in dem aus der Beschlussformel ersichtlichen Umfang begründet und im Übrigen unbegründet. Das Verwaltungsgericht hat den Antrag des Klägers auf Bewilligung von Prozesskostenhilfe im Umfang der aus der Beschlussformel ersichtlichen Bewilligung zu Unrecht, im Übrigen aber zu Recht abgelehnt. Der Kläger hat in dem aus der Beschlussformel ersichtlichen Umfang einen Anspruch auf die Bewilligung von Prozesskostenhilfe für das Verfahren erster Instanz. Er kann die Kosten der Prozessführung nach seinen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen nicht aufbringen. Seine Rechtsverfolgung bot auch bis zum 25. Februar 2022 und bietet gegenwärtig noch in dem aus der Beschlussformel ersichtlichen Umfang hinreichende Aussicht auf Erfolg (§ 166 Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 114 Abs. 1 Satz 1 ZPO). Im Übrigen bot und bietet seine Rechtsverfolgung keine hinreichende Aussicht auf Erfolg. Eine hinreichende Erfolgsaussicht besteht dann, wenn die Erfolgschance größer als eine nur entfernte ist.

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. März 2014 - 1 BvR 1671/13 -, NJW 2014, 1291 = juris, Rdnr. 13 a.E.

Dies war und ist hier lediglich in dem aus der Beschlussformel ersichtlichen Umfang der Fall. Der Haftungsbescheid der Beklagten vom 8. Juni 2021 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 31. August 2021 war nach Aktenlage rechtswidrig, soweit die Beklagte darin den Kläger auf eine Haftungssumme von mehr als 129.355,55 € in Anspruch genommen und entsprechend zur Zahlung aufgefordert hat. Nach der Reduzierung der Haftungssumme durch die Erklärung der Beklagten vom 25. Februar 2022 auf 136.492,05 € ist der Haftungsbescheid der Beklagten vom 8. Juni 2021 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 31. August 2021 und der Fassung der Erklärung der Beklagten vom 25. Februar 2022 voraussichtlich noch rechtswidrig, soweit die Beklagte den Kläger auf eine Haftungssumme von mehr als 127.658,55 € in Anspruch nimmt und zur Zahlung auffordert. Im Übrigen war und ist er voraussichtlich rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

Nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann derjenige, der kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Der Kläger haftet voraussichtlich kraft Gesetzes für Gewerbesteuerschulden der Y. GmbH für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018, 2020 und 2021 in Höhe von insgesamt 129.355,55 € (Gewerbesteuern für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 in Höhe von 33.203,10 €, 31.859,65 €, 26.631,35 € und 23.338,45 €, Gewerbesteuervorauszahlung für das Veranlagungsjahr 2020 in Höhe von 1.697,- €, Gewerbesteuervorauszahlung für das 1. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 in Höhe von 1.697,- € und Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 in Höhe von 5.810,- €, 3.543,- €, 1.463,- € und 113,- €). Die Gewerbesteuervorauszahlung für das 1. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 in Höhe von 1.697,- € macht die Beklagte nicht mehr vom Kläger geltend; insoweit hat sie den Haftungsbescheid vom 8. Juni 2021 mit Erklärung vom 25. Februar 2022 aufgehoben.

Nach § 69 Satz 1 AO haften die in §§ 34 und 35 AO bezeichneten Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Nach § 34 Abs. 1 AO haben die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

Der Antragsteller war im Zeitraum vom 1. April 2014 bis zum 15. März 2021 als Geschäftsführer gesetzlicher Vertreter der juristischen Person Y. GmbH (§§ 35 Abs. 1 Satz 1, 13 Abs. 1 GmbHG). Zu den steuerlichen Pflichten des gesetzlichen Vertreters gehört unter anderem die Abgabe korrekter Steuererklärungen für die juristische Person. Diese Pflicht hat der Kläger nach Aktenlage für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 nicht erfüllt. Die Y. GmbH hat nach Aktenlage in den Veranlagungsjahren 2015 bis 2018 erheblich höhere Gewinne aus Gewerbebetrieb erzielt als in ihren Gewerbesteuererklärungen für diese Veranlagungsjahre angegeben.

Die Gewinne der Y. GmbH resultierten im Wesentlichen aus den Gewinnen der in der Spielhalle A. Straße 00 in B. aufgestellten Geldspielgeräte. Diese waren nach Aktenlage in den Veranlagungsjahren 2015 bis 2018 erheblich höher, als in der Buchhaltung der Y. GmbH verbucht. Nach den Angaben des Klägers war Grundlage für die Verbuchung der Einnahmen der Y. GmbH der in den Auslesestreifen der Geldspielgeräte vermerkte „Saldo 2“. Die der Buchhaltung der Y. GmbH zugeführten Auslesedaten der Geldspielgeräte der Spielhalle A. Straße 00 waren jedoch nach Aktenlage dergestalt manipuliert, dass sie zu geringe Salden auswiesen. Dies ergibt sich aus den Feststellungen des Finanzamts B. -West im Betriebsprüfungsbericht vom 27. November 2019. Demnach waren die von der Steuerfahndung U. bei der Durchsuchung der Spielhalle A. Straße 00 am 3. April 2019 in den dortigen Geldspielgeräten vorgefundenen Bargeldbeträge erheblich höher als die Geldbeträge laut Auslesestreifen. Ferner war bei den fünf Geldspielgeräten des Herstellers „C. “ die Bilanz (Summe aller Einsätze minus Summe aller Gewinne) laut der im Hintergrund aufgezeichneten Ewigdaten für den Zeitraum vom 14. Februar bis zum 3. April 2019 erheblich höher als der Spieleraufwand (Summe aller Einsätze minus Summe aller Gewinne) laut Auslesestreifen (Betriebsprüfungsbericht S. 9 - 11). Die Manipulationen erfolgten offenbar bereits seit dem Jahr 2011, denn im Rahmen weiterer Durchsuchungsmaßnahmen fand die Steuerfahndung 14 Auslesestreifen von Geldspielgeräten des Standorts A. Straße 00 vom 2. Dezember 2011, die erheblich höhere „Saldo 2“-Beträge auswiesen als die bei der Beklagten vorgelegten Auslesestreifen für denselben Zeitraum (Betriebsprüfungsbericht S. 15). Dass die der Buchführung der Y. GmbH zugrunde liegenden Auslesedaten der Geldspielgeräte manipuliert waren, wird erhärtet durch die Ausführungen des Amtsgerichts U. im Durchsuchungsbeschluss vom 19. April 2022 - 00 Gs 0000/22 -. Demnach manipulierten die Beschuldigten planmäßig die der Besteuerung zugrunde liegenden Auslesestreifen aus den Geldspielgeräten (u.a. der Y. GmbH), indem sie die in den Auslesestreifen ausgewiesenen Umsätze (Saldo-Werte) regelmäßig um 50 % kürzten (Beschlussabdruck S. 6 f.).

Die Pflichtverletzung des Klägers war auch grob fahrlässig. Grob fahrlässig im Sinne des § 69 Satz 1 AO handelt, wer die Sorgfalt, zu der er nach den Umständen und seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten verpflichtet und imstande ist, in ungewöhnlich hohem Maße verletzt.

Vgl. BFH, Urteil vom 28. Juni 2005 - I R 2/04 -, juris, Rdnr. 10.

Der Kläger hat im vorliegenden Fall die Sorgfalt, zu der er nach den Umständen verpflichtet und nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten imstande war, in ungewöhnlich hohem Maße verletzt. Nach den Feststellungen der Steuerfahrdung Bochum wurden die Geldspielgeräte der Y. GmbH mittels Internetverbindung mit Hilfe der Software „Casinonet“ fernausgelesen und die Daten über ein PC-System verarbeitet. Die Ausleseprotokolle wurden nicht mit einem Thermodrucker direkt z.B. aus dem „MAS3tech“-Auslesegerät, sondern über eine PC-Schnittstelle auf DIN-A 4-Papier ausgedruckt (Betriebsprüfungsbericht, S. 7 f.). Da die Auslesedaten der Geldspielgeräte demnach nicht mit einem Auslesegerät des Herstellers, z.B. dem Auslesegerät „MAS3tech“ der Fa. H., direkt an den Geldspielgeräten ausgelesen und unmittelbar ausgedruckt wurden, bestand keine ausreichende Gewähr dafür, dass die der Buchhaltung der Y. GmbH zugeführten Auslesedaten nicht manipuliert waren. Es liegt auf der Hand, dass Daten, die mittels einer Software über das Internet fernausgelesen und dann verarbeitet werden, manipulationsanfälliger sind, als wenn die Daten unmittelbar am Geldspielgerät mittels eines Auslesegeräts des Herstellers ausgelesen und ausgedruckt werden.

Der Kläger hätte daher entweder seine Mitarbeiter in der Spielhalle anweisen müssen, die Daten der Geldspielgeräte nicht mehr mittels Internetverbindung fernauszulesen, sondern die Daten mit einem herstellereigenen Auslesegerät direkt an den Geldspielgeräten auszulesen und auszudrucken, und die Einhaltung dieser Anweisung auch überwachen müssen, oder er hätte zumindest zu Beginn seiner Geschäftsführertätigkeit im April 2014 und danach fortlaufend zumindest stichprobenartig die Kassierung, das heißt die Entnahme der Barbeträge aus den Geldspielgeräten, persönlich vor Ort überwachen und die Ergebnisse der Kassierung mit den der Buchhaltung der Y. GmbH zugeführten fernausgelesenen Daten der Geldspielgeräte abgleichen müssen. Wenn er letzteres getan hätte, wäre ihm sofort bei der ersten Kassierung bei einem Abgleich der den Geldspielgeräten entnommenen Barbeträge mit den der Buchhaltung der Y. GmbH zugeführten Auslesedaten aufgefallen, dass letztere manipuliert waren.

Der Sorgfaltsverstoß des Klägers war auch ungewöhnlich groß. Der Kläger hat offenbar während der gesamten Zeit seiner Stellung als Geschäftsführer der Y. GmbH vom 1. April 2014 bis zur Durchsuchung der Spielhalle durch die Steuerfahrdung U. am 3. April 2019 kein einziges Mal die Kassierung der Geldspielgeräte in der Spielhalle persönlich vor Ort überwacht und das Ergebnis mit den der Buchhaltung zugeführten Auslesedaten abgeglichen, sonst wäre ihm sofort der eklatante Unterschied zwischen den in den Geldspielgeräten vorgefundenen Geldbeträgen und den Auslesedaten aufgefallen. Außerdem hätte es sich dem Kläger aufdrängen müssen, dass fernausgelesene und weiterverarbeitete Daten nicht manipulationssicher sind.

Soweit der Kläger vorgetragen hat, er habe die Kassierung der Geldspielgeräte stichprobenartig überwacht; wenn er die Kassierung begleitet habe, dann seien Auslesestreifen und Kasseninhalte identisch gewesen, wenn er sie nicht begleitet habe, seien Auslesestreifen und Kasseninhalte ebenfalls identisch gewesen, glaubt der Senat ihm dies nicht. Der diesbezügliche Vortrag des Klägers ist wechselnd. Zunächst hat er vorgetragen, er selbst sei weder mit der Kassierung noch mit dem Ausdruck und der Speicherung der Auslesestreifen befasst gewesen. Dies sei von Mitarbeitern veranlasst worden (Schriftsatz vom 27. Januar 2022, S. 2). Sodann hat er vorgetragen, er habe die Kassierung der Geldspielgeräte stichprobenartig überwacht. Habe er die Kassierung begleitet, dann seien Auslesestreifen und Kasseninhalte identisch gewesen, habe er sie nicht begleitet, seinen Auslesestreifen und Kasseninhalte ebenfalls identisch gewesen (Schriftsatz vom 8. April 2022, S. 1 unten und 2 oben). Nunmehr trägt der Kläger vor, er habe die regelmäßige Kassierung der Geldspielgeräte, die Einzahlung der kassierten Gelder auf ein Bankkonto der Gesellschaft und die Weiterleitung der Auslesestreifen an Buchhaltung und Steuerberater veranlasst (Beschwerdebegründung vom 31. Oktober 2022, S. 1 unten und 2 oben), aber nicht, dass er die Kassierung der Geldspielgeräte persönlich stichprobenartig vor Ort überwacht und das Ergebnis mit den Auslesestreifen der Geldspielgeräte abgeglichen habe.

Infolge der Pflichtverletzung des Klägers ist die Gewerbesteuer der Y. GmbH für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 nicht rechtzeitig in der zutreffenden Höhe festgesetzt worden. Wenn der Kläger die Gewerbesteuererklärungen für die Y. GmbH in zutreffender Höhe abgegeben hätte, hätte die Beklagte die Gewerbesteuern für die Y. GmbH für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 bereits mit Gewerbesteuerbescheiden vom 27. Januar 2017, 22. März 2019 und 21. Februar 2020 in zutreffender Höhe festgesetzt. Die Pflichtverletzung des Klägers war auch ursächlich für den entstandenen Steuerschaden. Es ist davon auszugehen, dass die Y. GmbH zu den genannten Zeitpunkten über ausreichende Mittel aus den von ihr betriebenen Geldspielgeräten verfügte, um die zutreffend festgesetzten Gewerbesteuern für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 zu bezahlen.

Ferner hat der Kläger auch seine Pflicht zur Entrichtung der Gewerbesteuern für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018, der Gewerbesteuervorauszahlungen für das Veranlagungsjahr 2020 in Höhe von 1.697,- €, für das 1. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 in Höhe von 1.697,- € und der Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 aus den Mitteln der Y. GmbH nicht erfüllt. Nach § 34 Abs. 1 Satz 2 AO haben die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten. Die Y. GmbH hat nach Aktenlage die durch die Antragsgegnerin mit Bescheiden vom 21. Februar, 6. März und 15. Mai 2020 festsetzten Gewerbesteuern für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018, die Gewerbesteuervorauszahlungen für das Veranlagungsjahr 2020 in Höhe von 1.697,- €, für das 1. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 in Höhe von 1.697,- € und die Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 bis zum Erlass des Widerspruchsbescheids am 31. August 2021 nicht entrichtet. Es ist auch nichts dafür ersichtlich, dass die Y. GmbH nicht über die erforderlichen Mittel verfügte, um die genannten Gewerbesteuern, Vorauszahlungen und Nachforderungszinsen zu entrichten. Der Kläger hat trotz Aufforderung durch die Beklagte mit Schreiben vom 12. März und 7. Mai 2021 keine Angaben zu den Vermögensverhältnissen der Y. GmbH im hierfür maßgeblichen Zeitraum vom 24. März 2020 (Fälligkeit der ersten rückständigen Teilforderung der Gewerbesteuer für das Veranlagungsjahr 2018 in Höhe von 713,20 €) bis zum 15. März 2021 (Ausscheiden des Klägers als Geschäftsführer der Y. GmbH) gemacht. Zwar waren die genannten Gewerbesteuer-, Vorauszahlungs- und Nachforderungszinsforderungen der Antragsgegnerin gegen die Y. GmbH mit 129.355,55 € recht hoch. Außerdem scheinen weitere Forderungen anderer Gläubiger gegen die Y. GmbH in Höhe von mindestens 264.883,06 € bestanden zu haben (Drittschuldnererklärung der M. N. bank vom 7. Oktober 2020). Andererseits ist davon auszugehen, dass die Y. GmbH die Spielhalle in der A. Straße 00 in B. im vorgenannten Zeitraum weiter betrieben und hiermit hohe Gewinne erzielt hat. Der Kläger hat trotz entsprechender Nachfrage der Beklagten mit Schreiben vom 12. März und 7. Mai 2021 nicht vorgetragen, dass die Y. GmbH ihren Geschäftsbetrieb bis zu seinem Ausscheiden als Geschäftsführer am 15. März 2021 eingestellt hatte. Laut Betriebsprüfungsbericht des Finanzamts B. -West vom 27. November 2019 haben allein die fünf Geldspielgeräte des Herstellers „C. “ in der Spielhalle der Y. GmbH in der Zeit vom 14. Februar bis zum 3. April 2019 eine Bilanz (Summe aller Einsätze minus Summe aller Gewinne) von 37.763,- € erzielt (Betriebsprüfungsbericht S. 10 f.). Dass ein Gläubiger am 15. Juli 2021 einen Insolvenzantrag gegen die Y. GmbH gestellt hat, spricht vor diesem Hintergrund nicht durchgreifend gegen das Vorhandensein ausreichender Mittel bei der Y. GmbH im hier maßgeblichen Zeitraum vom 24. März 2020 bis zum 15. März 2021. Dass das Amtsgericht B. mit Beschluss vom 21. Oktober 2021 - 00 IN 00/21 - das Insolvenzverfahren über das Vermögen der Y. GmbH eröffnet hat, ist für das vorliegende Verfahren unerheblich, weil dieses Ereignis erst nach Erlass des Widerspruchsbescheids vom 31. August 2021 eingetreten ist.

Der Senat hält es aus den genannten Gründen - fortlaufender Geschäftsbetrieb der Y. GmbH mit hohen Gewinnen aus den betriebenen Geldspielgeräten - auch für fernliegend, dass die Y. GmbH bei Fälligkeit der Gewerbesteuervorauszahlung für das 1. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 am 15. Februar 2021 in Höhe von 1.697,- € über keine ausreichenden Mittel mehr verfügte, um diese begleichen zu können. Der Ansicht der Beklagten, es müsse aufgrund des Insolvenzantrags vom 21. September 2021 (richtig: vom 15. Juli 2021) und der Insolvenzeröffnung vom 21. Oktober 2021 unterstellt werden, dass der Kläger als Geschäftsführer die im Jahr 2021 fällig gewordenen Vorauszahlungen nicht mehr aus dem Gesellschaftsvermögen habe begleichen können, folgt der Senat daher für die Gewerbesteuervorauszahlung für das 1. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 nicht.

Die genannte Pflichtverletzung des Klägers war auch grob fahrlässig. Die Nichtzahlung festgesetzter, fälliger Steuern und Abgaben indiziert das Verschulden des Verantwortlichen im Sinne des § 69 Satz 1 AO.

Vgl. BFH, Urteil vom 14. Dezember 2021 - VII R 14/19 -, juris, Rdnr. 17.

Der Kläger würde auch dann für die Nichtentrichtung der Gewerbesteuern und der Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 haften, wenn die Y. GmbH im vorgenannten Zeitraum (24. März 2020 bis 15. März 2021) über keine ausreichenden Mittel mehr verfügt hätte, um die genannten Forderungen zu begleichen.

Der Geschäftsführer einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung ist bereits vor Fälligkeit der Steuern verpflichtet, die Mittel des Steuerschuldners so zu verwalten, dass dieser zur pünktlichen Tilgung auch erst künftig fällig werdender Steuerschulden in der Lage ist. Welche Anforderungen an die einem Geschäftsführer obliegende Mittelvorsorgepflicht zu stellen sind, hängt von den Umständen des Einzelfalls ab. Von ihm ist zu verlangen, dass er vorausschauend plant und insbesondere in der Krise finanzielle Mittel zur Entrichtung der geschuldeten Steuern bereit hält; vom Eintritt der Fälligkeit der Steuern ist diese Pflicht unabhängig. Ein Geschäftsführer einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung verletzt seine ihm gegenüber dem Steuergläubiger obliegenden Pflichten deshalb auch dann, wenn er sich durch Vorwegbefriedigung anderer Gläubiger oder in sonstiger Weise schuldhaft außerstande setzt, künftig fällig werdende Steuerforderungen, deren Entstehung ihm bekannt ist, zu tilgen. Dies gilt auch für Steuerforderungen, mit denen der Geschäftsführer rechnen muss bzw. deren Entstehung absehbar ist.

Vgl. BFH, Beschluss vom 29. August 2018 - XI R 57/17 -, juris, Rdnr. 45 f.

Im vorliegenden Fall hätte der Kläger aufgrund der hohen Gewinne der Y. GmbH aus den Geldspielgeräten mit entsprechend hohen Gewerbesteuerforderungen der Beklagten für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 rechnen müssen. Er hätte daher aus den Gewinnen der Y. GmbH entsprechende Rücklagen für die zu erwartenden Gewerbesteuerforderungen bilden müssen. Dies hat der Kläger offenbar nicht getan, denn er hat die entsprechenden Fragen der Beklagten aus dem Schreiben vom 12. März 2021 nicht beantwortet und ist auf den entsprechenden Vorwurf im Haftungsbescheid vom 8. Juni 2021 nicht eingegangen. Das Unterlassen des Klägers war auch grob fahrlässig. Es hätte sich ihm aufgrund der hohen Gewinne der Y. GmbH aus den Geldspielgeräten aufdrängen müssen, dass diese auch entsprechend hohe Gewerbesteuerforderungen der Beklagten zur Folge haben würden.

Die Beklagte hat schließlich auch das ihr in § 191 Abs. 1 Satz 1 AO eröffnete Ermessen ordnungsgemäß ausgeübt. Insbesondere war es nicht ermessensfehlerhaft, dass die Beklagte es nach Aktenlage nicht in Betracht gezogen hat, den Herrn P. Q. oder andere (mutmaßliche) Mittäter, Anstifter oder Gehilfen einer zu Lasten der Beklagten hinsichtlich der Y. GmbH begangenen Steuerhinterziehung neben oder anstelle des Klägers in Haftung zu nehmen. Allerdings haftet nach § 71 AO auch, wer eine Steuerhinterziehung oder eine Steuerhehlerei begeht oder an einer solchen Tat teilnimmt, für die verkürzten Steuern und die zu Unrecht gewährten Steuervorteile sowie für die Zinsen nach § 235 AO und die Zinsen nach § 233a AO, soweit diese nach § 235 Abs. 4 AO auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden. Hier bestanden im maßgeblichen Zeitpunkt des Erlasses des Widerspruchsbescheids am 31. August 2021 jedoch keine hinreichenden Anhaltspunkte, die die Beklagte hätten veranlassen müssen, in eine entsprechende Haftungsprüfung hinsichtlich des Herrn Q. oder anderer Personen einzutreten. Der einzige Hinweis auf Herrn Q. bestand darin, dass das Finanzamt B. -West in seinem Betriebsprüfungsbericht vom 27. November 2019 dem Herrn Q. die Mehrgewinne der Y. GmbH in den Jahren 2015 bis 2018 als verdeckte Gewinnausschüttung zugerechnet hatte. Der Herr Q. habe die verhinderte Vermögensvermehrung als Gesellschafter (der Y. GmbH) zu vertreten, denn sie wäre bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters nicht eingetreten. Aufgrund seiner besonderen Stellung in der Firma O. Entertainment GmbH würden daher die verdeckten Gewinnausschüttungen dem Herrn Q. zugerechnet (Betriebsprüfungsbericht, S. 15). Soweit diesen Ausführungen überhaupt ein Hinweis dafür entnommen werden konnte, dass Herr Q. (einer) der Drahtzieher der Manipulation der Auslesedaten der Geldspielgeräte bei der Y. GmbH gewesen sein könnte, war dieser Hinweis jedenfalls viel zu vage, um die Beklagte zu veranlassen, in eine aufwändige Prüfung einzutreten, ob Herr Q. eine Steuerhinterziehung zu Lasten der Beklagten begangen haben und daher neben oder anstelle des Klägers für den entsprechenden Steuerschaden in Haftung genommen werden könnte. Ebenso ergab sich aus den genannten Ausführungen kein tragfähiger Anhaltspunkt dafür, dass Herr Q. als Verfügungsberechtigter im Namen der Y. GmbH aufgetreten sein könnte (vgl. § 35 AO). Daher musste die Beklagte auch unter diesem Aspekt in keine Prüfung eintreten, ob Herr Q. neben oder anstelle des Klägers für die Steuerschulden der Y. GmbH in Anspruch genommen werden konnte.

Hingegen hat die Beklagte den Kläger im Haftungsbescheid vom 8. Juni 2021 voraussichtlich zu Unrecht für die Gewerbesteuervorauszahlung der Y. GmbH für das 2. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 in Höhe von 1.697,- € und für entstandene Säumniszuschläge in Höhe von 8.833,50 € in Anspruch genommen.

Die Nichtentrichtung der Gewerbesteuervorauszahlung der Y. GmbH für das 2. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 fällt nicht in den Verantwortungsbereich des Klägers. Denn er war bei Fälligkeit dieser Gewerbesteuervorauszahlung am 15. Mai 2021 nicht mehr Geschäftsführer der Y. GmbH. Diesbezüglich ist auch nicht ersichtlich, dass der Kläger seine Vermögensvorsorgepflicht verletzt haben könnte. Die Gewerbesteuervorauszahlung für das 2. Quartal des Veranlagungsjahrs 2021 in Höhe von 1.697,- € hätte die Y. GmbH aus ihren laufenden Einnahmen aus dem Betrieb der Geldspielgeräte entrichten können müssen.

Hinsichtlich der geltend gemachten Säumniszuschläge in Höhe von 8.833,50 € ist der Haftungsbescheid vom 8. Juni 2021 voraussichtlich zu unbestimmt. Der Haftungsbescheid lässt nicht erkennen, für welche Gewerbesteuerforderungen und für welche Zeiträume die Säumniszuschläge entstanden sind. Dies ist aber jedenfalls dann erforderlich, wenn - wie hier - bis zum Erlass des Haftungsbescheids höhere Säumniszuschläge entstanden sind als der Haftungsgläubiger im Haftungsbescheid verlangt. Denn dann bleibt ohne genaue Bezeichnung der Gewerbesteuerforderungen und der Zeiträume, für die die Säumniszuschläge entstanden sein sollen, unklar, für welche Säumniszuschläge der Haftungsschuldner in Anspruch genommen wird und für welche nicht. Dies ist zum Beispiel von Relevanz für die Haftungsverjährung hinsichtlich derjenigen Säumniszuschläge, für die der Haftungsschuldner nicht in Anspruch genommen wird, und kann auch von Relevanz sein, falls der Haftungsschuldner oder der Steuerschuldner auf die Säumniszuschläge zahlt. In diesen Fällen muss feststehen, ob und inwieweit die Säumniszuschläge durch Zahlungen des Haftungsschuldners oder die Haftungsschuld durch Zahlungen des Steuerschuldners erlöschen. Dies lässt sich nur feststellen, wenn feststeht, für welche Säumniszuschläge der Haftungsgläubiger den Haftungsschuldner in Anspruch genommen hat.

Vgl. hierzu BFH, Urteil vom 23. Februar 1977 - I R 243/74 -, BFHE 121, 307 (309) = juris, Rdnr. 12.

Im vorliegenden Fall sind bis zum Erlass des Haftungsbescheids am 8. Juni 2021 hinsichtlich der rückständigen, im Haftungsbescheid geltend gemachten Gewerbesteuer- und Vorauszahlungsforderungen der Beklagten viel höhere Säumniszuschläge entstanden, als die Beklagte im Haftungsbescheid geltend macht, nämlich allein hinsichtlich der rückständigen Gewerbesteuerforderungen der Beklagten für die Veranlagungsjahre 2015 bis 2018 Säumniszuschläge in Höhe von 15.648,- €. Hinzu kamen weitere Säumniszuschläge für die rückständigen Gewerbesteuervorauszahlungsforderungen der Beklagten für die Veranlagungsjahre 2020 und 2021. Welche dieser Säumniszuschläge die Beklagte im Haftungsbescheid vom 8. Juni 2021 geltend macht, wird aus dem Haftungsbescheid nicht ersichtlich und wurde nach Aktenlage auch für einen objektiven Empfänger des Haftungsbescheids in der Position des Klägers nicht aus anderen Unterlagen ersichtlich.

Die Zahlungsaufforderung im Haftungsbescheid vom 8. Juni 2021 ist nach alledem voraussichtlich rechtmäßig, soweit sie bis zum 25. Februar 2022 129.355,55 € nicht überstieg und ab dem 25. Februar 2022 127.658,55 € nicht übersteigt. Die Voraussetzungen des § 219 Satz 1 AO für die Zahlungsaufforderung liegen vor. Im Übrigen ist sie voraussichtlich rechtswidrig, weil die Beklagte insoweit gegen den Kläger eine zu hohe Haftungssumme festgesetzt hat.

Die Beiordnung von Rechtsanwalt X. beruht auf § 166 Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 121 Abs. 2 ZPO.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO, § 166 Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 127 Abs. 4 ZPO.

Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO).