BFH, 9. Senat — IX R 71/06
(Inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 09.03.2011 IX R 72/04 - Verlustrücktrag eines 1999 erzielten Verlustes in den Veranlagungszeitraum 1998)
NV: Im Rahmen des Rücktrags eines 1999 erzielten Verlustes in den Veranlagungszeitraum 1998 ist § 2 Abs. 3 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 nicht anzuwenden (entgegen R 115 Abs. 6 EStR 1999) .
I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erzielte im Streitjahr 1998 und im Folgejahr 1999 jeweils positive Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit und aus Kapitalvermögen, im Jahr 1999 darüber hinaus positive sonstige Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften. Daneben erzielte der Kläger im Streitjahr positive Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 2.225 DM und im Folgejahr 1999 negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 4.278.408 DM.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ermittelte im Jahr 1999 aus den negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 4.278.408 DM einen nach § 10d des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 (StEntlG 1999/2000/2002) berücksichtigungsfähigen Verlust aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 2.372.640 DM. Im Rahmen des Einkommensteuerbescheides für das Streitjahr vom 23. August 2000 berücksichtigte das FA von den verbliebenen negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Jahres 1999 in Höhe von 1.905.768 DM einen Verlustrücktrag in Höhe von 1.140.542 DM; dabei legte es die Regelung des § 10d Abs. 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/ 2002 zugrunde. Dementsprechend wurde die Einkommensteuer für 1998 durch Bescheid vom 23. August 2000 auf 521.652 DM festgesetzt. Der verbleibende Verlustbetrag zum 31. Dezember 1999 in Höhe von 765.226 DM wurde mit Bescheid vom 29. November 2000 gesondert festgestellt.
Den hiergegen gerichteten Einspruch, mit dem der Kläger eine Berücksichtigung des im Veranlagungszeitraum 1999 zusätzlich erzielten Verlusts aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 765.226 DM erstrebt, wies das FA als unbegründet zurück.
Die Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) vertrat in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 130 veröffentlichten Urteil die Auffassung, für die Ermittlung eines im Veranlagungszeitraum 1999 entstandenen Verlustes sowie für die Verrechnung eines eventuellen Verlustrücktrages sei § 10d EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 anzuwenden.
Mit der hiergegen gerichteten Revision verfolgt der Kläger sein Begehren nach Berücksichtigung des im Veranlagungszeitraum 1999 verbliebenen Verlusts weiter. Er meint im Wesentlichen, § 10d Abs. 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 sei aufgrund der Übergangsregelung in § 52 Abs. 1 und Abs. 25 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 erstmalig für Verlustrückträge in den Veranlagungszeiträumen 1999 anzuwenden, nicht aber für solche in das Streitjahr. Für das Streitjahr finde auch die Mindestbesteuerung des § 2 Abs. 3 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002, die über § 10d Abs. 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 im Rahmen der Verlustverrechnungsregelung grundsätzlich gelte, keine Anwendung. Im Übrigen verstießen die maßgeblichen Vorschriften gegen verschiedene Bestimmungen des Grundgesetzes und seien damit verfassungswidrig.
Der Kläger beantragt,
das angefochtene Urteil des FG vom 14. September 2006 8 K 481/02 E aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 1998 vom 23. August 2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Januar 2002 dahin zu ändern, dass ein weiterer Verlustrücktrag aus dem Veranlagungszeitraum 1999 in Höhe von 765.226 DM steuermindernd berücksichtigt wird.
Das FA beantragt,
die Revision aus den Gründen des angefochtenen Urteils zurückzuweisen.
Der Bundesfinanzhof hat das Revisionsverfahren durch Beschluss vom 15. März 2007 XI R 44/06 bis zum Ergehen einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) in dem Vorlageverfahren 2 BvL 59/06 ausgesetzt. Nach Abschluss dieses Verfahrens (s. BVerfG-Beschluss vom 12. Oktober 2010 2 BvL 59/06, BFH/NV 2010, 2387) hat der Senat das Revisionsverfahren mit Beschluss vom 18. Januar 2011 IX R 71/06 wieder aufgenommen.
II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass bei einem nach § 10d EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 zu beurteilenden Rücktrag eines 1999 erzielten Verlustes in das Streitjahr § 2 Abs. 3 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 anzuwenden ist.
1. Nach § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/ 2002 sind negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, bis zu einem Betrag von 2 Mio. DM vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen. Dieser Grundsatz wird durch Abs. 1 Sätze 2 und 3 der Vorschrift dahin eingeschränkt, dass die negativen Einkünfte zunächst von den positiven Einkünften derselben Einkunftsart abzuziehen sind, die "nach der Anwendung des § 2 Abs. 3 EStG verbleiben". Soweit in diesem Veranlagungszeitraum "durch einen Ausgleich nach § 2 Abs. 3 Satz 3" oder einen Verlustvortrag nach § 10d Abs. 2 Satz 3 EStG die dort genannten Beträge nicht ausgeschöpft sind, mindern die nach § 10d Abs. 1 Satz 2 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/ 2002 verbleibenden negativen Einkünfte die positiven Einkünfte aus anderen Einkunftsarten bis zu einem Betrag von 100.000 DM, darüber hinaus bis zur Hälfte des 100.000 DM übersteigenden Teils der Summe der positiven Einkünfte aus anderen Einkunftsarten.
2. Die in § 10d Abs. 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 in Bezug genommene Regelung in § 2 Abs. 3 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 ist nach § 52 Abs. 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 erstmals für den Veranlagungszeitraum 1999 anzuwenden. Eine abweichende, den Veranlagungszeitraum 1998 erfassende Anwendungsregelung ist dem Gesetz nicht zu entnehmen; der Senat verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf sein zur amtlichen Veröffentlichung bestimmtes Urteil vom 09.03.2011 in der Sache IX R 72/04. Im Rahmen des nach § 10d EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 zu beurteilenden Rücktrags eines 1999 erzielten Verlustes in den Veranlagungszeitraum 1998 ist § 2 Abs. 3 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 daher nicht anzuwenden.
3. Das FG ist von anderen Grundsätzen ausgegangen; das angefochtene Urteil ist daher aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die Höhe der im Streitfall maßgeblichen Besteuerungsgrundlagen ist unstreitig. Der Einkommensteuerbescheid für 1998 ist daher mit der Maßgabe zu ändern, dass die Einkommensteuer 1998 unter Berücksichtigung eines weiteren Verlustrücktrags aus 1999 in Höhe von 765.226 DM festgesetzt wird.