BFH, 7. Senat — VII R 53/11

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist ein Kreditinstitut, bei dem die Eheleute X und Y mehrere Giro- und Darlehenskonten unterhielten. Im Besteuerungsverfahren gaben die Eheleute dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) das bei der Klägerin geführte gemeinsame Girokonto Nr. 6035828 als Erstattungskonto an.

Die Kontonummer änderte die Klägerin aus technischen Gründen, unter der bisherigen Nummer wurde kein Girokonto mehr geführt. Mit Schreiben vom 27. Juni 2007 teilte die Klägerin den Eheleuten die neue Kontonummer 692889 mit. Am gleichen Tag kündigte sie das gesamte Kreditverhältnis und fasste sämtliche Konten unter der Kontonummer 6020309 zusammen. Das FA erfuhr aufgrund eines Kontoabrufersuchens vom Bundeszentralamt für Steuern am 23. April 2009, dass das Konto Nr. 6035828 am 31. Mai 2007 und das Konto Nr. 692889 am 17. Juli 2007 aufgelöst worden sei.

Am 16. Januar 2008 überwies das FA Herrn X auf das Konto Nr. 6035828 eine Umsatzsteuererstattung in Höhe von 174.241,32 €. Eine von Herrn X am 31. Januar 2008 geforderte Rücküberweisung des zu Unrecht erstatteten Betrages an das FA lehnte die Klägerin mit Schreiben vom 19. Februar 2008 ab und berief sich auf "ein Pfandrecht an dem ...Betrag" aufgrund ihrer Allgemeinen Geschäftsbedingungen.

Mit Bescheid vom 28. Juli 2008 forderte das FA von der Klägerin den überwiesenen Betrag zurück, weil auf ein nicht existierendes gelöschtes Konto überwiesen worden sei. Auf den Einspruch der Klägerin, mit dem sie u.a. erklärte, die Erstattung sei nicht auf ein nicht existierendes Konto geleistet worden, denn ein solches sei vorhanden und der Zahlungseingang habe unmittelbar den Eheleuten zugeordnet werden können, hob das FA diesen Bescheid am 24. Juni 2009 ohne Begründung auf.

Am 23. Dezember 2009 erließ das FA gegenüber der Klägerin den streitgegenständlichen Bescheid, mit dem es erneut die Rückzahlung fordert. Da das Überweisungskonto --wie sich aus dem Kontoabruf ergebe-- bereits am 31. Mai 2007 erloschen sei, sei an die Klägerin gezahlt worden.

Der Einspruch hiergegen blieb erfolglos. Mit dem angefochtenen Bescheid sei der Abhilfebescheid vom 24. Juni 2009 gemäß § 130 Abs. 2 Nr. 3 der Abgabenordnung (AO) zu Recht aufgehoben worden, denn für die Abhilfe sei die Angabe der Klägerin ursächlich gewesen, das Überweisungskonto sei am 27. Juni 2007 zwar gekündigt worden, habe aber im Zeitpunkt der Überweisung noch bestanden. Aus dem Kontenabruf ergebe sich die Löschung dieses Girokontos am 31. Mai 2007. Die Klägerin habe nicht mitgeteilt, dass es über ein Zwischenkonto auf das notleidende, am 27. Juli 2007 ebenfalls gekündigte Kreditkonto überführt worden sei. Diese fehlende Angabe sei entscheidungserheblich für die Frage, ob das Kreditinstitut nur als Zahlstelle oder als Zahlungsempfänger anzusehen sei.

Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen. Die Klägerin sei i.S. des § 37 Abs. 2 AO Empfängerin der rechtsgrundlos geleisteten Zahlung. Das Konto, welches das FA auf der Überweisung angegeben hatte, habe zum Zeitpunkt der Überweisung am 16. Januar 2008 nicht mehr bestanden. Da die Klägerin den Betrag den Eheleuten auch nicht (fremdnützig) aufgrund einer nachvertraglichen Befugnis aus dem Girovertrag weitergeleitet, sondern eigennützig zur Verrechnung mit eigenen Forderungen verwendet habe, richte sich der Rückzahlungsanspruch gegen die Klägerin als Leistungsempfängerin. Der Abhilfebescheid vom 24. Juni 2009 habe dem Erlass des Rückforderungsbescheides vom 23. Dezember 2009 nicht entgegengestanden. Die Voraussetzungen des für die Rückforderung der Erstattung nach § 37 Abs. 2 AO einschlägigen § 130 Abs. 2 und 3 AO hätten vorgelegen, weil die Klägerin die Rücknahme des Rückforderungsbescheides vom 28. Juli 2008 durch die unzutreffende Behauptung erwirkt habe, das Überweisungskonto habe im Zeitpunkt der Überweisung noch bestanden. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 190 veröffentlicht.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin die fehlerhafte Anwendung des § 130 Abs. 2 AO geltend. Sie habe in der Einspruchsbegründung keine unrichtigen Angaben gemacht, insbesondere nicht behauptet, das Überweisungskonto habe im Zeitpunkt der Überweisung noch bestanden, sondern vorgetragen, "ein Konto" sei vorhanden gewesen und der Zahlungseingang habe den Eheleuten unmittelbar zugeordnet werden können. Überdies sei die Rückforderung rechtsfehlerhaft, weil die Klägerin nicht Zahlungsempfängerin i.S. des § 37 Abs. 2 AO sei. Da das (gekündigte) Konto Nr. 6020309 mit einem Forderungssaldo noch weitergeführt worden sei, hätten Zahlungseingänge für X weiter zugeordnet werden können. Die Klägerin sei weiterhin zur Entgegennahme der Steuererstattung verpflichtet gewesen und für die an ihre Kunden gerichteten Zahlungseingänge als Zahlstelle aufgetreten. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 10. November 2009 VII R 6/09, BFHE 227, 360, BStBl II 2010, 255) komme es entscheidend darauf an, zu wessen Gunsten erkennbar geleistet worden sei; bei Zahlungen des FA sei das in der Regel derjenige, demgegenüber das FA seine abgabenrechtliche Verpflichtung erfüllen wolle.

Das FA hält die Einwände gegen das Urteil im Hinblick auf die vom FG gewürdigten Unterlagen für unberechtigt.

II. Die Revision ist begründet. Das Urteil des FG verletzt Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Der Senat kann offenlassen, ob der angefochtene Bescheid ergehen durfte, obwohl das FA den vorangegangenen Rückforderungsbescheid vom 28. Juli 2008 aufgrund des Einspruchs der Klägerin mit Bescheid vom 24. Juni 2009 aufgehoben hatte.

Der Rückforderungsbescheid ist jedenfalls deshalb rechtswidrig, weil das FA gegen die Klägerin keinen Anspruch auf Rückzahlung des Betrages hat, den es auf das ihm von X angegebene Konto überwiesen hatte. Die Klägerin ist nicht Leistungsempfängerin i.S. des § 37 Abs. 2 AO.

Nach der Rechtsprechung des Senats ist Leistungsempfänger i.S. des § 37 Abs. 2 AO derjenige, demgegenüber die Finanzbehörde ihre --vermeintliche oder tatsächlich bestehende-- abgabenrechtliche Verpflichtung erfüllen will (vgl. z.B. Senatsurteil vom 13. Juni 1997 VII R 62/96, BFH/NV 1998, 143, 144). Mit einer Überweisung auf ein vom Steuerpflichtigen angegebenes Konto will das FA nicht zu Gunsten des Kreditinstituts, sondern mit befreiender Wirkung gegenüber dem Anspruchsberechtigten leisten, der das Konto angegeben hat. Das Kreditinstitut ist auch dann nicht Leistungsempfänger, sondern lediglich die vom Steuerpflichtigen bezeichnete Zahlstelle, wenn es das Konto vor der Überweisung des FA gekündigt hat, die Überweisung gleichwohl auf dem intern weitergeführten Konto verbucht. Denn es erfüllt eine eigene nachvertragliche Pflicht aus dem Girovertrag, während sich die Leistung zwischen dem Überweisenden, der die fehlgehende Zahlung veranlasst hat, und dem Überweisungsempfänger vollzieht (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 5. Dezember 2006 XI ZR 21/06, BGHZ 170, 121; vom 15. November 2005 XI ZR 265/04, Zeitschrift für Wirtschaftsrecht 2006, 17, II.1.; Senatsurteile in BFHE 227, 360, BStBl II 2010, 255; vom 22. November 2011 VII R 27/11, BFHE 235, 133, BStBl II 2012, 167).

Im Streitfall gilt im Ergebnis nichts anderes.

Zwar hat die Klägerin nach den Feststellungen des FG den am 16. Januar 2008 vom FA überwiesenen Betrag nicht auf einem --gelöschten, aber nachvertraglich weitergeführten-- Konto der Eheleute X und Y, sondern auf einem internen Zwischenkonto verbucht und die ausdrückliche Anweisung des Herrn X zur Rücküberweisung an das FA mit Schreiben vom 19. Februar 2008 unter Hinweis auf das ihr nach ihren AGB zustehende Pfandrecht zurückgewiesen. Das ändert aber nichts daran, dass das FA mit der Überweisung an das von X benannte Kreditinstitut seiner Erstattungspflicht gegenüber X nachkommen wollte und die Klägerin den Betrag als Zahlstelle für X entgegengenommen hat. Die Leistung hat sich zwischen dem überweisenden FA, welches die fehlgehende Zahlung veranlasst hat, und dem angegebenen Überweisungsempfänger vollzogen. Die Klägerin hat sich auch nicht als Leistungsempfängerin geriert, sondern nach den Feststellungen des FG den Betrag ("eigennützig") zur Verrechnung mit eigenen Forderungen gegenüber den Eheleuten verwendet. Das setzt notwendig eine vorausgehende Zuordnung der Überweisung zu ihrem Kunden X voraus, wie es dem --aus den Angaben auf dem Überweisungsträger ersichtlichen-- Willen des FA entsprach.

Wie die Klägerin mit dem Überweisungsbetrag nach Entgegennahme weiterverfahren ist, ist für das Rechtsverhältnis zwischen dem FA und der Klägerin ohne Bedeutung. Denn die Frage, ob die Klägerin ihre nachvertraglichen Pflichten aus dem Girovertrag mit der vorgenommenen Verbuchung erfüllt oder verletzt hat, stellt sich allein im Verhältnis zwischen der Klägerin und den Eheleuten. Sollte die Klägerin verpflichtet gewesen sein, die eingegangene Zahlung auf den bisherigen Konten des X entsprechend § 676f Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zu verbuchen bzw. nach § 667 BGB an ihn oder auf seine Anweisung an das FA herauszugeben (vgl. BGH-Urteil in BGHZ 170, 121 II.1.b), wäre ein entsprechender Anspruch zivilrechtlich von X gegen die Klägerin geltend zu machen.

Die ohne Rechtsgrund ausgezahlte Umsatzsteuer-Erstattung kann das FA nach § 37 Abs. 2 AO nur von X zurückfordern. Denn er hat den Zahlungsweg veranlasst und das FA hat mit der Befolgung der Anweisung seine Erstattungspflicht erfüllt. Selbst wenn die Klägerin den überwiesenen Betrag unter Verletzung ihrer Pflichten aus dem Girovertragsverhältnis dem X nicht gutgebracht hätte, hätte X den Betrag nicht nochmals vom FA verlangen können. Es liegt auf der Hand, dass die Rückabwicklung der Zahlung im Fall des Wegfalls des Rechtsgrundes nur zwischen den Beteiligten des ursprünglichen Leistungsverhältnisses zu vollziehen ist.

Nach alledem kommt es für die Rückforderung einer an ein vom Steuerpflichtigen genanntes Kreditinstitut gerichteten Überweisung nicht darauf an, wie dieses Institut mit dem in Empfang genommenen Betrag verfahren ist; Leistungsempfänger und damit Rückgewährschuldner ist stets der Steuerpflichtige.