BFH, 7. Senat — VII R 33/09

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) betreibt ein …unternehmen. Für geschäftliche Flüge setzt sie ein Flugzeug ein. Mit diesem werden Gesellschafter, Geschäftsführer und Mitarbeiter aus geschäftlichen Anlässen befördert. Für die Kalenderjahre 2005 und 2006 hat die Klägerin Anträge auf Erstattung der Mineralölsteuer bzw. Energiesteuer gestellt, die der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt --HZA--) jedoch abgelehnt hat. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hatte Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) urteilte, der Klägerin stehe ein Entlastungsanspruch unmittelbar aus Art. 14 Abs. 1 Satz 1 Buchst. b der Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom --RL 2003/96/EG-- (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 283/51) zu. Folglich sei das HZA verpflichtet, der Klägerin die beantragte Mineralölsteuerentlastung für das Kalenderjahr 2005 in Höhe von … € und für Januar bis Juli 2006 in Höhe von … € sowie die beantragte Energiesteuerentlastung für August bis Dezember 2006 in Höhe von … € zu gewähren. Der deutsche Gesetzgeber habe das Unionsrecht nur unzulänglich umgesetzt. Zu Unrecht stelle das nationale Recht auf die Regelungen des Luftverkehrsgesetzes (LuftVG) ab. Der Begriff der "Luftfahrt" sei weit und umfassend auszulegen, so dass die Steuerbegünstigung nicht auf Luftfahrtunternehmen beschränkt werden könne. Da der Gesetzgeber das Unionsrecht nicht ordnungsgemäß umgesetzt habe, sei auch der Entlastungsanspruch für das Kalenderjahr 2005 noch nicht verjährt.

Mit seiner Revision rügt das HZA die unzutreffende Anwendung von Unionsrecht. Die Luftverkehrsbranche sei in internationale Abkommen eingebunden, deren Beachtung aus wettbewerbsrechtlichen Gründen unabdingbar sei. Nur bei Luftfahrtunternehmen bestehe eine unmittelbare Wettbewerbslage. Für eine Nutzung von Energieerzeugnissen zu kommerziellen Zwecken i.S. des Art. 14 Abs. 1 Satz 1 Buchst. b RL 2003/96/EG reiche es nicht aus, ein Flugzeug zur Beförderung von Gesellschaftern, Geschäftsführern oder eigenen Mitarbeitern einzusetzen. Im Übrigen sei der Entlastungsanspruch für das Kalenderjahr 2005 mit Ablauf des 31. Dezember 2006 gemäß § 169 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung durch Verjährungseintritt erloschen.

Das HZA beantragt die Aufhebung des FG-Urteils und die Abweisung der Klage.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Sie schließt sich im Wesentlichen der Rechtsauffassung des FG an. Der Gemeinschaftsgesetzgeber habe die Wettbewerbssituation von Luft- und Wasserfahrzeugen gleich eingeschätzt. Das zur Steuerbefreiung von Schiffsbetriebsstoffen ergangene Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) sei auf den Streitfall übertragbar. Auch Werksflüge verfolgten einen kommerziellen Zweck. Entgegen der Annahme des HZA sei der Entlastungsanspruch für das Kalenderjahr 2005 nicht verjährt.

II. Die Revision des HZA ist begründet und führt unter Abweisung der Klage zur Aufhebung des Urteils des FG. Der Klägerin steht kein Anspruch auf Entlastung von der Mineralölsteuer bzw. Energiesteuer zu, denn sie betreibt kein Luftfahrtunternehmen, dessen Gegenstand die gewerbsmäßige Beförderung von Personen oder Sachen ist; auch erbringt sie keine Luftfahrt-Dienstleistungen.

1. Nach § 4 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a des Mineralölsteuergesetzes i.V.m. § 50 Abs. 1 der Mineralölsteuer-Durchführungsverordnung wird eine steuerliche Begünstigung nur für Luftfahrtbetriebsstoffe gewährt, die von Luftfahrtunternehmen für die gewerbsmäßige Beförderung von Personen oder Sachen oder für die entgeltliche Erbringung von Dienstleistungen eingesetzt werden. Nach § 27 Abs. 2 Nr. 1 des Energiesteuergesetzes dürfen Luftfahrtbetriebsstoffe steuerfrei in Luftfahrzeugen für die Luftfahrt mit Ausnahme der privaten nichtgewerblichen Luftfahrt verwendet werden. Als private nichtgewerbliche Luftfahrt in diesem Sinne gilt nach § 60 Abs. 4 Nr. 1 und 2 der Energiesteuer-Durchführungsverordnung die Nutzung eines Luftfahrzeugs durch seinen Eigentümer oder den durch Miete oder aus sonstigen Gründen Nutzungsberechtigten u.a. zu anderen Zwecken als zur gewerbsmäßigen Beförderung von Personen oder Sachen durch Luftfahrtunternehmen und zur Erbringung von Dienstleistungen. Die Klägerin besitzt keine luftverkehrsrechtliche Genehmigungen nach § 20 Abs. 1 i.V.m. § 21 Abs. 1 LuftVG. Sie ist daher kein Luftfahrtunternehmen, das der EuGH hinsichtlich der Beförderung von Personen oder Sachen als begünstigt angesehen hat.

2. Ein Anspruch der Klägerin auf die beantragte Mineralöl- bzw. Energiesteuervergütung ergibt sich auch nicht aus der unmittelbaren Anwendung von Unionsrecht.

Nach Art. 14 Abs. 1 Satz 1 Buchst. b RL 2003/96/EG (Energiesteuerrichtlinie) sind die Mitgliedstaaten verpflichtet, unter den Voraussetzungen, die sie zur Sicherstellung der korrekten und einfachen Anwendung der Steuerbegünstigung und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung und -vermeidung oder Missbrauch festlegen, Lieferungen von Energieerzeugnissen zur Verwendung als Kraftstoff für die Luftfahrt mit Ausnahme der privaten nichtgewerblichen Luftfahrt von der Steuer zu befreien.

Nach dem Urteil des EuGH vom 21. Dezember 2011 C-250/10 (Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern 2012, 98) behält diese Bestimmung die in ihr vorgesehene Steuerbefreiung zwar nicht allein Luftfahrtunternehmen vor, jedoch kann die Steuerbegünstigung in anderen Fällen als bei der Beförderung von Sachen oder Personen durch Luftfahrtunternehmen nur dann gewährt werden, wenn ein Luftfahrzeug unmittelbar der entgeltlichen Erbringung von Luftfahrt-Dienstleistungen dient. Die Klägerin erbringt keine solchen Dienstleistungen. Diese Erkenntnis zu berücksichtigen, wäre der erkennende Senat selbst dann nicht gehindert, wenn das vorgenannte Urteil, wie die Klägerin geltend macht, im Hinblick darauf, dass der EuGH gemäß Art. 20 Abs. 5 seiner Satzung ohne Schlussanträge des Generalanwalts entschieden hat, verfahrensfehlerhaft zustande gekommen sein sollte (vgl. dazu auch Urteile des Senats vom 27. Juli 2012 VII R 28/09 und VII R 29/09, zur Veröffentlichung in BFH/NV bestimmt).