BFH, 1. Senat — I R 79/14

I. Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr (2007) im Inland einen gemeinsamen Wohnsitz unterhielten und zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger bezog von der im Inland ansässigen X-AG Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Von Juni 2001 bis zum 15. April 2005 war der Kläger als "President" bei der T LLC, einer Tochtergesellschaft einer Sparte der X-AG in Nordamerika, angestellt. Während dieses Zeitraums hatten die Kläger ihren inländischen Wohnsitz aufgegeben und diesen in die Vereinigten Staaten von Amerika (USA) verlagert. Das Gehalt des Klägers trug und bezahlte der amerikanische Arbeitgeber.

Der Kläger erbrachte seine Tätigkeit am Stammsitz der T LLC in den USA, unternahm aber an maximal 100 Tagen pro Kalenderjahr Dienstreisen außerhalb der USA. Er hielt sich dabei ein Drittel dieser Tage in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) auf.

Am 1. April 2002 wurden dem Kläger (nicht handelbare) Stock Options (Tranche I) gewährt, die zur Hälfte erstmals am 1. April 2004 und darüber hinaus erstmals am 1. April 2005 ausgeübt werden konnten. Am 1. April 2004 wurden dem Kläger weitere (nicht handelbare) Stock Options (Tranche II) gewährt, die er erstmals zum 1. April 2006 ausüben konnte. Bezogen auf den Zeitraum 2004 bis 2006 wurden dem Kläger zudem im Rahmen eines vertraglich vereinbarten Drei-Jahres-Leistungsplans sog. Phantomaktien gewährt.

Ab Mai 2005 war der Kläger wieder im Inland tätig, seit August 2005 auch dessen Familie nach Deutschland zurückgekehrt. Der Kläger übte seine Rechte aus den Stock Options am 12. April 2007 aus und bezog hieraus Einkünfte in Höhe von 759.895,20 € (Tranche I) und in Höhe von 517.144,32 € (Tranche II). Anfang Juli 2007 wurden dem Kläger aus den Phantomaktien für den Zeitraum vom 1. Januar 2004 bis zum 15. April 2005 ein Betrag von 86.540 US-$ und mit der Gehaltsabrechnung im Juni 2007 für den Zeitraum vom 16. April 2005 bis zum 31. Dezember 2006 ein Betrag von 87.000 € ausbezahlt.

In den USA wurde für das Streitjahr eine Besteuerung als "non resident" lediglich insoweit durchgeführt, als die Einkünfte zeitanteilig auf in den USA erbrachte Arbeitstage entfielen. Der nicht in den USA besteuerte Teil der Einkünfte wurde von den Klägern in ihrer (deutschen) Steuererklärung für das Streitjahr dem Progressionsvorbehalt unterworfen. Nach Auffassung des Beklagten und Revisionsklägers (Finanzamt --FA--) sind diese Beträge im Inland nach § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes 2002 in der für das Streitjahr geltenden Fassung (EStG) zu besteuern. Das FA erfasste einen Betrag in Höhe von 321.348 € als inländische Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und erließ einen entsprechend geänderten Einkommensteuerbescheid.

Der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage hat das Finanzgericht (FG) Baden-Württemberg mit Urteil vom 24. November 2014 6 K 4033/13 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2015, 410) stattgegeben. Das FG sah insbesondere den Anwendungsbereich der Vorschrift des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG aufgrund der teilweisen Besteuerung der Einkünfte in den USA als nicht eröffnet an.

Dagegen wendet sich das FA mit seiner vom FG zugelassenen Revision, die es auf eine Verletzung materiellen Rechts stützt.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision des FA ist unzulässig und daher durch Beschluss zu verwerfen (§ 126 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Inhalt der Revisionsbegründung entspricht nicht den Mindestanforderungen, die § 120 Abs. 3 FGO an eine Revisionsbegründung stellt.

1. a) Wendet sich der Revisionskläger gegen die materielle Sicht des FG, so hat er die Umstände zu bezeichnen, aus denen sich die Rechtsverletzung ergibt (§ 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO). Das umfasst auch Angaben dazu, aus welchen Gründen der Revisionskläger das erstinstanzliche Urteil als unrichtig erachtet. Demgemäß gehört nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu einer ordnungsgemäßen Revisionsbegründung u.a. die Auseinandersetzung mit den Gründen des angefochtenen FG-Urteils. Der Revisionskläger muss neben der Rüge eines konkreten Rechtsverstoßes die Gründe tatsächlicher oder rechtlicher Art angeben, die nach seiner Auffassung das erstinstanzliche Urteil als unrichtig erscheinen lassen. Erforderlich ist damit eine zumindest kurze Auseinandersetzung mit den Gründen des angefochtenen Urteils, aus der zu erkennen ist, dass der Revisionskläger die Begründung dieses Urteils und sein eigenes Vorbringen überprüft hat (ständige Rechtsprechung, s. die Nachweise bei Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 120 Rz 59, 65; Rüsken in Beermann/Gosch, FGO § 120 Rz 172 f.). Der Revisionskläger muss danach im Einzelnen und in Auseinandersetzung mit der Argumentation des FG dartun, welche Ausführungen der Vorinstanz aus welchen Gründen unrichtig sein sollen (z.B. Senatsbeschlüsse vom 20. August 2012 I R 3/12, BFH/NV 2012, 1990; vom 7. April 2010 I R 34/06, BFH/NV 2010, 1466, mit weiteren Rechtsprechungshinweisen).

b) Die vom FA vorgelegte Revisionsbegründung entspricht diesen Anforderungen nicht. Das FA bekundet letztlich nur, dass es im Hinblick auf die Anwendung des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG anderer Auffassung ist. Den Ausführungen des FA, wonach "der Wortlaut der genannten Vorschrift gerade Fälle, in denen die Einkünfte im ausländischen Staat nur teilweise besteuert wurden", erfasst, fehlt jegliche Auseinandersetzung mit der Argumentation der Vorinstanz (Verwendung des Begriffs "wenn" nicht aber "soweit").

Soweit das FA auf die beim erkennenden Senat anhängigen Revisionsverfahren I R 41/14 sowie das vom Senat ausgesetzte Verfahren I R 86/13 verweist, ergibt sich nichts anderes. Damit ist den Begründungsanforderungen, die an die Revision zu stellen sind, nicht genügt. Der bloße Hinweis auf ein anderes Verfahren, selbst wenn dort über dieselbe (konkrete) Rechtsfrage zu entscheiden sein sollte, reicht dafür nicht aus (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 6. Juni 2006 V R 8/06, BFH/NV 2006, 1852, m.w.N.).

Entsprechendes gilt für den Hinweis des FA auf das Senatsurteil vom 11. Januar 2012 I R 27/11 (BFHE 236, 327, dort Rz 13). Auch diesem Hinweis ist eine Auseinandersetzung mit dem angefochtenen Urteil nicht zu entnehmen. Denn die Vorinstanz hat unter ausdrücklicher Bezugnahme auf den --dem genannten Senatsurteil in BFHE 236, 327 zeitlich nachfolgenden-- Senatsbeschluss vom 19. Dezember 2013 I B 109/13 (BFHE 244, 40) der Verwendung des Begriffs "wenn" nicht aber des Begriffes "soweit" streitentscheidende Bedeutung beigemessen. Hierauf geht die Revisionsbegründung des FA nicht ein. Eine von § 120 Abs. 3 Nr. 2 FGO geforderte Auseinandersetzung mit dem angefochtenen Urteil ist auch dem nicht zu entnehmen.

2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.