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Auswirkungen der Umsatzsteuererhöhung zum 1. April 1998 auf Verträge zur Durchführung von Bauaufgaben des Landes
Mit Wirkung vom 1. April 1998 wird der allgemeine Umsatzsteuersatz (§ 12 Abs. l UStG) von 15 v. H. auf 16 v. H. angehoben (Artikel 5 Nr. l i. V. m. Artikel 9 Abs. l des Gesetzes zur Finanzierung eines zusätzlichen Bundeszuschusses zur gesetzlichen Rentenversicherung vom 19. Dezember 1997 - BGB1.1 S. 3121 -).
Der ermäßigte Umsatzsteuersatz von 7 v. H. (§ 12 Abs. 2 UStG) bleibt unverändert.
Der neue Steuersatz ist auf Lieferungen und sonstige Leistungen anzuwenden, die nach dem 31. März 1998 ausgeführt werden.
Für die Frage, ob der bisherige oder der neue Steuersatz anzuwenden ist, kommt es deshalb nicht auf den Zeitpunkt der vertraglichen Vereinbarung an, ebensowenig auf den Zeitpunkt der Rechnungserteilung, der Zahlung oder der Entgeltsvereinnahmung, vielmehr allein auf den Zeitpunkt, zu dem die Leistungen im umsatzsteuerlichen Sinne ausgeführt sind.
Den im Zusammenhang mit der Durchführung von Bauaufgaben des Landes erbrachten Lieferungen und sonstigen Leistungen liegen in der Regel Werkverträge i. S. der §§ 631 ff. BGB zugrunde. Bei den Werkverträgen unterscheidet das Umsatzsteuerrecht zwischen Werklieferungsverträgen und Werkleistungsverträgen. Eine Werklieferung liegt vor, wenn der Auftragnehmer ein bestelltes Werk unter Verwendung von Hauptstoffen .erstellt, die er selbst beschafft.
Eine Werkleistung liegt vor, wenn für eine Leistung kein Hauptstoff benötigt wird (z. B. Aushub einer Baugrube, Erdbewegungen; Architekten- und Ingenieurleistungen) oder wenn die benötigten Hauptstoffe vom Auftraggeber gestellt werden. Die Verwendung von Nebenstoffen aus den Beständen des Auftragnehmers hat auf die Beurteilung keinen Einfluß.
Bei Werklieferungen ist die Leistung ausgeführt, wenn dem Auftraggeber die Verfügungsmacht an dem erstellten Werk verschafft worden ist. Im Bereich von; Bauleistungen ist dies grundsätzlich bei der Abnahme des fertigen Werks der Fall. Werkleistungen sind dagegen grundsätzlich bereits ausgeführt, wenn sie fertiggestellt und, sofern dies der Natur der Sache nach erforderlich ist (z. B. bei Architektenplänen), dem Auftraggeber übergeben sind. Eine Abnahme ist hier nicht Voraussetzung.
Für Lieferungen und sonstige Leistungen, die nach dem 31. März 1998 ausgeführt werden, gilt der neue Umsatzsteuersatz auch insoweit, als in den Fällen der Istversteuerung (Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten) und der Istversteuerung von Abschlagszahlungen und Vorauszahlungen Umsatzsteuer bereits vor dem 1. April 1998 entstanden ist.
Die nach dem bisherigen Steuersatz berechnete Umsatzsteuer (15 v. H.) muß entsprechend dem neuen Steuersatz (16 v.H.) berichtigt werden; d.h. es ergibt sich eine weitere Steuerschuld in Höhe von l v. H. (Differenz zwischen altem und neuem Steuersatz).
Nach § 27 Abs. l Satz 3 UStG hat der Auftragnehmer diese Berichtigung der Umsatzsteuerberechnung für den Voranmeldungszeitraum vorzunehmen, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt worden ist.
Für Lieferungen und Leistungen, die vor dem 1. April 1998 ausgeführt worden sind, gilt der alte Steuersatz (15 v.H.), und zwar unabhängig von dem Zeitpunkt der Rechnungserteilung, der Zahlung und der Entgeltsvereinnahmung.
Bestimmte Teile einer Lieferung oder sonstigen Leistung (Teilleistungen) können umsatzsteuerlich gesondert behandelt werden.
Auf Teilleistungen, die vor dem 1. April 1998 ausgeführt worden sind, ist der alte Steuersatz (15 v. H.) anzuwenden, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:
(1) Es muß sich um einen wirtschaftlich abgrenzbaren Teil einer Werklieferung oder Werkleistung handeln.
(2) Die Teilleistung muß, wenn sie Teil einer Werklieferung ist, vor dem 1. April 1998 abgenommen worden sein; ist sie Teil einer Werkleistung, so muß sie vor dem 1. April 1998 fertiggestellt und ggf. übergeben worden sein (s. Nr. 1.2.1).
(3) Vor dem 1. April 1998 muß vereinbart worden sein, daß für die Teilleistung ein entsprechendes Teilentgelt zu zahlen ist.
(4) Das Teilentgelt muß gesondert abgerechnet werden.
Als umsatzsteuerlich gesondert behandelbare Teilleistungen kommen unter den vorbezeichneten Voraussetzungen insbesondere in sich abgeschlossene Teile von Bauleistungen i. S. der §§ 12 Nr. 2 a), 16 Nr. 4 VOB/B in Betracht. Diese Grundsätze gelten ferner für Teilleistungen im Rahmen von Architekten- und Ingenieurleistungen, wenn für sie im Vertrag ein bestimmtes Teilentgelt vorgesehen ist und die Leistung außerdem gesondert als Teilleistung beauftragt worden ist.
Vorstehende Grundsätze haben -auf Verträge des Landes zur Durchführung von Bauaufgaben folgende Auswirkungen:
Bei der Wertung von Angeboten ist jeweils ein einheitlicher Umsatzsteuersatz zugrunde zu legen, und zwar unabhängig davon, welchen Satz die Bieter in ihren Angeboten aufgeführt haben.
Die Zusätzlichen Vertragsbedingungen im VOB-und VOL-Bereich sehen vor, daß der Auftragnehmer den Umsatzsteuerbetrag am Schluß der Rechnung mit dem Steuersatz einzusetzen hat, der zum Zeitpunkt des Entstehens der Steuer, bei Schlußrechnungen zum Zeitpunkt des Bewirkens der Leistung, gilt [Nr. 27.3 EVM(B)ZVB/E, Nr. 27.3 EVM(K)ZVB, Nr. 11.2 EVM(Z)ZVB, Nr. 13.1 EVM(L)ZVB]. Dementsprechend ist für alle Lieferungen und sonstigen Leistungen eines Auftragnehmers, die vor dem 1. April 1998 im umsatzsteuerlichen Sinne ausgeführt worden sind (s. Nr. 1.2.1), die alte Umsatzsteuer zu vergüten (15 v. H.).
Für alle Lieferungen und sonstigen Leistungen eines Auftragnehmers, die nach dem 31. März 1998 ausgeführt werden, ist die erhöhte Umsatzsteuer zu vergüten (16 v. H.).
Wurden für Lieferungen und sonstige Leistungen eines Auftragnehmers, die nach dem 31. März 1998 ausgeführt werden, vor dem 1. April 1998 Vorauszahlungen und Abschlagszahlungen in Rechnung gestellt, so konnte der Auftragnehmer hierbei sowohl den alten als auch den neuen Steuersatz ansetzen. Hat er den alten Steuersatz berechnet, ist die Berichtigung der Umsatzsteuerberechnung um l v. H. vorzunehmen, wenn die Leistungen ausgeführt sind (Nr. 1.2.2).
') MB1. NW. 1993 S. 565, geändert durch RdErl. v. 3. 3. 1998 (MB1. NW. 1998 S. 375).
240. Ergänzung - SMBl. NW. - (Stand 15. 4. 1998 = MBl. NW. Nr. 24 einschl.)
2. 2. 93 (2) /
Vorstehende Absätze gelten auch für umsatzsteuerlich gesondert zu behandelnde Teilleistungen (s. Nr. 1.3.2).
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Verträge mit freiberuflich Tätigen nach der Honorarordnung für Architekten und Ingenieure (HOAI).
Die freiberuflich Tätigen und andere Auftragnehmer, deren Verträge auf der Grundlage der HOAI-Ver-tragsmuster (Objektplanung für Gebäude, Ingenieurbauwerke, Verkehrsanlagen und Freianlagen sowie Tragwerksplanung, Prüfung, der Tragwerksplanung und Technische Ausrüstung) abgeschlossen worden sind, erhalten Nettohonorare und Netto-Nebenko-stenpauschalen. Die Umsatzsteuer für das Honorar und für die Nebenkosten wird gesondert bezahlt.
Für die in diesen Verträgen vereinbarten Leistungen beträgt die zu erstattende Umsatzsteuer ab 1. April 1998 16 v. H. Das Gleiche gilt für die Nebenkosten.
Die jeweils mitv.H.-Sätzen des Honorars bewerteten Teilleistungen werden auch umsatzsteuerlich als solche anerkannt, wenn sie gesondert als Teilleistungen beauftragt wurden und dabei ausdrücklich auf deren gesondertes Teilleistungsentgelt hingewiesen wurde (s. Nr. 1.3.2).
Nummer 2.1.2 Abs. 2 ff. gelten entsprechend.
Dies bedeutet insbesondere: Teilleistungen, die vor dem 1. April 1998 fertiggestellt worden sind, unterliegen dem alten Steuersatz, gleichgültig, wann das Honorar ermittelt und bezahlt wird. Voraussetzung ist jedoch, daß die Arbeitsergebnisse der jeweiligen Teilleistungen dem Auftraggeber vor dem 1. April 1998 übergeben worden sind. Das Übergabedatum ist schriftlich festzuhalten.
Sind bei einmaligen Baumaßnahmen Mehrkosten aufgrund der Umsatzsteuererhöhung zu erwarten, so sind sie unverzüglich in einem Nachtrag zu den genehmigten Unterlagen nach § 24 Abs. l LHO zu erfassen. Es ist anzustreben, die Mehrkosten an anderer Stelle der Baumaßnahme einzusparen.
Dieser Runderlaß tritt am Tag nach seiner Veröffentlichung in Kraft2) und gilt bis zum 31. Dezember 2003.
T.
') MBl. NW. 1993 S. 646.
!) MBl. NW. ausgegeben am 7. 4. 1998.