Finanzgericht Köln, 14. Senat — 14 K 1414/19

Die Beteiligten streiten über den Werbungskostenabzug von als Darlehenszinsen bezeichneten Zahlungen des Klägers an seine Mutter bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.

Die Kläger werden als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Dem Kläger war von seiner 1922 geborenen Mutter am 10.10.1985 eine notarielle Generalvollmacht erteilt worden, die für alle Rechtsgeschäfte und Rechtshandlungen sowie über den Tod der Mutter hinaus galt und den Kläger von den Beschränkungen des § 181 BGB befreite; wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die in den Verwaltungsakten (Vorhefter d. ESt-Akte) befindliche Kopie der Vollmacht verwiesen. Am 15.03.2015 schloss der Kläger als Vertreter seiner Mutter als Darlehensgeberin mit sich selbst als Darlehensnehmer folgenden „Darlehensvertrag “ über 250.000 €, den er für beide Vertragspartner unterzeichnete:

„1. Vorbemerkung

Aus dem Verkauf des Hauses C sind der Darlehnsgeberin ca. 500.000 € verblieben, die gewinnbringend angelegt werden sollen.

Auf dem Tagesgeldkonto werden nur 0,5 % Zinsen gezahlt. Die ausschließliche Anlage in Wertpapieren ist zu risikobehaftet, zumal die Darlehensgeberin bereits über ein Wertpapiervermögen von ca. 100.000,00 € (E) verfügt.

Der Darlehensnehmer beabsichtigt den Erwerb einer Immobilie zur Eigennutzung im L Raum und benötigt deshalb zur teilweisen Finanzierung ein Darlehen. Laut FAZ vom heutigen Tag beträgt der Zins eines Baudarlehens bei einer 70prozentigen Finanzierung und einer Laufzeit von 15 Jahren im Mittelwert von 90 Banken: 1,88 %.

Im Hinblick darauf, dass der Darlehensnehmer für Baukredite der Darlehensgeberin die persönliche Haftung übernommen hat, (W, T) ist eine dingliche Absicherung des Kredits nicht vorgesehen; als Risikoausgleich zahlt der Darlehensnehmer jedoch einen Betrag von 1,12 % p.a. zusätzlich.

2. Dies vorausgeschickt, gewährt die Darlehensgeberin dem Darlehnsnehmer ein Darlehen in Höhe von 250.000,00 € […].

3. Das Darlehen ist mit 3 % p.a. zu verzinsen; der Zinssatz kann erst nach 15 Jahren entsprechend der Entwicklung von dinglich gesicherten Immobiliarkrediten angepasst werden. Die Zinszahlungen erfolgen nachträglich zum 30.03., 30.06., 30.09 und 30.12. eines jeden Jahres in Höhe von 1.875,00 €.

4. Während der ersten 15 Jahre erfolgt keine Tilgung; sodann eine solche von 5 % p.a..“

Die Generalvollmacht war noch im Jahr 2015, jedenfalls vor dem 14.09.2015, durch Frau X widerrufen worden.

Mit notariellem Vertrag vom 28.05.2015 erwarb der Kläger das Grundstück J samt Inventar zu einem Kaufpreis von 730.000 €. Auf dem Grundstück befinden sich eine gewerbliche Halle mit einer Fläche von … m² (J1s), die seit 01.01.2016 an die U GmbH vermietet ist, und ein Bungalow mit einer Wohnfläche von … m² (J2), der seit Mitte 2016 von den Klägern selbst bewohnt wird.

In ihrer Einkommensteuererklärung für 2015 hatten die Kläger u.a. negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Grundstücks J in Höhe von 8.088 € erklärt und erläutert, das Grundstück sei seit dem 01.01.2016 vermietet. Zur Teilfinanzierung des Kaufpreises, der in Höhe von 300.000 € schon 2015 fällig gewesen sei, habe der Kläger ein Darlehen bei seiner Mutter über 250.000 € und ein Darlehen bei der V über 300.000 € aufgenommen; für Letzteres war eine Grundschuld in gleicher Höhe eingetragen. Es seien aus dem von der Mutter des Klägers gewährten Darlehen Schuldzinsen in Höhe von insgesamt 5.937,50 € (312,50 € zzgl. 1.875 € x 3) angefallen. Laut den hierzu vorgelegten Kontoauszügen hatte der Kläger per Dauerauftrag auf ein Konto seiner Mutter am 30.06., 30.09. und 31.12.2015 jeweils 1.875 € mit dem Betreff „Darlehenszinsen" überwiesen.

Der Beklagte hatte die an die Mutter gezahlten Beträge i.H.v. 5.938 € nicht berücksichtigt mit der Begründung, dass der Darlehensvertrag zwischen dem Kläger und seiner Mutter einem Fremdvergleich nicht standhalte, weil mit einer Rückzahlung des Darlehensbetrags angesichts des fortgeschrittenen Alters der Mutter nicht zu rechnen sei. Es erfolge während der ersten 15 Jahre der Laufzeit keine Tilgung. Damit könne die Darlehensgeberin erst 2 ½ Monate nach Vollendung des 108. Lebensjahrs über ihr Vermögen verfügen. Sollte sie früher versterben, entfiele in Höhe des Erbteils die Rückzahlungsverpflichtung.

Der Kläger hatte sich in dem Verwaltungs- und anschließenden Klageverfahren vor dem FG Rheinland-Pfalz (Az. 1 K 1883/16) dahingehend eingelassen, dass nicht nachvollziehbar sei, aus welchen Gründen die Erben seiner Mutter, zu denen die Kläger nicht gehörten, auf die Rückzahlung des Darlehens verzichten sollten. Bei dem Darlehen handele es sich um einen Zwischenkredit; ob er diesen durch einen Bausparvertrag oder seinen Erbteil zurückzahle, sei unerheblich. Seine Mutter habe die Generalvollmacht im Übrigen zwischenzeitlich widerrufen. Sie sei seit 1983 verwitwet, habe drei Kinder und das Kind ihrer 1985 verstorbenen Tochter, also ihre Enkelin, Frau H, als alleinige Erbin eingesetzt. Diese habe alle Vermögensgegenstände zu Geld gemacht, so dass auch sein Pflichtteilsanspruch keinen Wert mehr habe. Seine Mutter sei ferner nicht gehindert, ihren Rückzahlungsanspruch abzutreten oder zu verpfänden, so dass die Ansicht, wegen ihres hohen Alters sei nicht mit einer Rückzahlung zu rechnen, fehl gehe. Auch daraus, dass er selbst nicht sicher sein könne, die Rückzahlung des Darlehens zu erleben, könne nicht auf ein Scheingeschäft geschlossen werden. Durch den Darlehensvertrag habe die Mutter für den Erlös aus dem Hausverkauf von 500.000 € eine ausreichende Verzinsung erzielt, besser als auf dem Zinsmarkt, und er habe seine Investitionen zu angemessenen Konditionen tätigen können.

In dem finanzgerichtlichen Verfahren hatten die Kläger ein Schreiben der Rechtsanwältin Y vom 14.09.2015 an den Kläger vorgelegt (Bl. 82 ff. d. Verwaltungsakte „Klage – Akte 1 K 1883/16), in dem – unter dem Betreff „Widerrufene Generalvollmacht von Frau X" – u.a. ausgeführt wird:

„Ihnen ist zwischenzeitlich der vor dem Notar Z erklärte Widerruf Ihrer Mutter durch Gerichtsvollzieher zugestellt worden. Eine Kraftloserklärung gegenüber dem Gericht ist beantragt.

Ausweislich der uns vorliegenden Unterlagen haben Sie sich unter dem Datum des 16.03.2015 einen Betrag von EUR 250.000,00 als Darlehen überwiesen. Der Zahlungszweck ist mit Darlehen bezeichnet.

Ein Darlehensvertrag ist unserer Mandantin weder bekannt, noch liegt er ihr vor. Insofern müssen wir davon ausgehen, dass diese Zahlungsflüsse ohne rechtliche Legitimation erfolgt sind. Wir fordern Sie daher auf, den Betrag in Höhe von EUR 250.000,00 sofort , spätestens aber bis zum 28.09.2015, auf das unten angegebene Konto zu überweisen. […]

Falls es einen Darlehensvertrag zwischen Ihnen und unserer Mandantin gibt, fordern wir Sie auf, uns diesen bis zum

21.09.2015

vorzulegen.

Rein vorsorglich stellen wir die Rückzahlung des Darlehens sofort fällig. […]"

Die Klage war durch inzwischen rechtskräftiges Urteil vom 14.09.2017, auf das für Einzelheiten Bezug genommen wird, abgewiesen worden; eine Nichtzulassungsbeschwerde hatte keinen Erfolg (Beschluss des BFH vom 05.04.2018 IX B 131/17).

Der Einkommensteuererklärung der Kläger für das Streitjahr 2016 waren für die J1 und J2 jeweils eigene Anlagen V beigefügt. Schuldzinsen für das Darlehen der Frau X teilten die Kläger auf die beiden Objekte auf und machten sie für J1 i.H.v. 4.721 € und für J2 i.H.v 573 € als Werbungskosten geltend.

In dem Einkommensteuerbescheid vom 30.01.2018 ließ der Beklagte die für die gewerbliche Halle geltend gemachten Schuldzinsen i.H.v. 4.721 € unberücksichtigt unter Hinweis auf das Urteil des FG Rheinland-Pfalz.

Der hiergegen gerichtete Einspruch der Kläger wurde mit Entscheidung vom 31.05.2019 zurückgewiesen.

Für 2017 schätzte der Beklagte die Einkünfte aus der Vermietung der gewerblichen Halle in dem Bescheid vom xx.xx.2018 auf 12.477 €, da die Kläger keine Einkünfte erklärt hatten. Der hiergegen gerichtete Einspruch hatte insoweit Erfolg, als durch Einspruchsentscheidung vom xx.xx.2019 die Vermietungseinkünfte auf 9.875 € reduziert wurden, wobei den nacherklärten Angaben der Kläger gefolgt wurde mit Ausnahme der an Frau X gezahlten Beträge i.H.v. 7.500 €, die wiederum außer Ansatz blieben.

Mit ihrer Klage vom xx.xx.2019 verfolgen die Kläger ihr Begehren, die an Frau X gezahlten Beträge als Werbungskosten bei den Vermietungseinkünften zu berücksichtigen, weiter.

Der Beklagte habe nicht geprüft, ob die Erklärungen der Rechtsanwältin Y rechtserheblich seien und ein Widerruf der Vollmacht dazu führe, dass alle zuvor durch den Kläger im Namen seiner Mutter abgeschlossenen Rechtsgeschäfte unwirksam seien. Es müsse ein Grund vorliegen, um ein Darlehen fällig zu stellen.

Der Kläger habe das Darlehen im Vertrauen auf das Schreiben des BMF vom 23.12.2010 aufgenommen, wonach ein Darlehensvertrag zwischen wirtschaftlich voneinander unabhängigen Angehörigen ausnahmsweise bereits anerkannt werden könne, wenn er zwar nicht in allen Punkten dem zwischen Fremden Üblichen entspreche, aber die Darlehensmittel ansonsten bei einem fremden Dritten hätten aufgenommen werden müssen. Danach sei nur entscheidend, dass die Vereinbarungen tatsächlich vollzogen, insbesondere die Zinsen regelmäßig gezahlt würden; Besicherung und Modalitäten der Tilgung bräuchten in diesen Fällen nicht geprüft zu werden.

Unter dem 08.09.2020 hat das Gericht die Kläger um Auskünfte und Beweisantritte hinsichtlich des weiteren Schicksals des in Rede stehenden Geldbetrages nach dem Schreiben der Rechtsanwältin Y vom 14.09.2015 gebeten; für Einzelheiten wird auf das Ladungsschreiben Bezug genommen (Bl. 109-112 d. FGA).

Hierauf haben die Kläger mitgeteilt, dass die Rechtsanwälte offenbar eingesehen hätten, dass für eine Fälligstellung oder Kündigung des Darlehens jede Rechtsgrundlage fehle. Dazu haben sie ein ärztliches Attest vom 22.06.2015 vorgelegt, in der Frau X „ eine uneingeschränkte Geschäftsfähigkeit attestiert “ wird, sowie ein Anschreiben der Rechtsanwältin Y an den Kläger vom 05.12.2016, in dem es heißt:

„…leider haben Sie auf unser Schreiben vom 13.09.2016 nicht reagiert. Wir hatten Ihnen in diesem Schreiben noch angeboten, einen Lösungsvorschlag unterbreiten zu können. Da Sie keinen Lösungsvorschlag unterbreitet haben, haben wir uns die Mühe gemacht und machen folgenden Vergleichsvorschlag:

1. Ein Darlehensvertrag über EUR 250.000,00 wird grundsätzlich für die Zeitdauer von 10 Jahren anerkannt. Dabei sind sich beide Parteien darüber einig, dass ausschließlich Zinszahlungen erfolgen. Das Darlehen wird nicht getilgt.

2. Für den Fall, dass Sie sich in dieser Angelegenheit schriftlich nicht innerhalb der nächsten zwei Wochen, also spätestens bis zum 19.12.2016 , hierzu bei uns melden, betrachten wir diese fehlende Reaktion als Zustimmung.

3. Sie leisten die Darlehensraten und zwar mit sofortiger Wirkung an unsere Mandantin, die vorher an die D gezahlt wurden. Alle anderen Parameter des Darlehensvertrages werden übertragen, so dass sich ausschließlich der Zahlungsempfänger ändert. Die Zahlungen werden also ab sofort an unsere Mandantin geleistet.

Aufgrund der gesamten Situation und insbesondere Ihrer fehlenden Rückmeldung hat sich unsere Mandantin nun dazu entschieden, den Klageweg zu beschreiten. Wir haben bereits den Auftrag, sowohl zivilrechtlich als auch strafrechtlich gegen Sie vorzugehen.

Unabhängig davon, dass Sie sich unrechtmäßiger Weise an den Geldern Ihrer Mutter bereichert haben, ist die persönliche Enttäuschung über Ihr Verhalten sicherlich mindestens genauso schwerwiegend.“

Der Kläger erläutert hierzu, dass er auf das Schreiben nicht reagiert habe. Es sei danach auch nichts weiter passiert; die angekündigte Klage habe seine inzwischen demente Mutter nicht erhoben, wohl weil die Rechtsanwälte wüssten, dass sie nicht mehr geschäftsfähig sei und keine wirksame Vollmacht mehr erteilen könne. Ihre Enkelin sei direkt nach dem Widerruf der Generalvollmacht notariell als Betreuerin bestellt und ebenfalls von den Einschränkungen des § 181 BGB befreit worden; dem Notar, der die Geschäftsfähigkeit der Mutter habe feststellen müssen, habe das nicht durch Fakten belegte ärztliche Attest vom 22.06.2015 ausgereicht. Seine Mutter sei bereits zum Zeitpunkt des Darlehensvertrages geschäftsunfähig gewesen. Es sei alles mit ihr und seinen Geschwistern besprochen gewesen. Bei seinen Handlungen für seine Mutter habe er ihr immer alles erklärt; ob sie es verstanden habe, wisse er nicht.

In der mündlichen Verhandlung hat das Gericht die Beteiligten darauf hingewiesen, dass eine steuerliche Anerkennung des Vertrages bereits unter dem Gesichtspunkt zivilrechtlicher Unwirksamkeit problematisch sei, da der Senat nicht feststellen könne, ob ein derartiges Rechtsgeschäft im Innenverhältnis zwischen dem Kläger und seiner Mutter von der Generalvollmacht gedeckt sei. Auf das Sitzungsprotokoll vom 14.10.2020 wird Bezug genommen.

Die Kläger beantragen sinngemäß,

den Einkommensteuerbescheid für 2016 vom xx.xx.2018 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom xx.xx.2019 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften des Klägers aus Vermietung und Verpachtung zusätzliche Werbungskosten in Höhe von 6.875 € berücksichtigt werden, sowie

den Einkommensteuerbescheid für 2017 vom xx.xx.2018 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom xx.xx.2019 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften des Klägers aus Vermietung und Verpachtung zusätzliche Werbungskosten in Höhe von 6.250 € berücksichtigt werden;

zum Verfahren:

für das Innenverhältnis Beweis zu erheben durch Vernehmung ihrer Tochter A, die bei diesen Verhandlungen dabei gewesen sei.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er nimmt auf das Urteil des FG Rheinland-Pfalz zu der Veranlagung für 2015 Bezug. Da der Darlehensvertrag durch die Rechtsanwälte der Mutter mit Schreiben vom 14.09.2015 widerrufen bzw. gekündigt worden sei, hätten die an die Mutter in den Streitjahren geleisteten Zahlungen keinen Rechtsgrund. Insoweit sei die Klage unschlüssig. Selbst bei zivilrechtlicher Wirksamkeit des streitbefangenen Darlehensvertrages bleibe es dabei, dass dieser als verschleierte Schenkung bzw. vorweggenommene Erbfolge steuerlich nicht anerkannt werden könne.

I.

Die Klage ist unbegründet. Die angefochtene Einkommensteuerfestsetzung 2016 ist zwar rechtswidrig, da sie – aufgrund der Anerkennung eines Teilbetrages der an Frau X geleisteten Zahlungen i.H.v. 573 € – zu niedrig erfolgt ist, verletzt jedoch die Kläger nicht in ihren Rechten. Die angefochtene Festsetzung für 2017 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO).

Der Beklagte hat die geltend gemachten Schuldzinsen aus der Vermietung der gewerblich genutzten Halle zu Recht nicht als Werbungskosten in Ansatz gebracht.

Die aus der Vermietung des Bungalows bis Juni 2016 geltend gemachten Schuldzinsen i.H.v. 573 € wären ebenfalls nicht steuermindernd zu berücksichtigen gewesen, wurden von dem Beklagten jedoch – wohl versehentlich – zum Werbungskostenabzug zugelassen. Insoweit ist die Steuerfestsetzung zugunsten der Kläger rechtswidrig, kann jedoch aufgrund des aus § 96 Abs.1 S. 2 FGO, Art. 19 Abs. 4 GG folgenden Verböserungsverbotes im finanzgerichtlichen Verfahren nicht mehr zulasten der Kläger korrigiert werden.

1.

Die steuerliche Anerkennung des vorliegenden „Darlehensvertrags“ scheitert bereits daran, dass seine zivilrechtliche Wirksamkeit nicht festgestellt werden kann.

a.

Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 S. 1, S. 3 Nr. 1 EStG alle Aufwendungen, die zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen aus einer Einkunftsart getätigt werden, darunter grundsätzlich auch Schuldzinsen aus Darlehensverträgen, die zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines der Einkunftserzielung dienenden Wirtschaftsgutes geschlossen werden.

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH werden jedoch Verträge unter nahen Angehörigen – wie der vorliegende „Darlehensvertrag“ vom 15.03.2015 zwischen dem Kläger und seiner Mutter – aufgrund des zwischen solchen Personen in der Regel fehlenden natürlichen Interessengegensatzes steuerlich nur anerkannt, wenn sie zivilrechtlich wirksam, klar, eindeutig und leicht nachprüfbar sind und dem entsprechen, was unter sonst gleichen Umständen auch zwischen fremden Personen hätte vereinbart werden können. Zudem muss die tatsächliche Durchführung des Vertrags wie unter fremden Dritten erfolgt sein (BFH, Urteile vom 17.07.2014 IV R 52/11, BFHE 246, 349; vom 16.12.2008 VIII R 83/05, BFH/NV 2009, 1118; vom 25.09.2008 IV R 16/07, BStBI II 2009, 989, jeweils m.w.N.).

b.

Der Senat ist nicht davon überzeugt (vgl. § 96 Abs. 1 S. 1 FGO), dass zwischen dem Kläger und seiner Mutter am 15.03.2015 zivilrechtlich wirksam ein Vertrag über die Gewährung eines Darlehens i.H.v. 250.000 € geschlossen wurde.

Zunächst kann schon nicht festgestellt werden, wann der Darlehensvertrag tatsächlich geschlossen wurde, also dass er im Vorfeld der ersten „Zinszahlung“ am 30.06.2015 zustande kam.

Insbesondere jedoch ist nicht nachgewiesen, dass eine Vereinbarung wie die vorliegende im Innenverhältnis zwischen dem Kläger und seiner Mutter durch die Generalvollmacht aus 1985 gedeckt war.

aa.

Die Vertretungsmacht als das rechtliche Außenverhältnis, das laut der Vollmachtsurkunde alle Rechtsgeschäfte und Rechtshandlungen für die Vollmachtgeberin erfasste, ist von dem Innenverhältnis zwischen Vollmachtgeber und Vollmachtnehmer, also dem Kläger und seiner Mutter zu unterscheiden. Der Vollmachtserteilung als abstraktes Rechtsgeschäft liegt in der Regel ein schuldrechtliches Verhältnis zwischen Vollmachtgeber und Bevollmächtigtem zugrunde, nach dem sich das Innenverhältnis bestimmt, beispielsweise welche Interessen des Vollmachtgebers der Bevollmächtigte wahrnehmen soll, und bei dem es sich typischerweise um einen Auftrag oder um einen Geschäftsbesorgungsvertrag handelt. Die Vertretungsmacht ist in ihrer Wirksamkeit von dem Innenverhältnis unabhängig und betrifft allein das Außenverhältnis zu dem Geschäftsgegner: Wird der Vertreter innerhalb der Grenzen der ihm erteilten Vertretungsmacht tätig, missachtet er aber die ihm im Innenverhältnis auferlegten Bindungen, so ist das Geschäft nach § 164 Abs. 1 S. 1 BGB gegenüber dem Vertretenen grundsätzlich gültig. Anderes gilt jedoch in Ausnahmefällen, etwa bei einem Missbrauch der Vertretungsmacht, d.h. in Fällen, in denen der Vertreter die ihm im Innenverhältnis gesteckten Grenzen der Vertretung überschreitet. Schließt ein Vertreter kollusiv mit dem Vertragsgegner zum Nachteil des Vertretenen ein Geschäft ab, verstößt das Geschäft wegen einer sittenwidrigen Kollusion gegen die guten Sitten und ist nichtig (§ 138 BGB; vgl. BGH, Urteil vom 17.05.1988 VI ZR 233/87, NJW 1989, 26; Urteil vom 14.06.2000 VIII ZR 218/99, NJW 2000, 2896; vom 13.09.2011 VI ZR 229/09, DStR 2011, 2159, unter II.1). Aus diesem Grund ist auch ein Vertrag gem. § 138 BGB nichtig, wenn ein von den Voraussetzungen des § 181 BGB befreiter Bevollmächtigter seine Vollmacht missbraucht, um mit sich als Geschäftsgegner ein (Insich-)Geschäft zum Nachteil des Vertretenen abzuschließen (vgl. BGH, Urteil vom 28.01.2014 II ZR 371/12, DStR 2014, 755, m.w.N.).

bb.

Dementsprechend wäre die Klage nur dann erfolgreich, wenn der Senat positiv feststellen könnte, dass der Kläger nicht nur im Außenverhältnis kraft der Generalvollmacht, sondern auch im Innenverhältnis zu seiner Mutter befugt war, den Darlehensvertrag für sie als Darlehensgeberin mit sich selbst als Darlehensnehmer zu schließen. Eine solche Feststellung kann auf der Grundlage des bisher bekannten Sachverhalts jedoch nicht getroffen werden. Es ist über das Innenverhältnis nichts Konkretes bekannt. Denn die vorliegende, 1985 von Frau X erteilte Generalvollmacht gibt lediglich Aufschluss über die Vertretungsbefugnis des Klägers im Außenverhältnis, nicht jedoch über das, was zwischen dem Kläger und seiner Mutter im Innenverhältnis bezüglich seiner Berechtigung und dem Zweck der Bevollmächtigung vereinbart war. Der Kläger selbst hat hierzu keinerlei Sachverhaltsvortrag geleistet. Die bekannten Umstände sprechen vielmehr gegen eine entsprechende Befugnis im Innenverhältnis. Denn es dürfte sich bei der vorliegenden Vollmacht am ehesten um eine Vollmacht auf das Alter der Mutter bzw. den Betreuungsfall gehandelt haben, vergleichbar einer sog. Betreuungsvollmacht, der im Innenverhältnis typischerweise ein Auftragsverhältnis zugrunde liegt, welches beginnt, wenn der Vollmachtgeber nicht mehr für sich selbst auftreten kann (OLG Brandenburg, Urteil vom 19.03.2013 3 U 1/12, juris, Rn. 82; Schleswig-Holsteinisches OLG, Urteil vom 18.03.2014 3 U 50/13, FamRZ 2014, 1397, unter II.1.a.aa, Rn. 21). Die Rechtsprechung, wonach unter Ehegatten ein Auftragsverhältnis in der Regel nicht besteht, ist auf andere familiäre Beziehungen nicht übertragbar (BGH-Beschluss vom 26.06.2008 III ZR 30/08. FamRZ 2008, 1841). Für eine auf den Betreuungsfall ausgerichtete Vollmacht spricht auch der zeitliche Zusammenhang der Bevollmächtigung mit dem Tod des Ehemannes der Vollmachtgeberin im Jahr 1983. Typischerweise wird eine solche Vollmacht gerade nicht im Interesse des Bevollmächtigten, also im Streitfall des Klägers, sondern im Interesse des Vollmachtgebers erteilt. Dem entspricht der vorliegende Darlehensvertrag vom 15.03.2015 jedoch nicht, da er für die Vertretene nachteilig war, nämlich ihr hierdurch der Betrag von 250.000 € für einen tilgungsfreien Zeitraum von 15 Jahren vollständig und für weitere 20 Jahre teilweise entzogen wurde. Im Ergebnis hatte sie damit angesichts ihres Alters lebenslang auf diesen nicht unerheblichen Teil ihres Vermögens keinen Zugriff mehr. Die als Gegenleistung vereinbarten Zinsen, von denen sie in Anbetracht ihrer statistisch niedrigen restlichen Lebenserwartung nur noch einen geringen Teil würde vereinnahmen können, stellen hierfür deshalb keine angemessene Kompensation dar. Auch würde Frau X im Vollstreckungsfall angesichts der vorrangigen Sicherung der V durch das vermietete Grundstück J mit ihrem Darlehen zumindest teilweise ausfallen, zumal hier die Erlangung eines vollstreckbaren Titels und dessen zwangsweise Durchsetzung zu einem weiteren Zeitablauf führen würden. Als weitere Erschwernis kommt hinzu, das der Mutter des Klägers ausweislich des anwaltlichen Schreibens vom 14.09.2015 nicht einmal eine Ausfertigung der Darlehensvertragsurkunde vorlag, die zur Durchsetzung eines Rückforderungsanspruches hätte dienen können.

Dass die Vollmacht vorliegend den Kläger berechtigt hätte, sich als Vollmachtnehmer selbst ein Darlehen zu gewähren entgegen den mutmaßlichen, aus dem Innenverhältnis abgeleiteten Interessen seiner Mutter, kann der Senat folglich nicht erkennen. Hierbei lässt er sich auch von dem Rechtsgedanken aus den §§ 1806, 1807 BGB leiten, die für Fälle der Vormundschaft die Mündelsicherheit von Geldanlagen vorschreiben und die vorliegende Konstruktion unter den Aspekten Schaffung oder Erhaltung einer Lebensgrundlage des Betreuten auch für den Notfall und Alterssicherung nicht zulassen würden.

cc.

Da die Kläger schon nicht schlüssig dargelegt haben, dass eine bestimmte, für sie günstige Vereinbarung hinsichtlich der Reichweite und des Zwecks der Bevollmächtigung im Innenverhältnis zwischen dem Kläger und seiner Mutter getroffen war, war der Senat nicht gehalten, den angebotenen Beweis zu erheben und die am xx.xx.1977 geborene Tochter der Kläger, A, zu vernehmen.

Das Gericht hat Beweis zu erheben, wenn ein Beteiligter einen ordnungsgemäßen Beweisantrag stellt oder sich die Beweiserhebung aufdrängt. Einen ordnungsgemäßen Beweisantrag hat der Kläger nicht gestellt. Ein solcher würde erfordern, dass der Kläger bestimmte Tatsachen und deren Erheblichkeit darlegt und ein statthaftes Beweismittel des Strengbeweisverfahrens bezeichnet. Unsubstantiierten Beweisanträgen muss das Gericht nicht nachgehen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 12.03.2014 IX B 97/13, BFH/NV 2014, 1062). Im Streitfall fehlt es schon an der Darlegung bestimmter Tatsachen, deren Richtigkeit unter Beweis gestellt werden soll, und ihrer Erheblichkeit. Der Kläger hat selbst lediglich behauptet, er habe seiner zum Zeitpunkt der Vereinbarung 2015 bereits geschäftsunfähigen Mutter stets alles erklärt, wisse jedoch nicht ob sie das verstanden habe. Seine Tochter sei bei „ diesen Verhandlungen dabei“ gewesen und sei Zeugin „für das Innenverhältnis“ . Dies ist kein substantiierter Vortrag, der einen bestimmten Lebenssachverhalt bezüglich einer zwischen dem Kläger und seiner Mutter getroffenen Absprache über den Inhalt der Vollmacht bzw. das zugrunde liegende Rechtsverhältnis erkennen lässt. Eine Vernehmung der Tochter der Kläger als Zeugin liefe auf einen unzulässigen Ausforschungsbeweis hinaus, zumal auch nicht erkennbar ist, was sich hinter „diesen Verhandlungen“ verbirgt, bei denen sie zugegen gewesen sein soll. Sollte die Vollmachtserteilung 1985 gemeint sein, dürfte es sich bei der damals acht Jahre alten Tochter nicht um ein geeignetes Beweismittel handeln. Entsprechendes gilt für den Fall, dass Verhandlungen über die Darlehenshingabe gemeint sein sollten, weil schon nicht erkennbar ist, welcher Sachverhalt in diesem Zusammenhang mit Relevanz für die 30 Jahre zuvor erteilte Bevollmächtigung unter Beweis gestellt wird; zudem ist die Erheblichkeit einer Zeugenaussage über den Inhalt von Verhandlungen mehr als fraglich, wenn der Kläger nicht einmal selbst weiß, ob seine Mutter seine Erklärungen hierzu verstanden hat, und schon nicht behauptet wurde, dass mit ihr überhaupt „Verhandlungen“ , also zweiseitige Einigungsgespräche geführt wurden.

c.

Da die zivilrechtliche Wirksamkeit des Darlehensvertrags nicht festgestellt werden kann, vielmehr die Gesamtumstände dafür sprechen, dass der Vertrag wegen Vollmachtsmissbrauchs sittenwidrig und damit i.S.v. § 138 BGB nichtig war, scheidet auch die steuerliche Anerkennung als Darlehensvertrag aus.

Da die Kläger aus dem Vorliegen eines wirksamen Darlehensvertrages für sich steuerlich günstige Rechtsfolge ableiten wollen, führt bereits die Nichtfeststellbarkeit einer solchen Vereinbarung zu einem Ausschluss des Werbungskostenabzuges für die in Rede stehenden Zahlungen. Der Senat brauchte nicht positiv – zu seiner Überzeugung i.S.v. § 96 Abs. 1 S. 1 FGO – festzustellen, dass eine wirksame Darlehensvereinbarung nicht getroffen wurde. Die Unwirksamkeit tritt auch nicht etwa ausnahmsweise in ihrer Bedeutung als Indiz gegen die Ernsthaftigkeit der Vereinbarung zurück, weil sie den Parteien nicht anzulasten gewesen wäre (BFH, Urteile vom 12.05.2009 IX R 46/08, BStBl II 2011, 24, und vom 22.02.2007 IX R 45/06, BStBl II 2011, 20). Denn dem Kläger kam es ersichtlich auf ein tatsächliches Behalten des Geldes und nicht – zusätzlich – darauf an, dass die Vereinbarung von seiner Mutter verstanden wurde und sie damit einverstanden war, also auf ihre Wirksamkeit. Er hat sich auch nicht darum bemüht, sie zum frühestmöglichen Zeitpunkt nachzubessern bzw. rechtlich wirksam nachzuholen, als im Verlauf des Jahres 2015 die Existenz eines Darlehensvertrages von Seiten der Mutter bezweifelt wurde.

2.

Die Klage ist auch deshalb unbegründet, weil der „Darlehensvertrag“ – selbst wenn seine zivilrechtliche Wirksamkeit unterstellt würde – nicht dem unter fremden Dritten Üblichen entspräche. Der Vorgang wäre als verschleierte Schenkung und nicht als Darlehensvertrag zu beurteilen. Der Werbungskostenabzug der geleisteten Zahlungen als Schuldzinsen scheidet damit aus.

a.

Für die Beurteilung, ob Verträge zwischen nahen Angehörigen durch die Einkunftserzielung (§ 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1 EStG) veranlasst oder aber durch private Zuwendungs- oder Unterhaltsüberlegungen (§ 12 Nr. 1 und 2 EStG) motiviert sind, ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten maßgebend. Zwar ist Voraussetzung, dass die vertraglichen Hauptpflichten klar und eindeutig vereinbart sowie entsprechend dem Vereinbarten durchgeführt werden. Jedoch schließt nach der Rechtsprechung nicht mehr jede geringfügige Abweichung einzelner Sachverhaltsmerkmale vom Üblichen die steuerrechtliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses aus. Vielmehr sind einzelne Kriterien des Fremdvergleichs im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung unter dem Gesichtspunkt zu würdigen, ob sie den Rückschluss auf eine privat veranlasste Vereinbarung zulassen (BFH, Urteil vom 22.10.2013 X R 26/11, BStBl II 2014, 374, m.w.N.).

In Anwendung dieser Grundsätze differenziert die höchstrichterliche Rechtsprechung bei der Prüfung, ob zwischen nahen Angehörigen abgeschlossene Darlehensverträge der Einkünfteermittlung zugrunde zu legen sind, nach dem Anlass der Darlehensgewährung. Bei Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten – wie hier – bleibt zwar eine Gesamtwürdigung der schuldrechtlichen Darlehensvereinbarungen erforderlich; von entscheidender Bedeutung für die ertragsteuerliche Anerkennung ist aber weniger der Fremdvergleich hinsichtlich der einzelnen Klauseln des Darlehensvertrags als vielmehr die tatsächliche Durchführung der Zinsvereinbarung (BFH, Urteile vom 22.10.2013 X R 26/11, BStBI II 2014, 374, m.w.N. vom 04.06.1991 IX R 150/85, BStBl II 1991, 838). Ferner darf es sich nicht um eine verschleierte Schenkung, einen Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten oder ein Scheingeschäft handeln. In die auch im Rahmen dieser Fallgruppe – trotz der klägerseitig angeführten großzügigen Handhabung der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 23.12.2010, BStBl I 2011, 37) – stets vorzunehmende Gesamtwürdigung sind unübliche oder fehlende Regelungen zur Darlehenstilgung oder -besicherung einzubeziehen (vgl. BFH, Urteil vom 22.10.2013 X R 26/11, BStBI II 2014, 374, m.w.N.). Darüber hinaus erlangt der Umstand, ob die Vertragschancen und -risiken in fremdüblicher Weise verteilt sind, wesentliche Bedeutung. Bei langfristigen, also für eine Laufzeit von jedenfalls über vier Jahren gewährten Darlehen entsprechen die Vertragsbedingungen – so der BFH (Urteil vom 29.06.1993 IX R 44/89, BFH/NV 1994, 460) – in der Regel nur dann dem unter Fremden Üblichen, wenn der Schuldner ausreichende Sicherungen stellt und das Darlehensverhältnis im Übrigen einem Fremdvergleich standhält. Dies ist nicht der Fall, wenn für eine unbesicherte Darlehensforderung ein Rückzahlungszeitpunkt vereinbart ist, den der Darlehensgeber voraussichtlich nicht mehr erlebt, und überdies fraglich ist, ob das Darlehen für den Gläubiger im Hinblick auf die vereinbarte lange tilgungsfreie Laufzeit eine echte Belastung darstellt (BFH, Urteil vom 03.12.1991 IX R 142/90, BStBI II 1992, 397).

b.

Nach diesen Grundsätzen kann der Darlehensvertrag vom 15.03.2015 steuerlich auch deshalb nicht anerkannt werden, weil ihm eine verschleierte Schenkung bzw. eine verschleierte vorweggenommene Erbfolge zugrunde liegt. Der Senat folgt dabei der Auffassung des FG Rheinland-Pfalz in seinem Urteil vom 14.09.2017 (Az. 1 K 1883/16) zu dem Veranlagungszeitraum 2015, nach dem mit der Auszahlung des Darlehensbetrages eine endgültige Vermögensverschiebung zugunsten des Klägers herbeigeführt werden sollte. Maßgeblich für diese Annahme ist die Tilgungsvereinbarung, wonach der Kläger erst nach 15 Jahren zur Rückzahlung des Darlehensbetrags in Höhe von 5 % jährlich verpflichtet ist. Diese Regelung führt in Anbetracht des hohen Alters der Mutter bei Vertragsschluss von 93 Jahren und ihrer statistischen (Rest-)Lebenserwartung bei normalem Verlauf dazu, dass eine Rückzahlung des Darlehens zu Lebzeiten der Mutter nicht mehr erfolgen wird. Die von dem Kläger angesprochenen Möglichkeiten einer anderweitigen Realisierung des Darlehensrückzahlungsanspruchs – z.B. durch Abtretung oder Verpfändung – sind demgegenüber mangels dahingehender konkreter Anhaltspunkte ebenso nur theoretischer Natur. Dies gilt auch für die Möglichkeit einer außerordentlichen Kündigung des Darlehens mit sofortiger Fälligstellung durch die Mutter des Klägers, zumal diese – wie dem Schreiben der Rechtsanwältin Y vom xx.xx.2015 zu entnehmen ist – über den Abschluss des Darlehensvertrags und das Bestehen eines Darlehensrückzahlungsanspruchs nicht unterrichtet war oder eine eventuell erfolgte Unterrichtung nicht verstanden hat oder sie jedenfalls gegenüber ihrer Rechtsanwältin keine Angaben zu dem – hinter der als „Darlehen“ bezeichneten Überweisung von ihrem Konto stehenden – Vorgang machen konnte. Zudem hätten die Beschaffung eines vollstreckbaren Titels und die anschließende zwangsweise Durchsetzung der Darlehensforderung zusätzliche, nicht unerhebliche Zeit in Anspruch genommen. Die demnach zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses geringe Wahrscheinlichkeit, dass der Rückzahlungsanspruch zu Lebzeiten der Mutter in irgendeiner Weise realisiert wird, spricht aber dafür, dass eine Rückzahlung des Darlehens von vornherein nicht beabsichtigt war, sondern der Darlehensbetrag dem Kläger vielmehr endgültig verbleiben sollte. Daran vermag auch der Einwand des Klägers nichts zu ändern, der Rückzahlungsanspruch gehe im Falle des Todes seiner Mutter auf deren Erben über und es gebe keine Anhaltspunkte für die Annahme, diese würden den Anspruch auf Rückzahlung nicht geltend machen. Der Senat hat bereits erhebliche Zweifel, ob andere Personen als der Kläger von dem Darlehensvertrag und dem Rückzahlungsanspruch überhaupt Kenntnis hatten. Dagegen spricht, dass seiner Mutter als Darlehensgeberin bereits die Vertragsurkunde nicht vorlag und sie keine – genaue – Kenntnis über den Vorgang hatte. Davon abgesehen kommt es auch nicht darauf an, wer die Mutter des Klägers nach deren Tod tatsächlich beerbt und ob die Erben den Rückzahlungsanspruch voraussichtlich geltend machen werden. Da der Kläger den Darlehensvertrag auf beiden Seiten unterzeichnet hat, sind für die Beurteilung, ob ihm der Darlehensbetrag endgültig verbleiben oder ob er ihn zurückzahlen sollte, vielmehr seine subjektiven Vorstellungen bei Vertragsschluss maßgeblich. Der Senat hat nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO) aber keine Zweifel daran, dass der Kläger zu diesem Zeitpunkt davon ausgegangen war, entweder testamentarischer Alleinerbe – mit der Folge des Erlöschens der Darlehensverbindlichkeit nach Eintritt des Erbfalls wegen Konfusion – oder nach der gesetzlichen Erbfolge zumindest Miterbe nach seiner Mutter zu werden und so die Möglichkeit zu erlangen, die Darlehensverbindlichkeit im Rahmen der Erbauseinandersetzung mit seinem Erbteil zu verrechnen. Dies belegt schon seine eigene Aussage in dem Verfahren zur Einkommensteuer 2015, es handele sich bei dem Darlehen im Grunde um einen Zwischenkredit und es sei unerheblich, ob er diesen durch einen Bausparvertrag oder seinen Erbteil zurückzahle. Soweit der Kläger behauptete, es sei zwischenzeitlich Gewissheit geworden, dass seine Mutter jemand anderen zum alleinigen Erben bestellt habe, kommt dem im Übrigen schon deshalb keine Bedeutung zu, weil – wie bereits dargelegt – nicht entscheidungserheblich ist, wen die Mutter des Klägers inzwischen zum Erben eingesetzt hat, sondern von welchen Vorstellungen der Kläger bei Abschluss des Darlehensvertrags am 15.03.2015 ausgegangen war.

Nicht zuletzt tritt die fehlende Fremdüblichkeit des Geschäftes auch angesichts der mit dem anderen Kreditgeber, der V, vereinbarten Bedingungen offen zu Tage, die das Darlehen nicht unbesichert, sondern nur unter Eintragung einer Grundschuld gewährt hat.

Hinzukommt, dass die in dem Darlehensvertrag angegebenen Gründe für die fehlende Besicherung (persönliche Haftungsübernahme des Klägers für Baukredite der Mutter) weder belegt noch nachvollziehbar sind. Insbesondere fehlen jegliche Angaben des Klägers zu den angeblichen Baukrediten und Haftungsübernahmen. Soweit der Kläger gemäß Darlehensvertrag vom 15.03.2015 zusätzlich zu dem vereinbarten Zins von 1,88 % p.a. einen Betrag von 1,12 % p.a. als Risikoausgleich für die mangelnde Besicherung zahlen soll, führt auch dies zu keiner anderen Beurteilung. Denn der Darlehensvertrag ist nicht deshalb nicht steuerlich anzuerkennen, weil der vereinbarte Zinssatz nicht fremdüblich ist, sondern weil ein fremder Dritter unter den gegebenen Umständen ein Darlehen in der streitgegenständlichen Höhe nicht ohne Sicherheiten gewährt hätte. Insbesondere darf nicht übersehen werden, dass ein 93-jähriger Darlehensgeber aufgrund der statistischen Lebenserwartung von einem um einen Risikozuschlag erhöhten Zins voraussichtlich kaum noch profitieren wird. Es können deshalb auch nicht zugunsten der Kläger ergänzend Üblichkeiten im Bereich der Geldanlage in die Betrachtung einbezogen werden, was der Fall wäre, wenn der Darlehensvertrag nicht allein dem Interesse des Schuldners an dem Erhalt von Mitteln außerhalb einer Bankfinanzierung dient, sondern zugleich auch das Interesse des Gläubigers an einer gut verzinslichen Geldanlage berücksichtigt (vgl. BFH, Urteil vom 22.10.2013 X R 26/11, BStBl II 2014, 374). Denn von einer in die Gesamtwürdigung einzustellenden Ausgewogenheit von Chancen und Risiken kann keine Rede sein, wenn die Darlehensgeberin zwar einen höheren Zins als marktüblich erhält, aber für ihre statistische Restlebenserwartung jedenfalls praktisch nicht mehr auf ihr Kapital zugreifen kann.

II.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.