Finanzgericht Münster, 13. Senat — 13 K 2941/15 F

Die Beteiligten streiten über die Steuerbarkeit von Schadensersatzzahlungen in den Streitjahren 2011 und 2012, die aus der Verletzung eines Markenrechts resultierten.

Das Markenrecht, aus dem die streitgegenständlichen Schadensersatzzahlungen resultierten, bezieht sich auf den Freizeitpark „XX“ in N. Dieser Betrieb wurde ursprünglich von Frau L (genannt L) M als Einzelkauffrau betrieben. Der Freizeitpark bestand aus verschiedenen Gebäuden und Einrichtungen . Über die für den Betrieb genutzten Grundstücke und Erbbaurechte der Frau L M wurde am ... 1993 die Zwangsverwaltung angeordnet. Über ihr Vermögen wurde am ... 1994 das Konkursverfahren eröffnet.

Bereits am 23.12.1993 war zugunsten von Frau L M eine Wort-/Bildmarke „XX“ im Markenregister des Deutschen Patentamts (Nr. ...) eingetragen worden.

Noch vor Eröffnung des Konkursverfahrens pachtete die Firma Y Betriebs GmbH (später umfirmiert in XX GmbH) am 31.8.1993 vom Zwangsverwalter sowohl das Grundstück als auch den Gewerbebetrieb des „XX“. Diese GmbH gehörte zur Unternehmensgruppe der „Z Firma“, deren Hauptgesellschafter Herr O P war. Nach Eröffnung des Konkursverfahrens erklärte der Konkursverwalter sein Einverständnis mit einer stillschweigenden Verlängerung des Pachtverhältnisses bis zum Versteigerungstermin. Durch Zuschlag im Versteigerungstermin am ... 1995 erwarb die Firma Y Betriebs GmbH nur die Grundstücke und Erbbaurechte sowie das Zubehör des Komplexes „XX“ für 5.000.000 DM. Aufgrund Vertrags vom 00.00.1995 wurde die nun als XX GmbH firmierende Gesellschaft auf Herrn O P als Einzelkaufmann verschmolzen. Herr O P war im Handelsregister mit der Firma „XX Inhaber O P“ eingetragen (AG Q, HRA ..., später AG R, HRA ...). Zum Jahresende 1995 übertrug Herr O P die Grundstücke, Erbbaurechte und das Zubehör auf seine Töchter.

Der Gewerbebetrieb des Freizeitparks wurde von einem anderen Unternehmen aus der Z Gruppe fortgeführt, nämlich der Y1. XX Betriebs GmbH (AG S HRB ..., später umfirmiert in Y2. XX Betriebs-GmbH, AG T HRB ...). Diese führte den Betrieb als Pächterin. Darüber hinaus war zu Gunsten einer weiteren zur Unternehmensgruppe der „Z Firma“ gehörenden Gesellschaft, der Firma Z Firma Haus P GmbH & Co. KG, seit dem 15.12.1998 ein Markenrecht für das „XX“ im Markenregister des Deutschen Patentamts (Nr. ...) eingetragen.

Die Kläger sind die früheren Gesellschafter der F, B, H, D und K GbR (im Folgenden: die „GbR“), die sich mit Vertrag vom 20.8.1996 gründete und deren Gesellschafter ursprünglich Frau U und Herr V M, Herr W B, Herr G H, Herr E F, Frau C D und Herr A1. K waren. Zweck der Gesellschaft war, „von dem Konkursverwalter über das Vermögen der L M diverse Forderungen und Rechte zu kaufen. Diese sollen dann verwertet werden. Ferner sollen Rechte aus Lebensversicherungen der L M erworben werden.“

Mit Treuhandvertrag vom 20.8.1996 wurde vereinbart, dass Herr G H und Herr A1. K die Anteile aller übrigen Gesellschafter treuhänderisch hielten.

Am 21.8.1996 schlossen Herr G H und Herr B1. K mit Herrn Rechtsanwalt und Notar C1. D1. in seiner Eigenschaft als Konkursverwalter über das Vermögen der Frau L M einen Vertrag, mit dem sie unter § 1 Forderungen gegen verschiedene Drittschuldner, u.a. die T1. AG, E1., und unter § 3 das Warenzeichen sowie alle sonstigen Rechte bezüglich der Bezeichnung „XX“ kauften. In demselben Vertrag erfolgten auch Abtretungen bzw. Übertragungen. Das Entgelt für den Forderungsverkauf betrug nach § 5 des Vertrags 112.857 DM (umsatzsteuerfrei), das Entgelt für das Warenzeichen betrug 1.428 DM zzgl. 15 % Umsatzsteuer. Bei dem übertragenen Warenzeichen handelte es sich um die am 23.12.1993 auf den Namen der Frau M im Markenregister eingetragene Wort-/Bildmarke.

In einer Gesellschafterversammlung vom 3.5.2007 schieden Frau U und Herr V M mit Wirkung zum 30.5.2007 aus der GbR aus.

Aufgrund einer Rechtsnachfolge nach Herrn B1. K waren im Streitjahr 2012 Gesellschafter der GbR Herr W B, Herr G H, Herr E F, Frau C D und Frau J K.

Zwischen den Herren H und K einerseits und Herrn O P andererseits kam es zu Zivilrechtsstreitigkeiten, in denen die Erstgenannten von dem Letztgenannten verlangten, es zu unterlassen, „im Geschäftsverkehr egal auf welche Weise das Zeichen ‚XX‘ in der Firma zu führen oder in sonstiger Weise, insbesondere werbend zu benutzen“ (vgl. Bundesgerichtshof – BGH –, Urteil vom ...). Die Betreibergesellschaft des Freizeitparks hatte nämlich diesen fortgeführt in der Annahme, dass Herr O P neben den Grundstücken, den Erbbaurechten sowie dem Zubehör für den Komplex auch die Markenrechte erworben hatte. Mit Urteil vom ... entschied der BGH, dass die in der ursprünglich für Frau L M eingetragenen Wort-/Bildmarke enthaltenen Wörter nicht nur glatt beschreibend und damit nicht kennzeichnungskräftig – wie es die Vorinstanz angenommen hatte –, sondern dass die Wortbestandteile „XX“ konkret schutzfähig seien. Damit sei der prägende Bestandteil „XX“ der beiden Marken gegenüberzustellen und eine Verwechslungsgefahr zu prüfen. Der BGH bejahte bei dieser Prüfung im Urteil vom ... eine Verwechslungsgefahr. Er verwies die Sache jedoch zur Feststellung der Inhaberschaft an der Marke an das Berufungsgericht zurück.

Im zweiten Rechtszug entschied der BGH mit Urteil vom ... (…) sodann, im Rahmen der Übertragung der für den Betrieb des „XX“ genutzten Grundstücke, Erbbaurechte und des Zubehörs auf Herrn O P bzw. dessen Rechtsvorgängerin sei die zuvor auf Frau L M eingetragene Wort-/Bildmarke – anders als die Vorinstanz im zweiten Rechtszug gemeint hatte – nicht mitübertragen worden. Die Wort-/Bildmarke habe daher in dem Vertrag vom 21.8.1996 wirksam auf die Herren H und K übertragen werden können. Diese seien Inhaber der Marke geworden. Sie könnten den Unterlassungsanspruch geltend machen. Der BGH wies die Sache aber an das Berufungsgericht zurück, weil zu klären war, ob die Marke überhaupt benutzt worden war. Im dritten Rechtszug kam es zu einer Erledigung, weil die streitige Wort-/Bildmarke zwischenzeitlich im Laufe des Jahres 2004 im Markenregister gelöscht worden war.

In einem parallel zu den vorgenannten Verfahren bereits im Mai 1998 initiierten Klageverfahren verurteilte das Oberlandesgericht – OLG – G1. in zweiter Instanz mit Urteil vom 00.00.2005 … Herrn O P persönlich, Auskunft zu geben über die von ihm unter der Firma XX erzielten Nettoumsätze für den Zeitraum vom 21.8.1996 bis zum 7.1.2004. Weiter stellte das OLG G1. fest, dass Herr O P dem Grunde nach verpflichtet war, „eine angemessene Entschädigung nebst 4 % Zinsen für die … Benutzung des Kennzeichens XX zu zahlen“. Mit dem Vorbringen, dass Herr O P seit Ende 1995 weder Inhaber der Grundstücke noch des Betriebs des „XX“ gewesen sei, vermochte dieser nicht durchzudringen, u.a. da ihn das OLG G1. in seiner Eigenschaft als Verpächter zumindest als Gehilfe i.S.d. § 830 des Bürgerlichen Gesetzbuches – BGB – ansah (Seite 10 der Urteilsgründe). Dieses Urteil wurde rechtskräftig, nachdem der BGH eine Nichtzulassungsbeschwerde mit Beschluss vom ... zurückgewiesen hatte. Wegen der Einzelheiten wird auf das Urteil vom 00.00.2005 verwiesen.

In der Folge dieses Urteils vom 00.00.2005 machten Herr G H und Frau J K einen Schadensersatzanspruch gegen Herrn O P vor dem Landgericht – LG – F1. (Az. ...) in Höhe von 263.244 € geltend. In ihrer Klageschrift vom 00.00.2007 (Seite 2) erklärten die dortigen Kläger:

„Die Kläger machen gegen den Beklagten einen Anspruch auf eine angemessene Entschädigung sowie auf Schadensersatz wegen der unbefugten Benutzung der Marke „XX“ durch den Beklagten im Zeitraum vom 21.08.1006 [gemeint war: 21.08.1996] bis zum 07.01.2004 geltend.“

Als Anspruchsgrundlage stützten sich Herr H und Frau K auf § 14 Abs. 6 des Markengesetzes – MarkenG –. Grundlage für die Berechnung der Höhe ihres Anspruchs war ein von der Klägerseite vorgelegtes Sachverständigengutachten der Frau Dr. H1. J1. vom 13.11.2007 „zur Ableitung einer angemessenen Lizenzrate für die Nutzung der Marke ‚XX‘ zwischen dem 21. August 1996 und 07. Januar 2004 sowie zum indikativen Markenwert zum 07. Januar 2004“, wonach eine angemessene „Lizenzrate“ für den genannten Zeitraum zwischen 84.285 € und 168.714 € liegen sollte. Herr H und Frau K schlossen daraus (Seite 7 der Klageschrift vom 00.00.2007):

„Die Zeugin Dr. J1. kommt in ihrem Gutachten auf eine angemessene Lizenzgebühr – ohne Verzinsung – von 1.685.714 €“.

In einem weiteren Schriftsatz vom 14.5.2008 im Verfahren vor dem LG F1. ... erklärten Herr H und Frau K:

Seite 4: „Unwidersprochen bleiben kann jedoch nicht der Vortrag des Beklagten [O P], wonach der Eindruck erweckt werden soll, die Kläger hätten den Erwerb der Marke nur deshalb vorgenommen, um die Marke zu einem möglichst hohen Preis an den Beklagten weiterzuverkaufen. Die Kläger hatten vielmehr die Intention, die Marke selbst zu nutzen, weshalb sie unter anderem auch eigens eine Gesellschaft gegründet haben.“

Seite 5: „Dass der Beklagte dieses Urteil [des OLG G1. vom 00.00.2005 ...] lieber ungeschehen machen würde, glauben wir gerne, jedoch belegen die Zurückweisung seines Tatbestandsberichtigungsantrages sowie die Zurückweisung der Nichtzulassungsbeschwerde durch den BGH, dass er mit diesem Urteil und den in ihm festgeschriebenen Rechtsfolgen wird leben müssen, nämlich dass er den Klägern für die unberechtigte Markenbenutzung eine verzinsliche Entschädigung zu zahlen und ihnen einen darüber hinausgehenden Schaden wegen dieser Markenbenutzung zu ersetzen hat.“

Seite 8: „Wie das Urteil vom 00.00.2005 beweist, haben die Kläger mit dem Beklagten durchaus den Richtigen verklagt. Unabhängig davon, ob er das XX im fraglichen Zeitraum selbst betrieben hat, haftet er für den den Klägern entstandenen Schaden als Gehilfe über § 830 BGB aufgrund der Vorschrift des § 12 Abs. 6 MarkenG. Es spielt also gar keine Rolle, ob der Beklagte persönlich irgendeinen Gewinn aus der Freizeitanlage „XX“ gezogen hat. Entscheidend ist, welchen Schaden die Kläger erlitten haben. Der Schaden besteht darin, dass sie in der fraglichen Zeit die Marke „XX“ nicht nutzen konnten.“

Seite 12: „Dass die Kläger versucht haben, die Marke für sie selbst im fraglichen Zeitraum zu nutzen, dürfte kaum zu Ihren Lasten gehen. Vielmehr war es der Beklagte, der mit allen Mitteln versucht hat, die Kläger von der Nutzung der Marke abzuhalten. Sein rechtswidriges Verhalten kann nunmehr nicht noch dadurch prämiert werden, dass den Klägern vorgehalten wird, dass sie, wenn auch im Ergebnis vergeblich, versucht haben, ihre Marke selbst zu nutzen.“

Das LG F1. bestellte mit Beschluss vom 17.7.2008 einen gerichtlichen Gutachter, Herrn Dr.-Ing. K1. L1., zu der Frage, „ob für den Zeitraum vom 21.08.1996 bis zum 07.01.2004 durch die Nutzung der Bezeichnung und/oder des Wort-/Bildzeichens ‚XX ...und Freizeitpark‘ … eine Lizenzgebühr von durchgängig 2 % des Nettoumsatzes vereinbart worden wäre, wenn die Parteien einen Lizenzvertrag zu marktüblichen Konditionen geschlossen hätten.“ Zudem sollte der Gutachter bewerten, „ob deshalb Lizenzgebühren von insgesamt € 263.244 gemäß der Darlegung der Kläger zu zahlen gewesen wären.“

Der Gutachter erstattete am 15.7.2009 ein Gutachten, wonach unter Beachtung des Modells der Lizenzanalogie der Wert der den Klägern entgangenen Lizenzgebühren 306.928 € für den zu betrachtenden Zeitraum 21.8.1996 bis 7.1.2004 betrug. Er berechnete die beweiserhebliche „Lizenzgebühr“ anhand einer diskontierten Summe der Lizenzen für jedes einzelne Jahr des Betrachtungszeitraums (vgl. Seite 38 des Gutachtens vom 15.7.2009). Die Lizenzen ermittelte er anhand bestimmter relevanter Umsätze des „XX“ in den Jahren 1996 bis 2004 (vgl. Seite 36 des Gutachtens). In einer ergänzenden Stellungnahme zur Markenbewertung vom 13.8.2010 vertiefte der Gutachter die Gründe für seine Berechnung. Mit Urteil vom 12.5.2011 verurteilte das LG F1. Herrn O P zur Zahlung eines Schadensersatzes i.H.v. 306.928 € zuzüglich Zinsen, nachdem die eingeklagte Summe im Klageverfahren zuvor mit Schriftsatz vom 29.7.2009 erhöht worden war.

In der Berufungsinstanz schlossen die Zivilparteien vor dem OLG G1. (Az. ...) am 00.00.2012 einen Vergleich, wonach Herr O P „zur Abgeltung aller streitgegenständlichen Ansprüche, die in diesem Rechtsstreit geltend gemacht worden sind, einen Betrag in Höhe von 171.428,- € nebst 10 % Zinsen seit dem 19. Juli 2012“ zu zahlen hatte. Wegen der Einzelheiten wird auf die beigezogenen Akten des LG F1. ... und des OLG G1. ... verwiesen.

Diese Zahlung wurde im Jahr 2012 auf ein Konto der GbR bewirkt. Von dort wurde sie an die einzelnen Gesellschafter der GbR verteilt.

Darüber hinaus führten Herr G H und Frau J K vor dem LG M1. (Az. ...) einen Rechtsstreit gegen Herrn Rechtsanwalt und Notar D1.. Dieser war als Konkursverwalter über das Vermögen der Frau L M zuvor von Herrn O P auf Zustimmung zur Löschung der für Frau M eingetragenen Wort-/Bildmarke „XX“ verklagt worden und hatte – zur Vermeidung der Kostenlast – den Löschungsanspruch gerichtlich sofort anerkannt. Aufgrund dieses Anerkenntnisses war die Marke daraufhin am 7.1.2004 gelöscht worden. Herr G H und Frau J K machten ausweislich der Klageschrift vom 18.12.2007 einen ihnen aufgrund des Anerkenntnisses des Herrn D1. entstandenen Schaden i.H.v. 160.228 € nebst Zinsen geltend. Die dortigen Kläger führten aus:

„Die Kläger machen gegen den Beklagten einen Schadensersatzanspruch geltend. Dieser Anspruch resultiert daraus, dass der Beklagte Konkursverwalter über das Vermögen von L M war und im Rahmen seiner Konkursverwaltertätigkeit an den Kläger zu 1) und an den Verstorbenen, von der Klägerin zu 2) allein beerbten Ehemann B1. K die seinerzeit Frau M gehörende Marke „XX“ wirksam übertragen hat. Jahre später hat dann der Beklagte jedoch zu Lasten der Kläger deren Verlust der Marke herbeigeführt, indem er gegen sich ein Anerkenntnisurteil ergehen ließ mit der Folge, dass die Marke „XX“ mit Wirkung des 7. Januar 2004 gelöscht wurde und seitdem berechtigterweise durch Herrn O P, den Betreiber der Z Firma im Rahmen des Freizeitparks „XX“ genutzt wird.

Hinsichtlich der Höhe des Schadensersatzes beriefen sich Herr G H und Frau J K auf ein Gutachten des Sachverständigen N1. O1. vom 5.10.2007. Das LG M1. bestellte mit Beschluss vom 10.11.2008 einen gerichtlichen Sachverständigen, Herrn Prof. Dr. P1. Q1., zu der Frage, „die Wort-/Bildmarke ‚XX‘ habe zum Stichtag 7.1.2004 … einen Wert von 173.086 € gehabt“. Der Sachverständige erstattete ein Gutachten vom 27.8.2009, in dem er zum Stichtag 7.1.2004 auf einen gerundeten Wert der Marke von 83.428 € gelangte. In der Anlage zum Gutachten war eine Berechnung beigefügt, aus der sich ergab, dass der Sachverständige die Umsätze der Jahre 1999 bis 2004 in kapitalisierter Form mit einem Zinsfuß von 9,7 % und einem Markenwert von „unendlich“ zugrunde gelegt hatte.

Im Rahmen einer mündlichen Verhandlung vom 6.10.2010 schlossen die Zivilparteien vor dem LG M1. einen Vergleich, wonach Herr D1. „zur Abgeltung der Klageforderung“ an Herrn G H und Frau J K 100.000 € zu zahlen hatte. Der Vergleich, der unter einem Widerrufsvorbehalt stand, wurde nicht widerrufen. Wegen der Einzelheiten wird auf die beigezogenen Aktenteile des LG M1. ..., die Klageschrift vom 18.12.2007 und das Gutachten des Sachverständigen Prof. Dr. Q1. vom 27.8.2009 verwiesen.

Aufgrund des Vergleichs erhielt die GbR die Zahlung von 100.000 € im Jahr 2011.

Mit einem von Herrn G H am 24.8.2012 erstellten Protokoll erklärte dieser gegenüber den Gesellschaftern der GbR:

„Gemäß Gerichtsprotokoll des OLG G1. vom 00.00.2012 ist der Schadensersatzprozess gegen O P - Q mit einem Vergleich über € 171.428 beendet worden. Die Zahlung von P ist inzwischen auf dem GbR-Konto eingegangen.

Wie vereinbart habe ich die Vergleichssumme an die Gesellschafter gemäß der beigefügten Aufstellung ausgezahlt.

Wie am 00.00.2012 nach dem Gerichtstermin gemeinschaftlich beschlossen, soll die GbR nach Verteilung der P-Zahlung beendet werden. Falls ich innerhalb von 4 Wochen von den Gesellschaftern nichts Gegenteiliges höre, gilt die GbR als aufgelöst.

Aus der Aufstellung ergab sich, dass von der Schadensersatzzahlung i.H.v. 171.428 € nach Abzug überschüssiger Einlagen (1.785 €) und Begleichung von Verbindlichkeiten gegenüber einer Gutachterin und einem Rechtsanwalt (5.500 €) ein Betrag von 164.285 € auf die Gesellschafter zu verteilen war. Hierbei sollen Herr H 35.142 €, Frau D 36.571 € sowie Frau K, Herr F und Herr B je 30.857 € erhalten haben. Aus einer späteren Erklärung der Frau C D vom 4.12.2012 ergibt sich, dass diese von dem erhaltenen Betrag von 36.571 € einen Betrag von 1.428 € an Herrn W B weitergeleitet hat. Darüber hinaus gab es ausweislich eines Schreibens des Prozessbevollmächtigten der GbR vom 25.4.2013 weitere Ausgleiche an Herrn W B in Höhe von je 714 € zu Lasten des Herrn G H und des Herrn E F.

Der Beklagte erhielt von den Vorgängen Kenntnis, weil das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung R1. bei Herrn P eine Betriebsprüfung durchführte und mit Schreiben vom 19.12.2012 auf die Zahlung hinwies.

Mit Bescheiden vom 10.12.2014 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen stellte der Beklagte sonstige Einkünfte der GbR, und zwar Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 100.000 € für 2011 und 164.285 € für 2012 fest. Es handle sich um Einnahmen im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 2 bis 4 des Einkommensteuergesetzes – EStG –. Die Verteilung auf die einzelnen Gesellschafter erfolgte für das Jahr 2011 nach der Quote von je einem Fünftel (je 20.000 €). Für das Jahr 2012 verteilte der Beklagte die Einkünfte auf Herrn W B mit 33.714 €, Herrn G H mit 34.428 €, Herrn E F mit 30.142 €, Frau C D mit 35.142 € und Frau J K mit 30.857 €. Zur Erläuterung gab er an, die Besteuerungsgrundlagen seien gemäß § 162 der Abgabenordnung – AO – geschätzt worden, weil keine Steuererklärungen abgegeben worden seien. Die Entschädigung sei aufgrund der widerrechtlichen Nutzung des Namensrechts „XX“ gezahlt worden. Sowohl aus den Urteilen als auch aus dem Gutachten des Gerichtsgutachters Dr.-Ing. L1. gehe hervor, dass die Entschädigung die entgangenen Lizenzgebühren habe ausgleichen sollen. Es handle sich um Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1a EStG für Lizenzgebühren. Die Bescheide ergingen nach § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Bekannt gegeben wurden die Bescheide an Herrn G H als Empfangsbevollmächtigten für die GbR mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten.

Dagegen legte die GbR mit Schreiben vom 9.1.2015 Einspruch ein.

Mit Einspruchsentscheidung vom 25.8.2015 änderte der Beklagte die angefochtenen Feststellungen in der Weise, dass es sich nunmehr um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, nicht um sonstige Einkünfte handelte. Dies begründete er damit, es lägen Einkünfte nach § 24 Nr. 1 i.V.m. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG vor, die gemäß § 34 Abs. 1, 2 Nr. 2 EStG ermäßigt zu besteuern seien. Hinsichtlich der Höhe der Einkünfte sowie deren Verteilung auf die Gesellschafter ergaben sich hingegen keine Änderungen.

Der Beklagte begründete seine Einspruchsentscheidung damit, die Schadensersatzzahlung von Herrn P habe zum Ausgleich der entgangenen Einnahmen gedient, die aus einer vertraglich geregelten Nutzungsüberlassung der Marke „XX“ entstanden wären. Hier habe die GbR eine finanzielle Einbuße erlitten. Darüber hinaus habe die GbR eine finanzielle Einbuße durch die Löschung der Marke im Markenregister durch die widerrechtliche Zustimmung des Insolvenzverwalters erlitten. Der Insolvenzverwalter, Herr D1., habe für den Verlust und die ab der Löschung entgehenden Entgelte für die Nutzung der Marke ebenfalls einen Schadensersatz zahlen müssen.

Die Einspruchsentscheidung wies im Rubrum die GbR als Einspruchsführerin aus. Sie wurde dem Verfahrensbevollmächtigten der GbR bekannt gegeben.

Gegen die Einspruchsentscheidung ist am 21.9.2015 Klage erhoben worden. Als Klägerin war die GbR bezeichnet, allerdings mit der Formulierung aus dem Rubrum der Einspruchsentscheidung. Mit ihrer Klage tritt die GbR der Annahme einer Steuerbarkeit der Einnahmen entgegen, nicht hingegen der vom Beklagten vorgenommenen Aufteilung dieser Einnahmen auf die Gesellschafter der GbR.

Während des laufenden Klageverfahrens trat die GbR noch als Partei eines zivilrechtlichen Rechtsstreits vor dem LG S1. (Az. ...) in Erscheinung. Frau U und Herr V M als Kläger hatten sowohl die GbR als auch die übrigen Gesellschafter persönlich darauf verklagt, dass sie in der Gesellschafterversammlung vom 3.5.2007 mit Wirkung zum 30.5.2007 aus der GbR ausgeschieden waren und hierfür eine Ausgleichszahlung von der GbR bzw. den einzelnen übrigen Gesellschaftern zu erbringen sei. Mit Vergleich vom 28.12.2015 einigten sich die Parteien auf eine Zahlung von 1.857 € an Frau U und Herrn V M sowie auf die Feststellung, dass diese in der Gesellschafterversammlung vom 3.5.2007 aus der GbR ausgeschieden seien. Wegen der Einzelheiten wird auf das Protokoll des LG S1. vom 28.12.2015 verwiesen (Bl. 110 GA).

In einem vom Berichterstatter des Senats am 13.2.2017 durchgeführten Erörterungstermin sowie mit Schriftsatz vom 8.3.2017 hat die GbR geltend gemacht, sie sei im Jahr 2012 aufgelöst und vollbeendet worden, so dass die angefochtenen Bescheide nicht ordnungsgemäß an die GbR hätten bekannt gegeben werden können. Die Auflösung und Vollbeendigung ergebe sich aus dem Protokoll vom 24.8.2012. Nichts anderes ergebe sich aus dem Klageverfahren vor dem LG S1. (Az. ...), da die dortigen Kläger sich offensichtlich hinsichtlich der Existenz der GbR nicht sicher gewesen seien und daher auch die Gesellschafter verklagt hätten.

Das Gericht hat das Rubrum des Verfahrens in der Weise geändert, dass die früheren Gesellschafter der GbR im vorliegenden Verfahren als Kläger anzusehen sind. Die Beteiligten haben in der mündlichen Verhandlung vom 22.8.2018 dagegen keine Einwände erhoben.

Die Kläger begründen ihre Klage in der Sache damit, der ihnen zugeflossene Betrag von insgesamt 264.285 € sei mangels „Herrschaftsgewalt“ über die Marke als „verkaufsähnliches Entgelt“ für die Veräußerung eines privaten Vermögensgegenstandes anzusehen und als solches nicht steuerbar. Mangels Herrschaftsgewalt fehle es auch an einer zeitlichen Begrenzung der Nutzungsüberlassung, welche von § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG vorausgesetzt werde. Es habe im Übrigen zu keinem Zeitpunkt eine Vermietungsabsicht in Bezug auf die Marke bestanden, sondern die Marke habe erworben und verwertet werden sollen. Die GbR sei nicht als Inhaberin der Marke in das Markenregister eingetragen gewesen, so dass die GbR selbst die Marke gar nicht habe vermieten können. Aufgrund der schwachen Wertschöpfung der Betreibergesellschaft, der Firma Y2. XX Betriebs-GmbH, sei der Wert der Marke hierbei ohnehin gegen Null eingeschätzt worden. Der Erwerb der Marke im Vertrag vom 21.8.1996 sei eher „zufällig“ neben den Forderungskäufen, insbesondere demjenigen gegen die T1. AG, erfolgt, was sich auch an dem ganz erheblich niedrigeren Kaufpreis für die Marke im Vergleich zu den Forderungen zeige. Es sei nur einem großen Glücksfall zu verdanken, dass sich aus der rechtswidrigen Nutzung der Marke durch O P bzw. die Betreibergesellschaft eine Schadensersatzzahlung ergeben habe.

Dasselbe gelte im Ergebnis auch für den vom Konkursverwalter, Herrn D1., erhaltenen Schadensersatz. Hier habe es sich um eine Ersatzleistung für eine zuvor im Privatvermögen eingetretene Vermögensminderung gehandelt, und zwar um einen Substanzverlust. Indem der Konkursverwalter dem Löschungsantrag zum Markenregister zugestimmt habe, habe er die Marke vorsätzlich vernichtet. Ein Schadensersatz für eine solche Vernichtung führe aber nicht zu steuerbaren Einnahmen.

Darüber hinaus ergebe sich die fehlende Steuerbarkeit der Einnahmen auch daraus, dass die Einkünfteerzielungsabsicht gefehlt habe. Der Erwerb von Rechten von einem Konkursverwalter sei von Anfang an eine hochriskante Investition gewesen. So habe es erhebliche Aufwendungen gegeben. U.a. sei eine Schadensersatzklage i.H.v. 3,57 Mio. DM gegen die T1. AG, E1., als Hauptfinanzpartner des „XX“ geführt worden, welche in zweiter Instanz zu Lasten der GbR abgeschlossen worden sei. Mit der Klage seien Ansprüche wegen einer Kündigung der Darlehen zur Unzeit mit der Folge einer Zerstörung des Unternehmenswertes einschließlich der Marke „XX“ verfolgt worden. Allein hieraus hätten sich Prozess- und Anwaltskosten lt. Schriftsatz vom 15.9.2015 von über 286.000 DM, lt. Schriftsatz vom 25.7.2017 von 75.000 € ergeben. Darüber hinaus seien nach alter zivilrechtlicher Rechtslage „Leerkäufe“ von Marken ohne den dazugehörigen Gewerbebetrieb gar nicht möglich gewesen. Hier habe erst der BGH die Rechtslage ändern müssen (mit Urteil vom ... ), um einen Unterlassungsanspruch zusprechen zu können. Auch in verfahrensrechtlicher Hinsicht sei der zugesprochene Schadensersatz eine Überraschung gewesen, da Herr O P eigentlich gar nicht der richtige Anspruchsgegner gewesen sei, sondern die Betreibergesellschaft. Dies sei aber im Zivilverfahren von ihm nicht rechtzeitig gerügt worden. Aus diesen Zivilverfahren seien der GbR hohe Prozess-, Anwalts- und Gutachterkosten entstanden (18.253 € zuzüglich Gutachterkosten von 6.642 €), da die Verfahren dreimal bis zum BGH hätten ausgetragen werden müssen. Auch durch den Prozess gegen den Konkursverwalter D1. vor dem LG M1. seien Kosten in Höhe von insgesamt 8.280 € entstanden. Weitere Kosten seien entstanden, um von Frau L M Unterlagen und Informationen zur Prozessführung zu erlangen, wofür die Gesellschafter ihr im Gegenzug Darlehen in Höhe von 109.750 € gewährt hätten, die mangels hinreichender Bonität später nicht vollständig von der Familie M zurückgezahlt worden seien. Der später eingetretene finanzielle (Teil-) Erfolg sei aber zu keinem Zeitpunkt vorhersehbar gewesen. Insgesamt sei eine Gewinnerzielung nicht möglich gewesen, da die andauernden Verluste strukturell bedingt gewesen seien.

Eine Totalüberschussprognose führe zu einem negativen Ergebnis. Die Gesellschafter hätten stets mit einem Totalverlust über die Jahre gerechnet. Hierzu haben die Kläger in der Anlage zu ihrem Schriftsatz vom 25.7.2017 eine „Kostenprognose“ vorgelegt, aus der sich Gesamtkosten von 281.791,72 € gegenüber einer vorherigen Einnahmeprognose von 17.857 € ergeben. Im Schriftsatz vom 12.12.2017 haben sie zudem die Werbungskosten der Jahre 1996 bis 2000 in Höhe von 73.883 € aufgelistet. Des Weiteren haben sie eine Vielzahl von Belegen zu den aufgewandten Kosten vorgelegt, auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird. Letztlich könnten, so die Kläger, die vielen geführten Prozesse und die damit verbundenen Kosten nur mit den persönlichen Neigungen der Gesellschafter begründet werden. Dies sei aber nicht steuerbar.

Eine Steuerbarkeit könne schließlich auch nicht aus der Annahme abgeleitet werden, die GbR hätte im Zeitpunkt der Einnahmeerzielung erstmals eine Einkünfteerzielungsabsicht gehabt. Denn bis zum Zeitpunkt der jeweiligen Vergleichsabschlüsse sei völlig unvorhersehbar gewesen, ob überhaupt Einnahmen erzielt werden könnten.

Zudem seien die 1857 €, welche Frau U und Herr V M aufgrund des gerichtlichen Vergleichs vom 28.12.2015 von den übrigen Gesellschaftern erhalten hätten, als Anschaffungskosten in Bezug auf die Anteile zu betrachten. Diese seien bei der Ermittlung des Auflösungsergebnisses im Jahr 2012 anzuerkennen.

Die Kläger beantragen,

die Bescheide vom 10.12.2014 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2011 und 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.08.2015 aufzuheben,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist auf seine Einspruchsentscheidung.

Verfahrensrechtlich seien die angefochtenen Bescheide ordnungsgemäß der GbR bekannt gegeben worden. Bei Erlass der angefochtenen Bescheide wie auch der Einspruchsentscheidung sei dem Finanzamt nicht bekannt gewesen, dass die GbR aufgelöst oder vollbeendet worden sein könnte. Die angefochtenen Bescheide seien aber einem Empfangsbevollmächtigten bekannt gegeben worden, Herrn G H. Dieser sei zwar kein Empfangsbevollmächtigter i.S.d. § 183 Abs. 1 Satz 1 AO, jedoch ein zur Vertretung berechtigter Gesellschafter i.S.d. § 183 Abs. 1 Satz 2 AO. Im Rahmen der Bekanntgabe gelte nämlich nicht der zivilrechtliche Grundsatz, wonach die Gesellschaft gemäß §§ 709, 714 BGB in der Regel durch alle Gesellschafter gemeinsam vertreten werde. Vielmehr sei im Falle einer GbR jeder an der GbR Beteiligte i.S.d. § 183 Abs. 1 Satz 2 AO zur Vertretung der Gesellschaft beim Empfang von Feststellungsbescheiden berechtigt (Bundesfinanzhof – BFH –, Urteil vom 23.6.1988 IV R 33/86, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BFH – BFHE – 154, 203, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1988, 979).

Solange der Finanzverwaltung – wie im Streitfall – die Vollbeendigung der GbR nicht bekannt sei, hindere damit die Vollbeendigung die Wirksamkeit der Bekanntgabe nicht, § 183 Abs. 2 Satz 1 AO.

Selbst wenn man von einem Bekanntgabemangel bei den angefochtenen Feststellungsbescheiden ausgehen wollte, wäre dieser spätestens durch die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geheilt worden. Diese sei jedenfalls dem Verfahrensbevollmächtigten der GbR ordnungsgemäß bekannt gegeben worden. Auf Bekanntgabemängel des ursprünglichen Bescheids komme es dann grundsätzlich nicht mehr an (BFH-Urteile vom 28.10.1988 III R 52/86, BFHE 155, 238, BStBl II 1989, 257, Rz. 25; vom 16.5.1990 X R 147/87, BFHE 161, 398, BStBl II 1990, 942, Rz. 16).

Im Übrigen wäre eine wirksame Bekanntgabe der Feststellungsbescheide nicht durch eine eventuelle Vollbeendigung der GbR gehindert. Denn Inhaltsadressat bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung sei nicht die GbR selbst, sondern die einzelnen Gesellschafter, die den Gegenstand der Feststellung anteilig zu versteuern hätten und denen er deshalb zuzurechnen sei. Daher genüge es, wenn – wie im Streitfall – die Personengesellschaft als solche bezeichnet sei und sich alle Gesellschafter eindeutig als Betroffene (Inhaltsadressaten) aus dem für die Verteilung der Besteuerungsgrundlagen vorgesehenen Teil des Bescheides ergäben.

In der Sache könnten sich die Kläger nicht auf eine fehlende Einkünfteerzielungsabsicht berufen. Allein die vielen von der GbR geführten Prozesse würden zeigen, dass sie auf einen Einnahmeerfolg spekuliert habe. Dieser führe zu einer Einkünfteerzielungsabsicht ab dem Zeitpunkt der Einnahme. Die geltend gemachten Werbungskosten könnten jedenfalls, soweit sie außerhalb der Streitjahre angefallen seien, nicht anerkannt werden. Außerdem würden sich die überwiegenden Kosten auf den Prozess gegen die T1. AG beziehen, der nicht im Zusammenhang mit den streitgegenständlichen Einnahmen stehe.

Der Senat hat am 22.8.2018 eine mündliche Verhandlung durchgeführt. Wegen der Einzelheiten wird auf das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Die Klage hat nur teilweise Erfolg.

I.

Die Klage ist zulässig.

Eine Unzulässigkeit der Klage ergibt sich nicht daraus, dass die GbR, die in der Klageschrift als Klägerin ausgewiesen war, nach dem Protokoll vom 24.8.2012 vollbeendet worden ist. Vielmehr ist die Klage vom 21.9.2015 in rechtsschutzgewährender Weise so auszulegen, dass sie als von den einzelnen Gesellschaftern erhoben gilt.

1) Eine vollbeendete GbR kann keine Klage erheben. Eine GbR ist mit Abschluss der Liquidation und nach vollständiger Abwicklung des Gesamthandvermögens als selbständige Organisation erloschen; die Personengesellschaft ist damit durch Wegfall der gesellschaftsvertraglichen Bindungen vollbeendet (BFH-Urteil vom 26.10.1989 IV R 23/89, BFHE 159, 15, BStBl II 1990, 333; von Beckerath in Gosch, AO/FGO, § 48 Rz. 186).

Dies ist im Streitfall der Fall, da nach dem Protokoll vom 24.8.2012 die erzielten Einnahmen an die Gesellschafter ausgezahlt worden sind und das Gesellschaftsvermögen damit vollständig verteilt worden ist. Die Gesellschaft sollte nach dem Protokoll nicht fortgesetzt werden. Zwar enthält das allein von Herrn G H unterzeichnete Protokoll lediglich die Mitteilung, die GbR gelte als aufgelöst, falls er innerhalb von vier Wochen von den Gesellschaftern nichts Gegenteiliges höre. Aus dem Vortrag der Beteiligten und aus der Akte ergeben sich jedoch keine Anhaltspunkte, dass die Gesellschafter von einem Fortbestand der GbR ausgegangen sein könnten. Die GbR ist nach dem 24.8.2012 nicht mehr auf Betreiben der Gesellschafter aktiv in Erscheinung getreten.

Auch aus dem Wortlaut der Klageschrift vom 21.9.2015 ist nicht abzuleiten, dass die GbR fortbestand und Beteiligte des vorliegenden finanzgerichtlichen Verfahrens ist. Zwar ist eine Personengesellschaft nach der Rechtsprechung des BFH steuerrechtlich so lange als materiell-rechtlich existent anzusehen, wie noch Steueransprüche gegen sie oder von ihr geltend gemacht werden und das Rechtsverhältnis zu den Finanzbehörden nicht endgültig abgewickelt ist (BFH-Urteil vom 24.3.1987 X R 28/80, BFHE 150, 293, BStBl II 1988, 316; vom 22.1.2015 IV R 62/11, BFH/NV 2015, 995; BFH-Beschluss vom 12.4.2007 IV B 69/05, BFH/NV 2007, 1923). Diese Rechtsprechung bezieht sich aber nur auf Steueransprüche gegen die Gesellschaft, z.B. wegen Gewerbesteuer oder Umsatzsteuer. Vorliegend geht es hingegen um die Steueransprüche gegen die einzelnen Gesellschafter, die also von der vorstehenden Rechtsprechung nicht erfasst sind.

2) Die Vollbeendigung der GbR hat nicht eine Unzulässigkeit der nach dem Wortlaut der Klageschrift von der GbR erhobenen Klage zur Folge, sondern die Klageschrift ist auslegungsbedürftig und -fähig.

Erlischt eine Personengesellschaft durch Vollbeendigung ohne Abwicklung, kann nach ständiger Rechtsprechung des BFH ein Gewinnfeststellungsbescheid nur noch von den früheren Gesellschaftern angefochten werden, deren Mitgliedschaft die Zeit berührt, die der anzufechtende Gewinnfeststellungsbescheid betrifft. Die aus § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO folgende Befugnis der Personengesellschaft, in Prozessstandschaft für ihre Gesellschafter Rechtsbehelfe gegen die Gewinnfeststellungsbescheide einzulegen, ist mit deren Vollbeendigung erloschen. Insoweit lebt die bis zum Zeitpunkt der Vollbeendigung überlagerte Klagebefugnis der einzelnen Gesellschafter wieder auf. Die Klagebefugnis geht deshalb auch nicht auf den Gesamtrechtsnachfolger der Personengesellschaft über (z.B. BFH-Beschluss vom 17.10.2013 IV R 25/10, Rz 19, m.w.N.; vom 22.1.2015 IV R 62/11, BFH/NV 2015, 995; vom 30.5.2017 IV B 20/17, BFH/NV 2017, 1188).

Vorliegend kann die Klage in rechtsschutzgewährender Weise so ausgelegt werden, dass sie als von den einzelnen Gesellschaftern erhoben gilt. Wird nämlich namens einer vollbeendeten Personengesellschaft gegen einen Gewinnfeststellungsbescheid ein Rechtsmittel eingelegt, so ist zu prüfen, ob der Einspruch oder die Klage nicht im Wege der Auslegung als Rechtsmittel der einzelnen Gesellschafter anzusehen sind (BFH-Urteil vom 1.7.2004 IV R 4/03, BFH/NV 2005, 162). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist im Zweifel davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige denjenigen Rechtsbehelf hat einlegen wollen, der seinem materiell-rechtlichen Begehren am ehesten zum Erfolg verhilft (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 1.7.2004 IV R 4/03, BFH/NV 2005, 162; vom 31.10.2000 VIII R 47/98 , BFH/NV 2001, 589, unter II.1.a, m.w.N.).

Allerdings hat der BFH in anderen Entscheidungen verdeutlicht, er halte eine Umdeutung der Klage einer Gesellschaft in eine solche der ehemaligen Gesellschafter für nicht möglich, wenn es sich um eine Prozesshandlung eines Mitglieds der steuer- und rechtsberatenden Berufe handelte (BFH-Urteil vom 28.3.2000 VIII R 6/99, BFH/NV 2000, 1074). Obwohl im Streitfall auch die Kläger von einem Steuerberater vertreten sind, vermag der Senat einen solchen Fall nicht zu erkennen. Denn im Klageschriftsatz vom 21.9.2015 wurde zur Bezeichnung der GbR lediglich die Formulierung aus dem Rubrum der Einspruchsentscheidung verwendet. Die GbR wollte hiermit offenkundig keine Erklärung in dem Sinne abgeben, sie sei noch nicht vollbeendet. Der Prozessbevollmächtigte hat vielmehr lediglich das Rubrum der Einspruchsentscheidung wörtlich abgeschrieben ohne nähere Prüfung. In einem vergleichbaren Fall hat der BFH aufgrund des Rubrums der Einspruchsentscheidung, das spiegelbildlich dem Rubrum der Klage entsprach, eine Umdeutung zugelassen (vgl. BFH-Urteil vom 22.1.2015 IV R 62/11, BFH/NV 2015, 995, Rz. 18; BFH-Urteil vom 1.7.2004 IV R 4/03, BFH/NV 2005, 162). Der Senat hält dies auch im vorliegenden Streitfall für geboten.

II.

Die Klage ist nur zum Teil begründet.

Der Bescheid vom 10.12.2014 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.8.2015 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –). Der Bescheid vom 10.12.2014 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.8.2015 ist hingegen rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten.

1) Die angefochtenen Bescheide sind nicht aus verfahrensrechtlichen Gründen unwirksam. Sie sind gem. § 183 Abs. 1 Satz 2 AO ordnungsgemäß an Herrn G H als Empfangsbevollmächtigten für die GbR mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten bekannt gegeben worden.

Gemäß § 183 Abs. 1 Satz 2 AO gilt, wenn ein gemeinsamer Empfangsbevollmächtigter nicht vorhanden ist, ein zur Vertretung der Gesellschaft oder der Feststellungsbeteiligten Berechtigter als Empfangsbevollmächtigter. Bei einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts sind zwar gemäß §§ 709, 714 BGB in der Regel nur alle Gesellschafter gemeinsam zur Vertretung berechtigt. Nach der Rechtsprechung des BFH gilt die Regel, dass die Führung der Geschäfte bei einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts den Gesellschaftern gemeinschaftlich zusteht und demgemäß auch eine gemeinsame Vertretungsmacht besteht (§§ 709, 714 BGB), jedoch nicht, wenn es um die Bekanntgabe eines für die Gesellschaft oder die Gesellschafter bestimmten Feststellungsbescheids geht (BFH-Urteile vom 23.6.1988 IV R 33/86, BFHE 154, 203, BStBl II 1988, 979; vom 8.11.1995 V R 64/94, BFHE 179, 211, BStBl II 1996, 256; BFH-Beschluss vom 26.6.2007 IV R 75/05, juris). Es entspricht vielmehr einem allgemeinen Rechtsprinzip, dass für die Zustellung von Verwaltungsakten im Falle einer Gesamtvertretung durch mehrere gesetzliche Vertreter die Zustellung an einen von ihnen genügt (BFH-Urteil vom 23.6.1988 IV R 33/86, BFHE 154, 203, BStBl II 1988, 979). Demnach konnten die angefochtenen Bescheide an einen einzigen gesetzlichen Vertreter, hier Herrn G H, als Empfangsbevollmächtigten der GbR mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten wirksam bekannt gegeben werden.

Im Übrigen wäre, worauf der Beklagte zutreffend hingewiesen hat, ein eventueller Bekanntgabemangel jedenfalls spätestens durch die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung an den Verfahrensbevollmächtigten der Kläger geheilt worden (BFH-Urteile vom 28.10.1988 III R 52/86, BFHE 155, 238, BStBl II 1989, 257, Rz. 25; vom 16.5.1990 X R 147/87, BFHE 161, 398, BStBl II 1990, 942, Rz. 16).

2) In der Sache ist der Beklagte zu Recht von einer Steuerbarkeit der Einnahmen in Höhe von 171.428 € aus dem am 00.00.2012 vor dem OLG G1. (Az. ...) geschlossenen Vergleich nach § 24 Nr. 1a EStG ausgegangen. Die Einnahmen in Höhe von 100.000 € aus dem am 6.10.2010 vor dem LG M1. (Az. ...) geschlossenen Vergleich sind hingegen nicht steuerbar.

Gem. § 24 Nr. 1a i.V.m. §§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6, 21 Abs. 1 Satz 1 EStG gehören zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auch Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden sind. Gem. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG sind Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung auch Einkünfte aus zeitlich begrenzter Überlassung von Rechten.

a) Eine „Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen“ setzt begrifflich voraus, dass ein Anspruch auf Einnahmen begründet war und weggefallen ist (BFH-Urteil vom 9.1.2018 IX R 34/16, BFHE 260, 440). Die Entschädigung muss den Zweck haben, die weggefallenen Einnahmen zu ersetzen; sie muss auf einer neuen Rechtsgrundlage beruhen; Erfüllungsleistungen sind keine Entschädigung (BFH-Urteil vom 9.1.2018 IX R 34/16, BFHE 260, 440). Bei den Einnahmen, deren Ausfall ersetzt werden soll, muss es sich um steuerbare Einnahmen handeln; sie müssen (im Erfüllungsfall) einer Einkunftsart (§ 2 Abs. 2 EStG) unterfallen. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG schafft keine eigene Einkunftsart (statt aller: Mellinghoff in Kirchhof, EStG, 16. Aufl., § 24 Rz 3). Leistungen, die Ansprüche ersetzen sollen, die bei ihrer Erfüllung zu nicht steuerbaren Einnahmen geführt hätten, fallen nicht unter die Regelung (BFH-Urteil vom 9.1.2018 IX R 34/16, BFHE 260, 440).

Entschädigungen dieser Art werden durch § 24 Nr. 1 EStG derjenigen Einkunftsart zugewiesen, zu der die weggefallenen Einnahmen im Falle ihrer Erzielung gehört hätten (BFH-Urteil vom 8.11.2007 IV R 30/06, BFH/NV 2008, 546). Dies gilt auch, wenn der Ersatz für die entgehenden Einnahmen – wie im Streitfall – von einem Dritten gezahlt wird ( BFH-Urteile vom 8.11.2007 IV R 30/06, BFH/NV 2008, 546; vom 21.1.2004 XI R 40/02 , BFHE 205, 129, BStBl II 2004, 716). § 24 EStG schafft daher keine neue Einkunftsart, sondern ergänzt die in den Vorschriften über die einzelnen Einkunftsarten getroffenen Regelungen über den Umfang der sachlichen Steuerpflicht bzw. der persönlichen Zurechnung der Einkünfte (BFH-Urteil vom 11.2.2015 VIII R 4/12, Der Betrieb – DB – 2015, 1382; Horn in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 24 EStG Rz. 3; Mellinghoff in Kirchhof, EStG, § 24 Rz. 3). Die Vorschrift bewirkt damit eine Erweiterung des Einkunftsbegriffs, indem auch Surrogate in die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer einbezogen werden (Senatsurteil vom 30.6.2015 13 K 3126/13, EFG 2015, 1706; Horn in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 24 EStG Rz. 10).

b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze, denen sich der Senat anschließt, lag nur im Streitjahr 2012 eine steuerbare Entschädigung vor.

Die streitige Zahlung aus dem Jahr 2012 beruhte auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage, nämlich auf dem Prozessvergleich vor dem OLG G1. vom 00.00.2012.

Die Zahlung hatte den Zweck, weggefallene Einnahmen zu ersetzen, nämlich Einnahmen aus der im Markenregister des Deutschen Patentamts (Nr. ...) eingetragenen Marke „XX“. Hierbei handelte es sich auch nicht bloß um Erfüllungsleistungen, da den Zahlungen kein Vertrag zugrunde lag. Vielmehr stellte die Zahlung einen Ersatz dafür dar, dass die GbR keine Einnahmen unmittelbar aus einer Überlassung der Marke erzielen konnte.

Bei den Einnahmen, deren Ausfall durch die Zahlung in Höhe von 171.428 € im Jahr 2012 ersetzt wurde, handelte es sich auch um steuerbare Einnahmen gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG. Die Einnahmen, welche die Zahlung in Höhe von 100.000 € im Jahr 2011 ausgleichen sollten, waren hingegen nicht steuerbar.

aa) Hinsichtlich der Einnahmen aus dem am 00.00.2012 geschlossenen Vergleich ist der Senat überzeugt, dass sie als Ersatz für weggefallene Einnahmen aus der zeitlich begrenzten Überlassung von Rechten, hier einer nach dem Markengesetz geschützten Wort-/Bildmarke und damit eines gewerblichen Schutzrechts (vgl. § 73a Abs. 3 Nr. 4 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung), mithin für Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung erzielt wurden.

Der Schadensersatz sollte hingegen nicht ähnlich einem Verkaufsentgelt – oder einem „verkaufsähnlichen Entgelt“, wie es die Kläger formulieren – die Substanz der Marke ausgleichen. Es handelt sich nicht um einen Ersatz für die Veräußerung eines privaten Vermögensgegenstandes, der gemäß § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht steuerbar wäre.

(1) Der Senat schließt dies aus dem Klagegegenstand der Verfahren vor dem LG F1. (...) und vor dem OLG G1. (...) sowie aus dem Wortlaut des am 00.00.2012 vor dem OLG G1. geschlossenen Vergleichs. Hiernach verpflichtete sich Herr O P „zur Abgeltung aller streitgegenständlichen Ansprüche, die in diesem Rechtsstreit geltend gemacht worden sind, einen Betrag in Höhe von 171.428,- € nebst 10 % Zinsen seit dem 19. Juli 2012“ zu zahlen. Die „streitgegenständlichen Ansprüche, die in diesem Rechtsstreit geltend gemacht worden sind“, sind der erstinstanzlichen Klageschrift vom 00.00.2007 (Seite 2, LG F1. Az. ...) zu entnehmen. Demnach machten „die Kläger … gegen den Beklagten einen Anspruch auf eine angemessene Entschädigung sowie auf Schadensersatz wegen der unbefugten Benutzung der Marke „XX“ durch den Beklagten im Zeitraum vom 21.08.1006 [gemeint war: 21.08.1996] bis zum 07.01.2004 geltend.“ Nach dem Wortlaut dieses Klageschriftsatzes begehrten die dortigen Kläger also eine Entschädigung für die „unbefugte Benutzung“ und somit einen Ersatz für weggefallene Einnahmen aus der Überlassung der Marke. Dieser geltend gemachte Anspruch wurde später lediglich der Höhe nach geändert, nämlich auf der Grundlage des Gutachtens des Herrn Dr.-Ing. K1. L1. vom 15.7.2009 erhöht auf 306.928 € zuzüglich Zinsen.

Auch im weiteren Zivilstreitverfahren haben die dortigen Kläger ihr Verlangen eines Schadensersatzes für die fehlende Möglichkeit einer Nutzung der Marke zum Ausdruck gebracht, so im Schriftsatz vom 14.5.2008 (LG F1. Az. ...). Dort haben sie auf Seite 4 formuliert: „Unwidersprochen bleiben kann jedoch nicht der Vortrag des Beklagten [O P], wonach der Eindruck erweckt werden soll, die Kläger hätten den Erwerb der Marke nur deshalb vorgenommen, um die Marke zu einem möglichst hohen Preis an den Beklagten weiterzuverkaufen. Die Kläger hatten vielmehr die Intention, die Marke selbst zu nutzen, weshalb sie unter anderem auch eigens eine Gesellschaft gegründet haben.“ Eindeutig ist hieraus abzuleiten, dass die dortigen Kläger nicht einen Ausgleich für ein Verkaufsentgelt, sondern einen Ausgleich für die unterbliebene Nutzung der Marke verlangten. Ebenso haben die dortigen Kläger auf Seite 5 ihres Schriftsatzes vom 14.5.2008 erklärt, Herr O P habe „den Klägern für die unberechtigte Markenbenutzung eine verzinsliche Entschädigung zu zahlen und ihnen einen darüber hinausgehenden Schaden wegen dieser Markenbenutzung zu ersetzen“. Auch hier wird die unterbliebene Markenbenutzung gerügt. Auf Seite 8 ihres Schriftsatzes vom 14.5.2008 beschreiben sie weiter: „Der Schaden besteht darin, dass sie [die Kläger] in der fraglichen Zeit die Marke „XX“ nicht nutzen konnten.“ Auch hier geht es ausschließlich um die Nutzung der Marke.

Im Übrigen haben die dortigen Kläger auf Seite 8 ihres Schriftsatzes vom 14.5.2008 gezeigt, dass sie – anders als die (mittelbar personenidentischen) hiesigen Kläger – durchaus verstanden haben, dass Herr O P als Gehilfe gemäß § 830 BGB der „richtige“ Beklagte war, wie es zuvor das OLG G1. in seinem Urteil vom 00.00.2005 ... (Seite 10 der Urteilsgründe) ausgeführt hatte. Sie formulierten ausdrücklich: „Wie das Urteil vom 00.00.2005 beweist, haben die Kläger mit den Beklagten durchaus den Richtigen verklagt.“ Daher ist unverständlich, warum die hiesigen Kläger nunmehr vortragen, in verfahrensrechtlicher Hinsicht sei der zugesprochene Schadensersatz eine Überraschung gewesen, da Herr O P eigentlich gar nicht der richtige Anspruchsgegner gewesen sei, sondern die Betreibergesellschaft.

(2) Weiterhin ist aus dem Beweisbeschluss des LG F1. vom 17.7.2008 zu erkennen, dass ein Entgelt für die unterbliebene Nutzung der Marke streitgegenständlich war, nicht hingegen ein Verkaufsentgelt. Das LG F1. formulierte als Beweisfrage, „ob für den Zeitraum vom 21.08.1996 bis zum 07.01.2004 durch die Nutzung der Bezeichnung und/oder des Wort-/Bildzeichens ‚XX ... und Freizeitpark‘ … eine Lizenzgebühr von durchgängig 2 % des Nettoumsatzes vereinbart worden wäre, wenn die Parteien einen Lizenzvertrag zu marktüblichen Konditionen geschlossen hätten.“ Demnach war ein Entgelt für die Nutzung der Marke und eine „Lizenzgebühr“ beweisgegenständlich. Eine „Lizenzgebühr“ ist begrifflich ein Entgelt für die Überlassung eines immateriellen Wirtschaftsguts.

Dem Beweisbeschluss ist weiterhin zu entnehmen, dass es sich – anders als die Kläger meinen – um ein Entgelt für eine zeitlich begrenzte Überlassung i.S.d. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG handelte. Denn die Beweisfrage bezog sich ausdrücklich auf den Zeitraum vom 21.08.1996 bis zum 07.01.2004. Dasselbe ergab sich auch aus der Klageschrift vom 00.00.2007.

Zu der genannten Beweisfrage nahm der Gutachter, Herr Dr.-Ing. K1. L1., mit Gutachten vom 15.7.2009 und ergänzender Stellungnahme vom 13.8.2010 Stellung. Die beweisgegenständliche „Lizenzgebühr“ berechnete er anhand einer diskontierten Summe der Lizenzen für jedes einzelne Jahr des Betrachtungszeitraums, wobei er die einzelnen Lizenzen anhand bestimmter relevanter Umsätze des „XX“ in den Jahren 1996 bis 2004 ermittelte. Hieraus ist zu erkennen, dass es bei der Bewertung um die unterbliebene Nutzung bzw. Überlassung der Marke ging, mithilfe derer ein Lizenznehmer Umsätze hätte erwirtschaften können.

(3) Die Kläger können sich wegen einer Steuerbarkeit der Zahlung aus dem Vergleich vom 00.00.2012 nicht mit Erfolg darauf berufen, es habe zu keinem Zeitpunkt eine Vermietungsabsicht in Bezug auf die Marke bestanden, sondern die Marke habe erworben und verwertet werden sollen. Denn Herr H und Frau K, die aufgrund des Treuhandvertrags vom 20.8.1996 die Anteile der übrigen Gesellschafter der GbR treuhänderisch hielten, haben im Schriftsatz vom 14.5.2008 (LG F1. Az. ...) auf Seite 4 – wie bereits beschrieben – ausdrücklich dem Eindruck widersprochen, sie „hätten den Erwerb der Marke nur deshalb vorgenommen, um die Marke zu einem möglichst hohen Preis an den Beklagten weiterzuverkaufen.“ Auf Seite 12 des Schriftsatzes haben sie weiter erklärt, ihnen dürfe nicht vorgehalten werden, „dass sie, wenn auch im Ergebnis vergeblich, versucht haben, ihre Marke selbst zu nutzen“. Damit haben sie eindeutig ihre Nutzungs- und Vermietungsabsicht dokumentiert. Die hiesigen Kläger müssen sich die Aussagen von Herrn H und Frau K zurechnen lassen, da diese die Anteile der übrigen Gesellschafter treuhänderisch gehalten haben. Unabhängig davon ist die Freiwilligkeit der Überlassung keine Voraussetzung für die Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (s. bereits BFH-Urteil vom 14.6.1963 VI 216/61 U, BStBl III 1963, 380 zur Nutzungsentschädigung für die Beschlagnahme eines Grundstücks).

Es kommt auch nicht darauf an, wie die Kläger meinen, dass die GbR nicht als Inhaberin der Marke in das Markenregister eingetragen war und die Marke daher nach Auffassung der Kläger nicht vermieten konnte. Denn sie hat die Entschädigung auf der Grundlage des § 14 Abs. 6 MarkenG gerade dafür erhalten, dass sie die Marke nicht überlassen konnte. Die Rechtsfolge des § 24 Nr. 1a EStG bewirkt, dass die Entschädigung so besteuert wird, als wenn die Marke überlassen worden wäre.

bb) Hinsichtlich der Zahlung in Höhe von 100.000 € aus dem am 6.10.2010 geschlossenen Vergleich kann der Senat hingegen nicht feststellen, dass die Zahlung als Ersatz für weggefallene Einnahmen aus der zeitlich begrenzten Überlassung von Urheberrechten, mithin für Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG erzielt wurde. Mangels anderer in Betracht kommender Besteuerungstatbestände ist die Zahlung nicht steuerbar.

(1) Eine entsprechende Feststellung ergibt sich nicht aus dem Wortlaut des Vergleichs vom 6.10.2010 vor dem LG M1.. Hiernach erhielt die GbR die Zahlung „zur Abgeltung der Klageforderung“. Zur Bestimmung ihrer Klageforderung hatten die dortigen Kläger in der Klageschrift vom 18.12.2007 formuliert: „Die Kläger machen gegen den Beklagten [Herrn D1.] einen Schadensersatzanspruch geltend. Dieser Anspruch resultiert daraus, dass der Beklagte Konkursverwalter über das Vermögen von L M war und im Rahmen seiner Konkursverwaltertätigkeit … die seinerzeit Frau M gehörende Marke „XX“ wirksam übertragen hat. Jahre später hat dann der Beklagte jedoch zu Lasten der Kläger deren Verlust der Marke herbeigeführt, indem er gegen sich ein Anerkenntnisurteil ergehen ließ mit der Folge, dass die Marke „XX“ mit Wirkung des 7. Januar 2004 gelöscht wurde und seitdem berechtigterweise durch Herrn O P, den Betreiber der Z Firma im Rahmen des Freizeitparks „XX“ genutzt wird.“

In dieser Formulierung steht nicht ein Ersatz für die Nutzung, sondern für den „Verlust der Marke“ im Vordergrund. Dies spricht für einen Substanzersatz. Wenn im vorstehenden Text hingegen das Wort „genutzt“ verwendet wird, so handelt es sich in diesem Kontext aber nicht um die streitgegenständliche Marke, sondern um eine andere Marke, die Herr O P nach Löschung der streitgegenständlichen Marke nutzen konnte.

Daraus kann der Senat nicht ableiten, dass ein Schadensersatz für die unbefugte Nutzung der Marke geltend gemacht wurde – anders als in dem Zivilverfahren vor dem LG F1.

(2) Auch aus dem Gutachten des Sachverständigen Prof. Dr. P1. Q1. vom 27.8.2009 schließt der Senat, dass die Zahlung von 100.000 € einen Ersatz für ein Verkaufsentgelt darstellte, welches – nach Ablauf der Jahresfrist seit der Anschaffung am 21.8.1996 – als Veräußerung eines privaten Vermögensgegenstandes gemäß § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht steuerbar ist.

Denn der Sachverständige ermittelte den Wert der Marke zum Stichtag 7.1.2004. Die Wertermittlung auf einen Stichtag weist darauf hin, dass es um die Ermittlung eines Substanzwertes zu einem bestimmten Zeitpunkt ging, nicht hingegen um die Ermittlung des Wertes einer Überlassung für einen bestimmten Zeitraum.

Des Weiteren hat der Sachverständige in der Anlage des Gutachtens vom 27.8.2009 die Umsätze der Jahre 1999 bis 2004 in kapitalisierter Form mit einem Zinsfuß von 9,7 % und einem Markenwert von „unendlich“ zugrunde gelegt. Die Ermittlung eines kapitalisierten Markenwerts von „unendlich“ lässt auf eine Markenbewertung zu einem bestimmten Zeitpunkt schließen. Diese stichtagsbezogene Ermittlung ist als Ermittlung eines Substanzwerts zu würdigen.

Gegen eine Steuerbarkeit der Zahlung von 100.000 € spricht auch, dass die „unendliche“ Kapitalisierung des Markenwerts nicht dem Merkmal einer „zeitlich begrenzten Überlassung“ im Sinne des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG entspricht. Der Wertermittlung liegt offensichtlich nicht die Annahme einer zeitlich begrenzten Überlassung zugrunde, sondern die Wertermittlung ähnelt eher einer stichtagsbezogenen „Restwert“-Ermittlung ähnlich einem Verkaufsentgelt.

(3) Allerdings verkennt der Senat nicht, dass das vor dem LG M1. geführte Zivilverfahren als eine Fortsetzung des vor dem LG F1. und OLG G1. geltend gemachten Schadensersatzes angesehen werden könnte, welchem nur deshalb eine andere Berechnung der Markenbewertung zugrunde gelegen haben könnte, weil die Marke zwischenzeitlich im Markenregister gelöscht worden war. Handelt es sich aber um eine wirtschaftliche Fortsetzung des früheren Verfahrens, so könnte auch der vor dem LG F1. geltend gemachte Anspruch wirtschaftlich auf einen Nutzungsersatz gerichtet gewesen sein, der nur wegen der Löschung der Marke in anderer Weise geltend gemacht und berechnet werden musste. Aus den unter (1) und (2) beschriebenen Gründen würdigt der Senat die Zahlung jedoch als Ersatz für ein Verkaufsentgelt. Eventuelle Zweifel, denen der Senat nach der beschriebenen Würdigung der von ihm festgestellten Tatsachen nicht weiter nachgehen muss, würden zu Lasten des Beklagten gehen, der nach den allgemeinen Regeln der Beweislastverteilung hinsichtlich der steuerbegründenden Tatsachen die Beweislast trägt (BFH-Urteil vom 28.11.2007 X R 11/07, BFHE 220, 3, BStBl II 2008, 335).

c) Der Senat kann für die Steuerbarkeit der im Jahr 2012 gezahlten Entschädigung offen lassen, ob das Vorliegen einer Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1a EStG weiterhin das ungeschriebene Tatbestandsmerkmal voraussetzt, dass der Ausfall der Einnahmen entweder von dritter Seite veranlasst worden ist oder, wenn er vom Steuerpflichtigen selbst oder mit dessen Zustimmung herbeigeführt worden ist, dieser unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand, sich also in einer Zwangssituation befand. Während der BFH ein solches Tatbestandsmerkmal früher in ständiger Rechtsprechung angenommen hat (BFH-Urteile vom 11.1.2005 IX R 67/02, BFH/NV 2005, 1044; vom 14.12.2004 XI R 12/04, BFH/NV 2005, 1251; vom 24.10.1990 X R 161/88, BFHE 162, 329, BStBl II 1991, 337), hat er sich jüngst hierzu zweifelnd geäußert (BFH-Urteile vom 13.3.2018 IX R 16/17, BFHE nn, zum Sonderfall des Über-/ Unterordnungsverhältnisses; vom 23.11.2016 X R 48/14, BFHE 256, 290, BStBl II 2017, 383).

Im Streitfall war der Ausfall der Einnahmen jedenfalls von dritter Seite veranlasst, da der GbR – wie die Kläger selbst vortragen – die „Herrschaftsgewalt“ an der Marke vorenthalten worden ist, weil die Marke von der von Herrn O P beherrschten Betreibergesellschaft des „XX“ genutzt worden ist.

3) Die Kläger können sich wegen der Steuerbarkeit der Zahlung aus dem Vergleich vom 00.00.2012 nicht mit Erfolg darauf berufen, dass die GbR keine Einkünfteerzielungsabsicht gehabt habe.

Im Streitfall ergibt sich aus der Rechtsprechung des BFH allerdings nicht bereits eine Vermutung für eine Einkünfteerzielungsabsicht, da der BFH eine solche Vermutung bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit nur für die Vermietung von Wohnungen anerkennt, nicht aber bei anderen Fallgruppen des § 21 Abs. 1 Satz 1 EStG (BFH-Urteil vom 20.7.2010 IX R 49/09, BFHE 230, 385, BStBl II 2010, 2142). Ohne eine solche Vermutung ist im Einzelfall festzustellen, ob der Steuerpflichtige beabsichtigt, auf die voraussichtliche Dauer der Nutzung einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen ( BFH-Urteile Urteile vom 20.7.2010 IX R 49/09, BFHE 230, 385, BStBl II 2010, 2142; vom 19.12.2007 IX R 30/07 , BFH/NV 2008, 1300, m.w.N., sog. Totalüberschussprognose). Eine solche Absicht kann jedoch auch, wenn sie zunächst vorliegt, später aufgegeben (BFH-Urteile vom 20.7.2010 IX R 49/09, BFHE 230, 385, BStBl II 2010, 2142; vom 25.6.2009 IX R 54/08, BFHE 226, 216, BStBl II 2010, 124) oder, wenn sie zunächst ggf. nicht vorgelegen hat, aufgenommen werden (BFH-Urteil vom 16.3.2000 IV R 53/98, BFH/NV 2000, 737). Das Erzielen von Gewinnen ist ein Beweisanzeichen dafür, dass (ggf. von Anfang an) eine Gewinnerzielungsabsicht bestand (BFH-Urteil vom 16.3.2000 IV R 53/98, BFH/NV 2000, 737). Darüber hinaus hat der BFH entschieden, dass es gerade bei Ansprüchen, die nicht auf vertraglichen Grundlagen beruhen, sondern – wie hier – kraft Gesetzes entstehen, nicht allein auf die Vorstellung des Steuerpflichtigen ankommen kann; denn eine Besteuerung allein nach Absichten und Vorstellungen der Steuerpflichtigen würde gegen das Gebot der Besteuerung nach der objektiven Leistungsfähigkeit verstoßen (BFH-Urteil vom 8.11.2005 VIII R 105/03, BFH/NV 2006, 527, Rz. 14, zum Fall der erzwungenen Kapitalüberlassung). Maßgeblich ist dann die objektive Steigerung der Leistungsfähigkeit (BFH-Urteil vom 24.5.2011 VIII R 3/09, BFHE 235, 197, BStBl II 2012, 254, Rz. 18; in diesem Sinne auch FG Münster, Urteil vom 24.5.2013 12 K 1529/11 E, EFG 2014, 356 zu Zahlungen wegen Gebrauchsmusterverletzungen).

Im Streitfall hat die GbR mit Erhebung der Klage vor dem LG F1. (Az. ...) am 00.00.2007, welcher bereits das klagestattgebende Urteil des OLG G1. vom 00.00.2005 (...) vorausgegangen war, eine Einkünfteerzielungsabsicht dokumentiert. Denn durch die Klageerhebung hat die GbR die Absicht erkennen lassen, Einnahmen zu erzielen. Vor dem Hintergrund des klagestattgebenden Urteils des OLG G1. bestand hierzu auch eine hinreichende Erfolgsaussicht. Im Übrigen ergibt sich spätestens aus der erstmaligen Vereinnahmung von Einnahmen in den Jahren 2011 und 2012 eine Einkünfteerzielungsabsicht, da hierin eine objektive Steigerung der Leistungsfähigkeit zu sehen ist.

Vor diesem Hintergrund kann dahinstehen, ob die GbR auch bereits in früheren Jahren eine Einkünfteerzielungsabsicht hatte. Auch der Einwand der Kläger, die Investitionen seien „hoch riskant“ gewesen, ist unbeachtlich, da bei der Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht dem eingegangenen Risiko keine Bedeutung zukommt.

Ist aber, wovon der Senat überzeugt ist, jedenfalls für die Streitjahre von einer Einkünfteerzielungsabsicht auszugehen, so können sich die Kläger nicht mit Erfolg darauf berufen, angesichts der in den Vorjahren eingetretenen Verluste sei nicht von einer Totalüberschussprognose auszugehen. Denn aufgrund des Abschnittsprinzips gemäß § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG sind Ausgaben nur in dem Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind. Daher kann die GbR ihre Einnahmen der Streitjahre nicht mit Werbungskosten aus Vorjahren saldieren. Sie kann sich auch nicht auf eine Totalüberschussprognose berufen, da aufgrund der Einnahmen in diesen Jahren jedenfalls von einer Einkünfteerzielungsabsicht auszugehen ist und somit die Prüfung einer Totalüberschussprognose für diese Jahre zu unterbleiben hat.

4) Im Streitjahr 2012 können keine weiteren Kosten über die vom Beklagten bereits als Werbungskosten angesetzten 7.142 € hinaus berücksichtigt werden.

a) Aufgrund der von den Klägern im Klageverfahren eingereichten Belege sind keine weiteren Werbungskosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu berücksichtigen. Die von den Klägern vorgelegten Belege konnten entweder nicht den Kosten aus den Verfahren vor dem LG F1. ... und vor dem OLG G1. ... zugeordnet werden, sondern betrafen beispielsweise die Schadensersatzklage i.H.v. 3,57 Mio. DM gegen die T1. AG, oder die Belege betrafen andere Jahre als das Streitjahr 2012, oder zu den Rechnungen waren keine Zahlungsbelege vorhanden, so etwa zu den Rechtsanwalts-Rechnungen vom 28.6.2012 über 5.898 € und vom 9.7.2012 über 2.405 €. Der Senat konnte daher nicht feststellen, dass im Streitjahr Aufwendungen angefallen sind, die den bereits vom Beklagten anerkannten Betrag von 7.142 € übersteigen. Im Übrigen hat auch die GbR in der Anlage zu dem Protokoll vom 24.8.2012 im Jahr 2012 nur Gutachter- und Rechtsanwaltskosten von 5.500 € berücksichtigt.

Aufwendungen in Bezug auf das Verfahren vor dem LG M1. ... sind nicht zu berücksichtigen, da die Einnahmen aus dem Vergleich vom 6.10.2010 nicht steuerbar sind (s.o.).

b) Die Kläger können nicht mit Erfolg vorbringen, die 1.857 €, welche Frau U und Herr V M aufgrund des gerichtlichen Vergleichs vom 28.12.2015 (LG S1., Az. ...) von den übrigen Gesellschaftern erhalten hätten, seien als Anschaffungskosten in Bezug auf die Anteile zu betrachten. Diese seien bei der Ermittlung des Auflösungsergebnisses im Jahr 2012 anzuerkennen.

Denn da es sich um eine vermögensverwaltende Personengesellschaft handelt, ist die Auflösung der Gesellschaft nicht dem steuerbaren Bereich (z.B. § 16 EStG) zuzuordnen. Es handelt sich nicht um steuerbare Abzugsbeträge.

5) Der Beklagte hat die Verteilung der Einkünfte des Jahres 2012 auf die einzelnen Kläger in nicht zu beanstandender Weise vorgenommen entsprechend den Zahlungen, die die Gesellschafter erhalten haben, und zwar Herr W B i.H.v. 33.714 €, Herr G H i.H.v. 34.428 €, Herr E F i.H.v. 30.142 €, Frau C D i.H.v. 35.142 € und Frau J K i.H.v. 30.857 €. Dies ist zwischen den Beteiligten auch unstreitig.

Darüber hinaus hat der Beklagte zutreffend die Einkünfte dem ermäßigten Steuersatz gem. § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. § 24 Nr. 1a EStG unterworfen.

III.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Die Revision war nicht zuzulassen, denn es liegt weder eine Rechtssache von grundsätzlicher Bedeutung vor noch erscheint eine Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung erforderlich (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 FGO). Es handelt sich vielmehr um die Anwendung feststehender Rechtsgrundsätze auf einen Einzelfall.