Finanzgericht Münster, 9. Senat — 9 K 2483/19 K, G

Urteil berichtigt durch Berichtigungsbeschluss vom 17.10.2019

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob Erträge des Klägers aufgrund von Leistungen im Rahmen der Zivildienstverwaltung, die aufgrund eines auch den Kläger bindenden Vertrages mit dem früheren Bundesamt für Zivildienst erbracht werden, dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder dem Zweckbetrieb des Klägers zuzuordnen sind.

Der Kläger ist ein eingetragener Verein. … Als Spitzenverband der freien Wohlfahrtspflege in Nordrhein-Westfalen kooperiert der Kläger mit den Diözesan…verbänden und dem ...verband [= übergeordneter Bundesverband; Anm. der Neutralisierungsstelle] sowie den anderen Spitzenverbänden der Freien Wohlfahrtspflege auf Landes- und Bundesebene.

Satzungszweck des Klägers ist u.a. die Hilfe von Menschen in Not und deren Unterstützung insbesondere unter dem Aspekt der Nachhaltigkeit auf ihrem Weg zu einem selbständigen und verantwortlichen Leben, zu Chancengleichheit und Teilhabe. Der Kläger setzt sich ein für die Entwicklung, Bereitstellung und Vorhaltung bedarfsgerechter Hilfestrukturen und für die Qualitätsentwicklung der Hilfen.

Der Satzungszweck wird u.a. verwirklicht durch:

- Hilfsangebote für hilfsbedürftige Menschen, im Bedarfsfall auch durch den Betrieb eigener Einrichtungen,

- Unterstützung der Abstimmung und Zusammenarbeit angeschlossener Träger, Dienste und Einrichtungen in der Diözese sowie deren Begleitung und Unterstützung,

- Anregung, Förderung und Unterstützung caritativer Facharbeit und deren Methoden sowie Fortbildung von haupt-, neben- und ehrenamtlichen Mitarbeitern,

- Förderung und Unterstützung der Kommunikation innerhalb des Verbandes und der Kirche sowie gegenüber Politik und Gesellschaft sowie Übernahme der Koordinationsfunktion in Grundsatz- und Querschnittsaufgaben.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Satzung des Klägers in den Fassungen vom 4.11.2005 und 30.9.2008 Bezug genommen.

Mit Bescheid nach § 60a der Abgabenordnung (AO) vom 27.11.2013 stellte der Beklagte (das Finanzamt --FA--) fest, dass die Satzung des Klägers in der Fassung vom 26.7.1916 nach Änderung am 4.11.2005 den satzungsmäßigen Voraussetzungen nach den §§ 51, 59, 60 und 61 AO entspricht (Förderung mildtätiger Zwecke und gemeinnütziger Zwecke in Form der Förderung des Wohlfahrtswesens gem. § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 9 AO).

Zur Förderung der ehrenamtlichen Arbeit kooperiert der Kläger mit Hilfseinrichtungen im Bistum Y. Die Kooperation erfolgte in den Streitjahren u.a. dergestalt, dass der Kläger die Verwaltung der Zivildienststellen für die Hilfseinrichtungen vom Bundesamt für Zivildienst übernahm.

Aufgrund des Vertrages über die Übertragung von Verwaltungsaufgaben (ÜVA) vom 13.6.2005/20.6.2005 zwischen dem Bundesamt für den Zivildienst und dem ...verband, der über § 5 Abs. 1 ÜVA auch den Kläger band, erbrachte der Kläger im Namen des Bundesamtes folgende Verwaltungsaufgaben (§ 1 ÜVA):

- Beratung von Verbandseinrichtungen hinsichtlich der Anerkennung als Beschäftigungsstelle,

- Beratung und Betreuung von Beschäftigungsstellen im Rahmen der übertragenen Verwaltungsaufgaben, einschließlich der Pflege der Zivildienstplatzbörse auf der Internetseite des Bundesamtes,

- Anträge auf Anerkennung als Beschäftigungsstelle: Versendung der Unterlagen, Sammlung, Prüfung und Weiterleitung an das Bundesamt;

- Änderung in der Platzzahl der Beschäftigungsstelle: Versendung der Unterlagen, Sammlung, Prüfung und Weiterleitung an das Bundesamt;

- Anforderung der Dienststellenakten der Zivildienstleistenden nach deren Dienstende, Überwachung der Übersendung durch die Beschäftigungsstellen, Registrierung und Vernichtung zusammen mit der Akte der Verwaltungsstelle;

- Beratung von Zivildienstpflichtigen,

- Fürsorge und Betreuung der Zivildienstleistenden im Rahmen der übertragenen Verwaltungsaufgaben,

- Überwachung des Dienstantritts, Durchführung der Entlassung;

- Regelung über das Wohnen in einer Unterkunft,

- Abordnung zum Einführungsdienst,

- Prüfung und Regelung von Beschwerden von Zivildienstleistenden und Beschäftigungsstellen, Weiterleitung an das Bundesamt, sofern eine Regelung nicht möglich ist,

- Mitwirkung bei Versetzungen und Umsetzungen,

- Datenerhebung,

- Bearbeitung von Anfragen und Weiterleitung von Vorgängen an das Bundesamt, die nicht den vorstehenden Aufgaben zuzuordnen sind.

Unstreitig wurde der Einführungsdienst für die Zivildienstleistenden nicht vom Kläger sondern von Zivildienstschulen durchgeführt.

Für die vorgenannten Verwaltungsaufgaben erhielt der ...verband einen Festpreis, der jährlich im November für das folgende Haushaltsjahr des Bundes in einer Anlage zum Vertrag entsprechend den in § 6 Abs. 2 bis 8 ÜVA genannten Grundsätzen durch das Bundesamt festgesetzt wurde (§ 6 Abs. 1 ÜVA). § 6 Abs. 8 ÜVA sah gegebenenfalls die gesonderte Erstattung der Umsatzsteuer abzüglich Vorsteuer vor. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den ÜVA Bezug genommen.

In den Jahren 2005 bis 2010 betreute der Kläger Zivildienstleistende in folgender Zahl:

2005 1.374

2006 1.358

2007 1.464

2008 1.516

2009 1.504

2010 1.522

Die Zivildienstleistenden waren für amtliche Beschäftigungsstellen im sozialen Bereich tätig. Es handelte sich konkret um Einrichtungen im Bereich der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit.

Aus seiner Tätigkeit aufgrund des ÜVA erzielte der Kläger in den genannten Jahren folgende Ergebnisse:

2005 33.445,26 €

2006 39.699,65 €

2007 44.129,53 €

2008 50.863,68 €

2009 47.005,24 €

2010 54.147,20 €

Die Höhe der Ergebnisse ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

1. Ausgangsbescheide für Körperschaftsteuer für die Streitjahre 2005 bis 2009

Das FA erließ unter dem 2.2.2007 einen Körperschaftsteuerbescheid 2005 , in dem eine Körperschaftsteuer von 0 € festgesetzt wurde, und einen Bescheid auf den 31.12.2005 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaft-steuer, in dem ein vortragsfähiger Verlust in Höhe von … € festgestellt wurde. Beide Bescheide standen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (VdN). Die VdN wurden unter dem 23.12.2008 aufgehoben.

Unter dem 15.11.2007 erging ein Körperschaftsteuerbescheid 2006 , in dem wiederum eine Körperschaftsteuer von 0 € festgesetzt wurde. In dem Bescheid auf den 31.12.2006 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Körperschaftsteuer vom selben Tag stellte das FA einen Verlust in Höhe von … € fest.

Nach der Ergebnisrechnung der wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe 2007 standen Einnahmen aus dem Zivildienst in Höhe von 204.389,09 € Ausgaben hierfür in Höhe von 160.259,56 € gegenüber. Insgesamt errechnete der Kläger einen Gewinn aus Gewerbebetrieb für alle gemäß § 64 Abs. 2 AO zusammengefassten Geschäftsbetriebe in Höhe von 83.842 €, den das FA in dem Körperschaftsteuerbescheid 2007 vom 23.12.2008 übernahm. Es zog von diesem Gewinn den vorgetragenen Verlust ab und setzte aufgrund dessen Körperschaftsteuer in Höhe von … € fest. Dieser unter VdN stehende Betrag wurde vom FA unter dem 3.2.2009 und abermals am 11.5.2009 geändert, weil zuvor die Gewerbesteuer nicht als Betriebsausgabe berücksichtigt worden war. Im letzten Bescheid ermäßigte sich die Körperschaftsteuer auf … €. Der verbleibende Verlustabzug wurde vom FA jeweils mit 0 € festgestellt.

Für 2008 ermittelte der Kläger ein Ergebnis des (zusammengefassten) wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs von … €. Darin enthalten war ein Gewinn aus der Zivildienstverwaltung in Höhe von 50.863,68 €. Das FA übernahm das ermittelte Ergebnis des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs und setzte unter VdN am 12.10.2009 Körperschaftsteuer in Höhe von … € fest.

2009 ermittelte der Kläger ein Ergebnis des (zusammengefassten) wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs in Höhe von … €. Darin enthalten waren insbesondere Einnahmen aus der Zivildienstverwaltung in Höhe von 200.081,99 € und damit in Zusammenhang stehende Ausgaben in Höhe von 153.076,75 € (Gewinn = 47.005,24 €). Das FA übernahm das ermittelte Ergebnis als Gewinn aus Gewerbebetrieb und setzte unter dem VdN Körperschaftsteuer in Höhe von … fest.

2. Ausgangsbescheide für 2005 bis 2009 über den Gewerbesteuermessbetrag

Ebenfalls setzte das FA den Gewerbesteuermessbetrag 2005 mit 0 € fest. Parallel stellte es den vortragsfähigen Gewerbeverlust 2007 mit Bescheid vom 2.2.2007 auf … € fest. Beide Bescheide standen unter VdN. Diese hob das FA allerdings am 8.1.2009 auf.

Den Gewerbesteuermessbetrag 2006 setzte das FA auf 0 €; den vortragsfähigen Gewerbeverlust stellte es unter dem 15.11.2007 auf … € fest. Beide Bescheide standen unter VdN.

Ebenfalls unter VdN setzte das FA den Gewerbesteuermessbetrag 2007 auf … € fest; der vorgetragene Gewerbeverlust wurde hierbei vollständig angerechnet. Daher stellte das FA den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den 31.12.2007 mit 0 € fest.

Schließlich ergingen auch für 2008 und 2009 positive Festsetzungen über den Gewerbesteuermessbetrag, die beide unter VdN standen.

3. Antrag auf Änderung der Körperschaftsteuerbescheide und Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 bis 2009

Der Kläger beantragte unter dem 29.10.2010 die Änderung der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Körperschaftsteuerbescheide 2005 bis 2009. Zur Begründung führte er an, dass er im Rahmen der Körperschaftsteuererklärung die Erstattungen des Bundesamts für Zivildienst für die Übernahme von Verwaltungsleistungen nach § 5a des Gesetzes über den Zivildienst der Kriegsdienstverweigerer – Zivildienstgesetz (ZDG) als Einnahmen im steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb deklariert habe. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe mit Urteil vom 23.7.2009 V R 93/07 entschieden, dass die vorgenannten Leistungen im Rahmen eines steuerbegünstigten Zweckbetriebs gemäß § 65 AO erbracht würden. Daher werde von ihm nunmehr beantragt, die bisher im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb veranlagten Gewinne aus den Verwaltungsleistungen für Zivildienstleistende als Einnahmen im Zweckbetrieb nach § 65 AO zu behandeln und den Gewinn des einheitlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs entsprechend zu mindern.

Das FA lehnte diesen Antrag unter dem 8.11.2010 ab. Zur Begründung führte es aus, dass das Urteil des BFH nicht im Bundessteuerblatt (BStBl) veröffentlicht und daher nicht über den Einzelfall hinaus anwendbar sei.

Gegen die Ablehnung des Änderungsantrags legte der Kläger Einspruch ein. Während des Einspruchsverfahrens veröffentlichte die Verwaltung das BFH-Urteil (BStBl II 2015, 735). Zugleich erging jedoch ein Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF), in dem es hieß, dass --soweit der BFH im Leitsatz sowie in den Urteilsgründen zu § 65 AO Stellung nehme-- die Entscheidung nicht über den Einzelfall hinaus anwendbar sei (BMF-Schreiben vom 18.8.2015, BStBl I 2015, 659).

Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 5.12.2016 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte es aus, der BFH habe sich u.a. zu der Frage geäußert, unter welchen Voraussetzungen die Übernahme von Verwaltungsaufgaben für das Bundesamt für Zivildienst die Voraussetzungen des § 65 Nr. 2 AO erfüllen könne. Die gemeinnützigkeitsrechtliche Beurteilung dieser Tätigkeiten sei unter Einbeziehung der Tätigkeiten der vom Verein betreuten Beschäftigungsstellen zu prüfen. Es sei nicht erforderlich, dass die Zivildienstleistenden für den Verein selbst als Beschäftigungsstelle tätig würden. Soweit der BFH allerdings zu den Voraussetzungen des § 65 AO Stellung nehme, sei die Entscheidung nicht über den Einzelfall hinaus anwendbar. Die entgeltliche Übernahme von Verwaltungstätigkeiten für das Bundesamt für Zivildienst begründe einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Der BFH halte weiterhin daran fest, dass die Übernahme von allgemeinen Geschäftsführungs- und Verwaltungsleistungen steuerpflichtig sei. Er begründe das Vorliegen eines Zweckbetriebs mit dem Verweis auf das BFH-Urteil vom 18.3.2004 V R 101/01, in dem reine Verwaltungstätigkeiten gerade nicht thematisiert würden. Insofern trage die Urteilsbegründung nicht, weil es sich bei diesen Tätigkeiten nicht um Tätigkeiten handele, die ihrer Art nach geeignet seien, den steuerbegünstigten Zweck unmittelbar zu verwirklichen. Selbst wenn die Zivildienstleistenden bei der Dachorganisation als Beschäftigungsstelle eingesetzt worden wären, verwirkliche die Dachorganisation insoweit keine steuerbegünstigten Zwecke.

4. Körperschaftsteuerbescheid und Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2010

Der Kläger ermittelte für 2010 ein Ergebnis des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs in Höhe von … €. Darin enthalten waren keine Erträge aus der Zivildienstverwaltung; diese ordnete der Kläger nunmehr dem steuerfreien Zweckbetrieb zu. Dementsprechend enthielt die Ergebnisrechnung auch keine Aufwendungen für die Zivildienstverwaltung.

Das FA folgte zunächst der Gewinnermittlung des Klägers und erließ hiervon ausgehend einen Körperschaftsteuerbescheid 2010 (25.1.2012) und einen Bescheid für 2010 über den Gewerbesteuermessbescheid. Beide Bescheide standen unter VdN.

Gestützt auf § 164 Abs. 2 AO änderte das FA diese Bescheide. Unter dem 13.12.2013 bzw. im Dezember 2013 ergingen Änderungsbescheide, in denen das FA die Einkünfte aus Gewerbebetrieb bzw. den Gewinn aus Gewerbebetrieb auf … € heraufsetzte. Es ging davon aus, dass die Erstattung für Verwaltungsaufgaben vom Bundesamt für Zivildienst zu einem Gewinn in Höhe von 54.147,20 € geführt habe, der dem (zusammengefassten) wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zuzuordnen sei.

Gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2010 sowie den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2010 legte der Kläger mit Schreiben vom 14.1.2014 Einsprüche ein. Unter Berufung auf das BFH-Urteil vom 23.7.2009 V R 93/07 beantragte er die Minderung des Gewinns um 54.147,20 €.

Die Einsprüche wies das FA aus denselben Gründen als unbegründet zurück, aus denen es bereits die Einsprüche gegen die Körperschaftsteuerbescheide und die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 bis 2009 als unbegründet zurückgewiesen hatte. Wegen der Einzelheiten wird auf den Inhalt der Einspruchsentscheidungen vom 5.12.2016 Bezug genommen.

In Folge der Einspruchsentscheidungen vom 5.12.2016 hat der Kläger Klagen gegen die Ablehnung der Änderung der Körperschaftsteuerbescheide und der Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 bis 2009 sowie gegen den Körperschaftsteuerbescheid und den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2010 erhoben. Die Klage gegen die Körperschaftsteuerbescheide und die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 und 2006 hat der Kläger am 20.12.2017 aus verfahrensrechtlichen Gründen zurückgenommen (Einstellungsbeschluss vom 20.12.2017 – 9 K 28/17 K, G). Die übrigen Klagen wurden unter dem Az. 9 K 30/17 K, G verbunden.

Hinsichtlich der verbleibenden Streitzeiträume 2007 bis 2010 trägt der Kläger vor, die Erstattungen des Bundesamtes für den Zivildienst seien dem Zweckbetrieb zuzuordnen. Er, der Kläger, verwalte in seiner Eigenschaft als steuerbegünstigter Spitzenverband für eine Vielzahl von Einrichtungen zur Verwirklichung seiner Satzungszwecke amtliche Beschäftigungsstellen nach § 4 Abs. 1 ZDG. Diese Hilfseinrichtungen seien Krankenhäuser, Altenwohnheime, Jugendheime, Kindergärten, Sozialstationen, Familienbildungsstätten, ambulante Pflegedienste, Kirchengemeinden, Werkstätten für Menschen mit Behinderungen, Jugendbildungsstätten und Jugendausbildungsstätten. Er unterstütze die Hilfseinrichtungen bei der Schaffung der amtlichen Beschäftigungsstellen und ermögliche es ihnen dadurch, ihren steuerbegünstigten Zweck zu erfüllen. Gleichzeitig verwirkliche er selbst seine eigenen steuerbegünstigten Zwecke, indem er sich für die Entwicklung, Bereitstellung und Vorhaltung bedarfsgerechter Hilfsstrukturen einsetze. Die Übertragung der in § 1 ÜVA bezeichneten Aufgaben führe dazu, dass den Zivildienstleistenden und den Einsatzstellen ein Ansprechpartner direkt im Verbund zur Verfügung stehe. Die Zivildienstleistenden könnten nach § 1 Nr. 6 ÜVA Beratungsleistungen in Anspruch nehmen. Der Kläger übernehme für sie Fürsorgepflichten (§ 1 Nr. 7 ÜVA). Die Hilfseinrichtungen erhielten nach § 1 Nr. 1 ÜVA Hilfestellung bei der Anerkennung als Beschäftigungsstelle. Gemäß § 1 Nr. 3 ÜVA würden die Einrichtungen bei der Antragstellung wesentlich unterstützt. Zudem pflege er die Zivilplatzbörse und betreue er die Beschäftigungsstellen. Es ginge nicht darum wirtschaftliche Mittel für den ideellen Bereich zu erwirtschaften, sondern Interessierte zur Ableistung des Zivildienstes in den Einsatzstellen anderer Einrichtungen zu bewegen.

Hiervon ausgehend verwirkliche er seine satzungsmäßigen Zwecke nicht nur mittelbar. Es sei nicht erforderlich, dass sämtliche Leistungen selbst erbracht würden. Vielmehr könnten sich die Körperschaften auch sog. Hilfspersonen i.S. des § 57 Abs. 1 Satz 2 AO bedienen oder die Steuerbegünstigung in Zusammenarbeit mit einer anderen Körperschaft unter Einbringung von eigenen Teilleistungen erreichen. Für den BFH sei in seinem Urteil vom 23.7.2009 V R 93/07 entscheidend gewesen, ob die betreuten Beschäftigungsstellen im jeweiligen Fall den steuerbegünstigten Zwecken des Klägers entsprächen.

Der Kläger ergänzt, die von ihm verfolgten Zwecke hätten nur durch den tatsächlich unterhaltenen Geschäftsbetrieb erreicht werden können. Er meint, die Voraussetzungen des § 65 Nr. 2 AO seien unter Einbeziehung der von ihm eingesetzten Beschäftigungsstellen zu prüfen. Diese verfolgten allesamt steuerbegünstigte Zwecke.

Das FA übersehe im vorliegenden Fall, dass Verwaltungsaufgaben für andere steuerbegünstigte Einrichtungen erfüllt würden. Da die Verwaltung nur von den in § 5a Abs. 2 ZDG genannten Verbänden übernommen werden könnten, seien die Ausführungen aus dem BFH-Urteil vom 29.1.2009 V R 46/06, Rz. 33, nicht übertragbar. Ohne den Kläger müssten die Hilfseinrichtungen selbst für das Bundesamt sämtliche Organisatiostätigkeiten erbringen. Erst durch die Übernahme der Leistungen sei der Kläger berechtigt, gegenüber den Zivildienstleistenden bzw. Einsatzstellen tätig zu werden. Es handele sich im vorliegenden Fall auch nicht um allgemeine Verwaltungstätigkeiten, sondern um spezielle, den sozialen Bereich betreffende Leistungen, die vorliegend durch die Satzung der Klägerin gedeckt seien.

Des Weiteren würden die Grenzen des § 65 Nr. 3 AO nicht überschritten. Ein Wettbewerb zu anderen, dem Regelsteuersatz unterliegenden Unternehmern sei nicht vorstellbar, da allein Verbände für die ihnen angehörenden Zivildienststellen beauftragt werden könnten. Die Verwaltungsleistungen könnten nicht an beliebige Stellen vergeben werden (vgl. § 5a Abs. 2 Nr. 1 ZDG).

In der mündlichen Verhandlung hat der Senat von dem Verfahren betreffend die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 2007 bis 2010 (Aktenzeichen 9 K 30/17 K, G) das vorliegende Verfahren wegen Körperschaftsteuer 2007 bis 2010 und den Gewerbesteuermessbetrag 2007 durch Beschluss abgetrennt, für das nachfolgend das Aktenzeichen 9 K 2483/19 K, G vergeben worden ist.

Der Kläger beantragt,

1. den Beklagten unter Aufhebung der Ablehnung des Änderungsantrags vom 8.11.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5.12.2016 zu verpflichten,

a. den Körperschaftsteuerbescheid 2007 vom 11.5.2009 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte auf Grund der Zuordnung der Entgelte für Verwaltungsleistungen zum steuerfreien Zweckbetrieb von … € auf … € herabgesetzt werden,

b. den Bescheid für 2007 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 30.3.2009 dahingehend zu ändern, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb auf Grund der Zuordnung der Entgelte für Verwaltungsleistungen zum steuerfreien Zweckbetrieb von … € auf … € herabgesetzt wird,

c. den Körperschaftsteuerbescheid 2008 vom 12.10.2009 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte auf Grund der Zuordnung der Entgelte für Verwaltungsleistungen zum steuerfreien Zweckbetrieb von … € auf … € herabgesetzt werden,

d. den Körperschaftsteuerbescheid 2009 vom 15.10.2010 dahingehend zu ändern, dass das Einkommen auf Grund der Zuordnung der Entgelte für Verwaltungsleistungen zum steuerfreien Zweckbetrieb von … € auf … € herabgesetzt wird,

2. den Körperschaftsteuerbescheid 2010 vom 13.12.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5.12.2016 aufzuheben.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das FA trägt vor, der Kläger erbringe allein allgemeine Geschäftsführungs- und Verwaltungsleistungen für das Bundesamt für den Zivildienst. Daher könne insoweit kein Zweckbetrieb gegeben sein. Insbesondere sei auf § 4 Abs. 2 ÜVA hinzuweisen, nach dem ein Mitarbeiter 560 bis 640 Mitarbeiter betreut habe. Diese Schlüsselzahlen zeigten, dass der Kläger bloß reine Verwaltungsaufgaben übernommen haben könne. Bei einer Zuständigkeit von einem Mitarbeiter für eine derart große Anzahl von Zivildienstleistenden seien Tätigkeiten, die über reine Verwaltungstätigkeiten hinausgingen, nicht denkbar.

Der Sach- und Streitstand ist am 27.11.2017 mit den Beteiligten erörtert worden. Am 19.6.2019 hat der Senat in dem Verfahren mündlich verhandelt. Wegen der Einzelheiten beider Termine wird auf den Inhalt der Protokolle Bezug genommen.

Die zulässige Klage ist begründet. Die Ablehnung, die Körperschaftsteuerbescheide 2007 bis 2009 und den Gewerbesteuermessbescheid 2007 dahingehend zu ändern, dass die Gewinne aus der Zivildienstverwaltung dem steuerfreien Zweckbetrieb zugeordnet werden, ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (vgl. § 101 Satz 1 FGO). Ebenso ist der Körperschaftsteuerbescheid 2010 rechtswidrig und verletzt den Kläger insoweit in seinen Rechten, als das FA den Gewinn aus der Zivildienstverwaltung dem (zusammengefassten) wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb des Klägers zugerechnet hat (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). [2]

I. Von der Körperschaftsteuer befreit sind gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 (KStG 2002) die Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 AO). Wird ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten, ist die Steuerbefreiung insoweit ausgeschlossen (§ 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 KStG 2002). Dieser Ausschluss gilt indes nur, soweit der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb kein Zweckbetrieb i.S. der §§ 65 bis 68 AO ist (§ 64 Abs. 1 AO). Nach § 64 Abs. 2 AO werden nur die wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe, die keine Zweckbetriebe sind, als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb behandelt.

Eine entsprechende Gewerbesteuerbefreiung besteht gemäß § 3 Nr. 6 des Gewerbesteuergesetzes 2002 (GewStG 2002) für die grundsätzlich der Gewerbesteuer unterliegenden Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen.

II. Von diesen Maßgaben ausgehend ist der Kläger grundsätzlich steuerbefreit. Zu Recht ist nicht umstritten, dass der Kläger, ein Verein, nach seiner Satzung und seiner tatsächlichen Geschäftsführung dem Grunde nach steuerbefreit ist, weil er mildtätige (§ 53 AO) und mit der Förderung des Wohlfahrtswesens auch gemeinnützige Ziele verfolgt (vgl. § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 9 AO). So hat insbesondere das FA durch Bescheid nach § 60a AO vom 27.11.2013 das Vorliegen der satzungsmäßigen Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung festgestellt. Diese Feststellung betrifft die Satzung in der für die Streitjahre maßgebenden Fassung. Der Kläger verfolgt seine satzungsmäßigen auch unmittelbar i.S. des § 57 Abs. 1 AO, in dem er u.a. den Personenkreis des § 57 Abs. 1 AO durch Lobbyarbeit unterstützt. Außerdem ist er --soweit nach Aktenlage und dem Beteiligtenvorbringen ersichtlich-- ein Dachverband i.S.d. § 57 Abs. 2 AO.

III. Unstreitig ist zwischen den Beteiligten des Weiteren, dass der Kläger mehrere wirtschaftliche Geschäftsbetriebe i.S. des § 14 AO unterhält. Hierzu zählt u.a. auch die Tätigkeit des Klägers im Bereich der Zivildienstverwaltung. Weitere Ausführungen sind insoweit entbehrlich.

IV. Soweit der Kläger Leistungen aufgrund des ÜVA erbracht hat und hierfür vom Bundesamt für Zivildienst Vergütungen erhalten hat, ist dies --entgegen der Auffassung des FA-- im Rahmen eines Zweckbetriebs erfolgt.

1. Es liegt im vorliegenden Fall kein Zweckbetrieb i.S. des § 66 AO vor. Eine Einrichtung der Wohlfahrtspflege ist nämlich nur dann Zweckbetrieb, wenn sie in besonderem Maße den in § 53 AO genannten Personen dient. Maßgeblich ist, dass die Hilfeleistungen in tatsächlicher Hinsicht selbst und unmittelbar gegenüber den Hilfsbedürftigen erbracht werden (BFH-Urteil vom 27.11.2013 I R 17/12, BFHE 244, 194, BStBl II 2016, 68). Das ist hier nicht der Fall. Im Rahmen der Einbindung in die Zivildienstverwaltung erbrachte der Kläger in den Streitjahren selbst keine Hilfeleistungen an hilfsbedürftige Personen, sondern betreute und organisierte lediglich den Dienst der Zivildienstleistenden, die ihrerseits für die jeweilige Beschäftigungsstelle entsprechend tätig wurden (vgl. zur Betreuung von Zivildienstleistenden als dem begünstigten Personenkreis „nicht unmittelbar zugute“ kommende Leistung auch BFH-Urteil vom 23.7.2009 V R 93/07, BFHE 226, 435, BStBl II 2015, 735).

2. Im vorliegenden Fall liegt jedoch durch die Organisation des Zivildienstes ein Zweckbetrieb nach der allgemeinen Definition des § 65 AO vor. Ein Zweckbetrieb ist hiernach gegeben, wenn (1) der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb in seiner Gesamtrichtung dazu dient, die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke der Körperschaft zu verwirklichen, (2) die Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können und (3) der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu nicht begünstigten Betrieben derselben oder ähnlichen Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb tritt, als es bei Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist. Für die Annahme eines Zweckbetriebs müssen alle drei Voraussetzungen erfüllt werden (vgl. BFH-Urteile vom 9.4.1987 V R 150/78, BFHE 149, 319, BStBl II 1987, 659, und vom 29.1.2009 V R 46/06, BStBl II 2009, 560), was nach den Feststellungen des Senats vorliegend der Fall ist.

a) Die Zivildienstverwaltung des Klägers diente in ihrer Gesamtrichtung dazu, die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Ziele des Klägers zu verwirklichen.

aa) Für die Prüfung, ob die Voraussetzungen des § 65 Nr. 1 AO vorliegen, bedarf es einer Gesamtwürdigung unter Berücksichtigung zum einen der Art der Tätigkeit und zum anderen der Beziehung zum konkreten Satzungszweck (BFH-Urteil vom 5.8.2010 V R 54/09, BFHE 231, 289, BStBl II 2011, 191; Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 65 AO Rz. 94). Diese Würdigung ist anhand des objektiven Charakters der Betätigung zu beurteilen (BFH-Urteil vom 22.4.2009 I R 15/07, BFHE 224, 405, BStBl II 2011, 475; Unger in Gosch, § 65 AO Rz. 13).

bb) Satzungszweck des Klägers ist u.a. die Hilfe von Menschen in Not und deren Unterstützung insbesondere unter dem Aspekt der Nachhaltigkeit auf ihrem Weg zu einem selbständigen und verantwortlichen Leben, zu Chancengleichheit und Teilhabe. Dieser Zweck soll nach der Satzung insbesondere durch die Anregung, Förderung und Unterstützung caritativer Facharbeit und deren Methoden erreicht werden.

cc) Der Erreichung dieses Satzungszwecks diente die Tätigkeit des Klägers im Rahmen der Zivildienstverwaltung, indem er in den Streitjahren den Zivildienst von Zivildienstleistenden in Krankenhäusern, Altenwohnheimen, Jugendheimen, Kindergärten, Sozialstationen, Familienbildungsstätten, ambulanten Pflegediensten, Kirchengemeinden, Werkstätten für Menschen mit Behinderungen, Jugendbildungsstätten und Jugendausbildungsstätten organisierte und betreute. Er stellte damit ein unerlässliches Bindeglied zwischen den Zivildienstleistenden und den Zivildienststellen dar, die er daneben ebenfalls beriet und ihnen Hilfestellung bei ihrer Anerkennung als Zivildienststelle anbot. Der Kläger erfüllte damit gleichsam die Aufgabe einer Koordinationsstelle, durch die ein effektiv funktionierender Zivildienst gewährleistet und damit hilfsbedürftigen Menschen Hilfestellung angeboten werden konnte.

dd) Dass die Einbindung des Klägers in die Zivildienstverwaltung objektiv der Verwirklichung seiner steuerbegünstigten satzungsmäßigen Ziele diente, kann nicht mit dem Argument in Abrede gestellt werden, dass der Kläger die Satzungsziele nicht unmittelbar mit dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb förderte, weil er lediglich den Zivildienst betreute und organisierte, die eigentliche Leistung aber durch die Zivildienstleistenden und die Stellen erbracht wurden, denen die Zivildienstleistenden zugeordnet waren.

Der Wortlaut des § 65 Nr. 1 AO verlangt lediglich, dass der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zur Verwirklichung der steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecken „dient“, nicht aber eine „unmittelbare“ Erfüllung der gemeinnützigen satzungsmäßigen Zwecke durch den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (Hüttemann/Schauhoff, Der Betrieb 2011, 319). Soweit in der Rechtsprechung, von der Finanzverwaltung und zumindest teilweise in der Literatur für die Annahme eines Zweckbetriebs i.S. des § 65 AO eine unmittelbare Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke durch den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb verlangt wird, ist im Einzelnen unklar bzw. streitig, wie das Unmittelbarkeitserfordernis in diesem Zusammenhang zu verstehen ist (krit. zur Abgrenzung nach dem Begriffspaar „unmittelbar/mittelbar“ Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 65 AO Rz. 81). Notwendig ist zumindest eine Förderung der steuerbegünstigten Zwecke in dem Sinne, dass die Tätigkeit selbst der Verwirklichung der steuerbegünstigten Satzungszwecke dient; allein die Mittelbeschaffung zur Verwirklichung der begünstigten satzungsmäßigen Zwecke (als nur mittelbare Förderung derselben) genügt nicht (BFH-Urteil vom 6.4.2005 I R 85/04, BFHE 209, 345, BStBl II 2005, 545; Anwendungserlass zur AO zu § 65 AO, Nr. 2 S. 3, 4). Der wirtschaftliche Zweckbetrieb muss sich nach seiner Tätigkeit zwar als „unentbehrlicher Hilfsbetrieb“ für die steuerbegünstigten Satzungszwecke darstellen (BFH-Urteil vom 5.8.2010 V R 54/09, BFHE 231, 289, BStBl II 2011, 191), diesen also „dienen“ (s.a. Unger in Gosch, § 65 AO Rz. 13), jedoch nicht zwingend selbst unmittelbar die steuerbegünstigten Satzungszwecke verwirklichen (Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Aufl. 2018, Rz. 6.178; eventuell ebenso BFH-Urteile vom 13.6.2012 I R 71/11, BFH/NV 2013, 89, und vom 26.4.1995 I R 35/93, BFHE 177, 339, BStBl II 1995, 767, jeweils zur Verwertung des Arbeitsprodukts als notwendige Folge einer gemeinnützigen Arbeitstherapie; vgl. auch BFH-Urteile vom 15.10.1997 II R 94/94, BFH/NV 1998, 150, dort zumindest erwägend, dass der Zentraleinkauf eines Dachverbandes die Voraussetzungen des § 65 Nr. 1 AO erfüllen könne; möglicherweise a.A.: BFH-Urteil vom 30.11.1995 V R 29/91, BFHE 179, 447, BStBl II 1997, 189, wonach einerseits nur mittelbar gemeinnützige Handlungen den Tatbestand des § 65 Nr. 1 AO nicht erfüllen sollen, andererseits gleichwohl noch geprüft wurde, ob die Tätigkeit des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs in ihrer Gesamtrichtung der Verwirklichung steuerbegünstigter satzungsgemäßer Zwecke diente; Anwendungserlass zur AO zu § 65 AO, Nr. 2 S. 1; Brandl in AO – eKommentar, § 65 Rz. 4; Erdbrügger in Pfirrmann/Rosenke/Wagner, BeckOK AO, § 65 Rz. 22; Klein/Gersch, AO, 14. Aufl. 2018, § 65 Rz. 3; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 65 AO Rz. 7).

Im vorliegenden Fall kann die Zweckbetriebseigenschaft deshalb nicht unter Hinweis auf eine fehlende „unmittelbare“ Förderung der satzungsmäßigen Zwecke verneint werden. So hat der BFH in einem parallel gelagerten Verfahren zur Zivildienstverwaltung der Diakonie keine derartige Voraussetzung aufgestellt, d.h. § 65 Nr. 1 AO noch nicht einmal erwähnt; vielmehr hat er es --wenngleich im Hinblick auf § 65 Nr. 2 AO-- für ausreichend gehalten, dass der Satzungszweck in Zusammenarbeit mit anderen Körperschaften erreicht wird (BFH-Urteil vom 23.7.2009 V R 93/07, BFHE 226, 435, BStBl II 2015, 735). Das hält der erkennende Senat in der Sache für zutreffend. So hat der BFH auch anderweitig bei der Überlassung von Arbeitskräften entschieden, dass es bei bloß unterstützenden Tätigkeiten nicht an der Unmittelbarkeit fehlt, soweit zugleich eigene steuerlich begünstigte Zwecke verfolgt werden. Hiervon sei jedenfalls dann auszugehen, wenn mehrere nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG 2002 (bzw. § 3 Nr. 6 GewStG 2002) steuerbefreite Körperschaften arbeitsteilig zur Verwirklichung eines steuerbegünstigten Zwecks zusammenwirken. Selbst wenn diese in ihrem Zusammenwirken lediglich als Erfüllungsgehilfen des von der Sozialverwaltung beauftragten Leistungsträgers tätig würden, sei dies unschädlich, so lange sie mit ihrem Handeln nur eigene satzungsgemäße steuerbegünstigte Zwecke erfüllten (BFH-Urteil vom 17.2.2010 I R 2/08, BFHE 228, 388, BStBl II 2010, 1006; ähnlich die Erwägung von Hüttemann, a.a.O., zweiter Spiegelstrich). So liegt der Fall auch hier. Durch seine Leistungen im Rahmen des Zivildienstes ermöglichte der Kläger die Hilfe und die Unterstützung in Not befindlicher Menschen arbeitsteilig im Zusammenwirken mit den konkreten Hilfseinrichtungen. Indem der Kläger den Zivildienst organisierte und die Zivildienstleistenden bei ihrer Betätigung sowie auch die Hilfseinrichtungen bei ihren Belangen im Zusammenhang mit dem Zivildienst betreute, erledigte er die notwendigen Rahmenhandlungen, die dafür erforderlich waren, dass die Zivildienstleistenden in ihren konkreten Stellen bei den dortigen Leistungsträgern die Hilfeleistungen als anerkannte Zivildienststellen erbringen konnten. Diese Rahmenhandlungen erbrachte der Kläger auch nicht als Unterstützungsleistungen allein zugunsten der Hilfseinrichtungen zur Erfüllung deren steuerbegünstigter Zwecke. Vielmehr ging es dem Kläger durch seine Leistungen darum, den Hilfseinrichtungen die Erfüllung auch seines steuerbegünstigten Zwecks, nämlich der Hilfe von Menschen in Not und deren Unterstützung, sicherzustellen.

b) Die steuerbegünstigten Zwecke des Klägers konnten auch nur durch diesen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erreicht werden (vgl. § 65 Nr. 2 AO).

Für die Beurteilung der Frage, ob die steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können, kommt es darauf an, dass sich der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb von der Verfolgung des steuerbegünstigten Zwecks nicht trennen lässt, sondern vielmehr als das unentbehrliche und einzige Mittel zur Erreichung des steuerbegünstigten Zwecks ist (vgl. BFH-Urteile vom 13.8.1986 II R 246/81, BFHE 147, 299, BStBl II 1986, 831; vom 1.8.2002 V R 21/01, BFHE 200, 101, BStBl II 2003, 438). Dabei kann der Satzungszweck --auch hier-- in Zusammenarbeit mit anderen Körperschaften erreicht werden (BFH-Urteil in BFHE 226, 435, BStBl II 2015, 735). Speziell zu Verwaltungsdienstleistungen hat der BFH in seinem Urteil vom 29.1.2009 V R 46/06 (BStBl II 2009, 560) die Auffassung vertreten, die satzungsmäßigen Zwecke des dortigen Klägers (eines eingetragenen Vereins, der einem amtlich anerkannten Verband der Wohlfahrtspflege angeschlossen war und nach seiner Satzung u.a. seinen Mitgliedsvereine beratend und helfend zur Seite stehen sollte) könnten nicht nur durch die von dessen Verwaltungs- und Geschäftsstelle erbrachten Verwaltungsdienstleistungen erreicht werden. Der dortige Kläger hatte mit seiner Verwaltungs- und Geschäftsstelle für kleinere Mitgliedsvereine bzw. Kindergärten ohne eigene Verwaltung z.B. Kostenabrechnungen für die von den Einrichtungen erbrachten Leistungen, die monatlichen Gehaltsabrechnungen, die Behandlung von Personalkostenzuschüssen, die Führung von Personalakten, Eingruppierungsfragen, das Bescheinigungswesen sowie Aufgaben des Rechnungswesens, wie Buchhaltung und Vorbereitung von Jahresabschlussarbeiten erledigt.

Der vorgenannten Würdigung allgemeiner Verwaltungsdienstleistungen durch den BFH schließt sich der erkennende Senat im Grundsatz an. Diese ist allerdings auf die vorliegend in Rede stehenden Verwaltungstätigkeiten im Zusammenhang mit dem Einsatz von Zivildienstleistenden nicht übertragbar (a.A. BMF-Schreiben vom 18.8.2015, BStBl I 2015, 659). Während es in dem dem BFH-Urteil in BStBl II 2009, 560 zugrunde liegenden Fall zumindest ganz überwiegend um Verwaltungsleistungen ging, die keinen konkreten Bezug zu steuerlich begünstigten Zwecken erkennen ließen und auch durch externe Stellen, wie Lohnbüros, Steuerberater, etc. hätten erbracht werden können, waren die Verwaltungsleistungen des Klägers im vorliegenden Fall untrennbar mit der speziellen gemeinnützigen Tätigkeit der ihm angeschlossenen Verbände verknüpft. Er erbrachte sowohl gegenüber den Zivildienstleistenden als auch gegenüber den Hilfseinrichtungen substantielle Leistungen im Hinblick auf den Zivildienst, der den Hilfsbedürftigen zugutekam. Durch seine Betätigung als Beratungs-, Betreuungs- und Fürsorgeeinrichtung für die Zivildienstleistenden und auch für die Einrichtungen der ihm angeschlossenen Vereine ging er weit über eine bloß formal verwaltende Geschäftsstelle hinaus, sondern nahm als Koordinationsstelle Einfluss auf den tatsächlichen Verlauf des Zivildienstes der anvertrauten Personen. Damit erbrachte er Dienste, die für eine effektive Abwicklung des Zivildiensts unerlässlich waren, aber durch die Hilfseinrichtungen selbst nicht erbracht werden konnten. Hierdurch ergänzten sich die Leistungen der Zivildienstleistenden, der Hilfseinrichtungen und des Klägers und führten gemeinsam zur Erreichung des satzungsgemäßen Zwecks des Klägers.

Darüber hinaus stand im BFH-Urteil in BStBl II 2009, 560 die Beurteilung der Voraussetzungen des § 65 Nr. 2 AO in einem engen Zusammenhang mit dem nach § 65 Nr. 3 AO zu prüfenden Schutz des Wettbewerbs, der im vorliegenden Fall aus den nachfolgend unter c) dargestellten Gründen jedoch keine Rolle spielt.

c) Nicht im Streit ist zwischen den Beteiligten zu Recht, dass es im vorliegenden Fall nicht zu Wettbewerbsverzerrungen zu nicht begünstigten Personen kommen kann (vgl. § 65 Nr. 3 AO). Schon der BFH hatte zu seinem Verfahren im Hinblick auf die Zivildienstleistungen der Diakonie entschieden, dass nach den Verhältnissen des Streitfalls ein Wettbewerb zu Konkurrenten nicht in Betracht komme. Denn nach § 5a Abs. 2 Nr. 1 ZDG könnten nur Verbände für die ihnen angehörenden Beschäftigungsstellen vom Bundesamt für Zivildienst mit der Wahrnehmung von Verwaltungsaufgaben beauftragt werden (BFH-Urteil in BFHE 226, 435, BStBl II 2015, 735). Diese Erwägung gilt gleichermaßen für den vorliegenden Fall.

V. Die Berechnung der nach § 101 FGO vom FA festzusetzenden Körperschaftsteuer und des festzusetzenden Gewerbesteuermessbetrags durfte in analoger Anwendung des § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen werden. [3]

VI. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. [4]

VII. Gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO war die Revision zuzulassen. Aufgrund des BMF-Schreibens vom 18.8.2015, BStBl I 2015, 659, bestand Anlass, dem BFH Gelegenheit zur Vertiefung seiner Grundsätze aus seinem Urteil in BFHE 226, 435, BStBl II 2015, 735, zu geben.

VIII. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

BESCHLUSS

1. Die Wiedergabe des Tenors des Urteils vom 19.6.2019 – 9 K 2483/19 K,G in der vollständigen Urteilsabfassung wird unter vollständiger Übernahme des verkündeten Tenors wie folgt berichtigt:

Unter Aufhebung der Ablehnung des Änderungsantrags vom 8.11.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5.12.2016 wird der Beklagte verpflichtet, die Körperschaftsteuerfestsetzungen 2007 vom 11.5.2009, 2008 vom 12.10.2009 und 2009 vom 15.10.2010 sowie den Bescheid für 2007 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 30.3.2009 nach Maßgabe der Entscheidungsgründe zu ändern.

Die Berechnung der festzusetzenden Körperschaftsteuer und des festzusetzenden Gewerbesteuermessbetrags wird dem Beklagten übertragen.

Der Körperschaftsteuerbescheid 2010 vom 13.12.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5.12.2016 wird aufgehoben.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in Höhe des vollstreckbaren Betrages leistet.

Die Revision wird zugelassen.

2. Der erste Abschnitt unter Entscheidungsgründe in diesem Urteil (S. 14) wird wie folgt gefasst:

Die zulässige Klage ist ganz überwiegend begründet. Die Ablehnung, die Körperschaftsteuerbescheide 2007 bis 2009 und den Gewerbesteuermessbescheid 2007 dahingehend zu ändern, dass die Gewinne aus der Zivildienstverwaltung dem steuerfreien Zweckbetrieb zugeordnet werden, ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (vgl. § 101 Satz 1 FGO); gegenläufig ist indes die Gewerbesteuerrückstellung im Jahre 2007 zu mindern. Ebenso ist der Körperschaftsteuerbescheid 2010 rechtswidrig und verletzt den Kläger insoweit in seinen Rechten, als das FA den Gewinn aus der Zivildienstverwaltung dem (zusammengefassten) wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb des Klägers zugerechnet hat (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

3. Auf S. 21 des Urteils wird der Text zu V. wie folgt neu formuliert:

Die Berechnung der nach § 101 FGO vom FA festzusetzenden Körperschaftsteuer und des festzusetzenden Gewerbesteuermess-betrages durfte in analoger Anwendung des § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen werden. Dabei hat das FA bezogen auf das Streitjahr 2007 nicht nur die Steuerfreiheit der Gewinne aus der Zivildienstverwaltung zu berücksichtigen, sondern gegenläufig auch die daraus folgende Minderung der Gewerbesteuerrückstellung.

4. Auf S. 21 wird der Text zu VI. wie folgt neu gefasst:

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Die Klage war nur in einem geringfügigen Umfang abzuweisen, weil der Kläger in seinem Klageantrag die gebotene Anpassung der Gewerbesteuerrückstellung im Streitjahr 2007 nicht berücksichtigt hatte.

Das vollständig abgefasste Urteil vom 19.6.2019 war in der tenorierten Weise gemäß § 107 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zu berichtigen.

Nach der vorgenannten Norm sind Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten im Urteil jederzeit vom Gericht zu berichtigen. Vorliegend ist dem Senat bei der Ausformulierung des Urteils eine derartige ähnliche offenbare Unrichtigkeit unterlaufen.

Der im Anschluss an die mündliche Verhandlung verkündete Tenor und der Tenor des vollständig abgefassten Urteils fallen offensichtlich auseinander, weil in Letzterem der Satz „Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.“ versehentlich nicht mit aufgenommen worden ist. Der verkündete Tenor ergibt sich aus dem zunächst handschriftlich von den Berufsrichtern unterzeichneten und am 21.6.2019 bei der Geschäftsstelle hinterlegten Tenor, dessen maschinenschriftliche Vorbereitung nach der Beratung um den Gewerbesteuermessbetrag 2007 und den vorgenannten Satz ergänzt wurde, weil nach dem Ergebnis der Erörterung mit den Beteiligten in der mündlichen Verhandlung das Verfahren wegen der streitigen Gewerbesteuermessbeträge entgegen der ursprünglichen Erwägung doch nicht vollständig abgetrennt wurde, sondern über den Gewerbesteuermessbetrag 2007 mitentschieden werden sollte. Dies wiederum hatte zur Folge, dass auch die Gewerbesteuerrückstellung im Jahr 2007 entsprechend anzupassen und die Klage in einem geringfügigen Umfang abzuweisen war. Wiedergegeben wurde der verkündete Tenor außerdem im Sitzungsprotokoll.

Ebenso wurde in den Entscheidungsgründen erkennbar versehentlich versäumt, die auf der Hand liegende Erläuterung zu der geringfügigen Klageabweisung (Anpassung der Gewerbesteuerrückstellung) aufzunehmen. Schließlich ist es augenfällig, dass bei einer geringfügigen Klageabweisung die verkündete Kostenentscheidung nur auf § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, nicht aber auf § 135 Abs. 1 FGO gestützt werden kann, und Ersteres war

nach dem Ergebnis der Beratung auch beabsichtigt.

[1] Tenor berichtigt durch Berichtigungsbeschluss vom 17.10.2019

[2] Textabschnitt geändert durch Berichtigungsbeschluss vom 17.10.2019

[3] Textabschnitt geändert durch Berichtigungsbeschluss vom 17.10.2019

[4] Textabschnitt geändert durch Berichtigungsbeschluss vom 17.10.2019