Finanzgericht Münster, 13. Senat — 13 K 1482/19 AO
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Beklagte in der Vergangenheit gem. § 75 des Einkommensteuergesetzes (EStG) wirksam aufgerechnet hat bzw. zukünftig zu einer solchen Aufrechnung verpflichtet ist.
Die Klägerin bezog vom Jobcenter C. jedenfalls in dem Zeitraum von August 2017 bis einschließlich Juli 2019 ausschließlich Leistungen nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch (SGB II).
Die Beklagte hob mit Bescheid vom 21.6.2018 die Kindergeldfestsetzung für den Sohn der Klägerin für den Zeitraum von August 2017 bis einschließlich Mai 2018 gemäß § 70 Abs. 2 EStG auf und forderte überzahltes Kindergeld in Höhe von 1.930 € von der Klägerin zurück. Einen gegen diesen Bescheid eingelegten Einspruch verwarf die Beklagte als unzulässig.
Die Klägerin beantragte daraufhin bei der Beklagten, dass diese die Rückforderung in Höhe von 1.930 € gegen den laufenden hälftigen, monatlichen Anspruch der Klägerin auf Auszahlung von Kindergeld aufrechne. Zudem teilte sie mit, dass sie ab dem Zeitraum von August 2017 an laufend Leistungen nach SGB II bezogen habe, auf die das bis einschließlich Mai 2018 ausgezahlte Kindergeld angerechnet worden sei.
Die Beklagte antwortete daraufhin schriftlich, dass sie die Aufrechnung künftig gemäß § 75 Abs. 1 EStG, erstmals ab Oktober 2018, vornehmen werde. Sie zahlte dementsprechend ab Oktober 2018 an die Klägerin lediglich ein monatliches Kindergeld in Höhe von 97 € aus.
Im Januar 2019 kontaktierte die zuständige Bearbeiterin des Jobcenters C. die Beklagte und wies daraufhin, dass gem. § 51 Abs. 2 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch (SGB X) ein Aufrechnungsverbot bestehe, da die Klägerin Leistungen nach SGB II beziehe. Sie bat die Beklagte daher um Rücknahme der Aufrechnung. Zudem teilte sie mit, dass die Bewilligung der Leistungen ab Februar 2019 anstehe und sie infolge einer Aufrechnung nur Kindergeld in Höhe von 97 € anrechnen könne, sodass im Ergebnis die Rückforderung der Beklagten mit Leistungen nach dem SGB II beglichen würde.
Daraufhin erließ die Beklagte am 23.1.2019 einen mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehenen Bescheid, in welchem sie der Klägerin zunächst mitteilte, dass die Aufrechnung eingestellt worden sei und der bisher zu Unrecht einbehaltene Betrag in Höhe von 388 € an sie ausgezahlt werde. Zudem bezifferte die Beklagte in dem Bescheid die offene Restforderung mit 1.949 € und forderte die Klägerin zur Zahlung dieses Betrags auf. Erläuterungen dazu, wie die Beklagte die Restforderung in Höhe von 1.949 € ermittelt hatte, fehlten in dem Bescheid. Ein gegen diesen Bescheid eingelegter Einspruch blieb erfolglos.
Gegen die Einspruchsentscheidung vom 8.4.2019 hat die Klägerin am 8.5.2019 die vorliegende Klage erhoben.
Die Berichterstatterin des Senats hat zur Förderung des Verfahrens darauf hingewiesen, dass es sich bei dem Bescheid vom 23.1.2019 um einen Abrechnungsbescheid i.S.v. § 218 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) handeln dürfte, da die Beklagte in dem Bescheid verbindlich darüber entschieden habe, in welcher Höhe die Klägerin den festgesetzten Rückforderungsanspruch bezahlen müsse. Die Beklagte habe mit dem Bescheid insbesondere entschieden, dass der Rückforderungsanspruch trotz der von ihr erklärten Aufrechnung nicht erloschen sei. Allerdings sei dieser Bescheid formell rechtswidrig, weil nicht erkennbar sei, wie sich der Rückforderungsbetrag in Höhe von 1.949 € zusammensetze. Der in dem Abrechnungsbescheid genannte Rückforderungsbetrag weiche von dem ursprünglich im Rückforderungsbescheid vom 21.6.2018 genannten Rückzahlungsbetrag in Höhe einer Differenz von 19 € ab, ohne dass diese in dem Bescheid erläutert werde.
Die Beklagte hob daraufhin mit Bescheid vom 5.9.2019 den Abrechnungsbescheid vom 23.1.2019 auf und erließ schließlich am 12.2.2020 einen geänderten Abrechnungsbescheid, in welchem sie den Rückzahlungsbetrag nunmehr in Höhe des an die Klägerin ausgezahlten Kindergeldes in Höhe von 1.930 € bezifferte.
Die Klägerin ist der Auffassung, die Beklagte müsse eine Aufrechnung vornehmen, weil die Klägerin bereits ohne eine Aufrechnung hilfsbedürftig im Sinne von § 75 Abs. 1 EStG gewesen sei und daher nicht erst durch die begehrte Aufrechnung hilfsbedürftig werde. Ein anderweitiges Verständnis der Regelung widerspreche ihrem eindeutigen Wortlaut und verstoße gegen das aus Art. 1 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) folgende Menschenrecht auf Sicherung des Existenzminimums. Eine Aufrechnung sei im Streitfall für die Klägerin vorteilhaft, weil hierdurch bei der Berechnung der Leistungen nach dem SGB II weniger Kindergeld anzurechnen sei. Nur die Aufrechnung führe daher im Ergebnis zu einer Sicherung des Existenzminimums der Klägerin als Empfängerin von Leistungen nach dem SGB II.
Die Klägerin beantragt wörtlich,
die Beklagte unter Aufhebung des Abrechnungsbescheides vom 12.2.2020 zu verpflichten, den zu erstattenden Betrag in Höhe von 1.932 € im Wege der Aufrechnung nach § 75 EStG gegen den laufenden Kindergeldanspruch einzubehalten.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie ist weiterhin der Auffassung, dass eine Aufrechnung gem. § 75 Abs. 1 EStG auch dann ausscheide, wenn die Hilfsbedürftigkeit der Klägerin schon vor der Aufrechnung bestand und diese durch die Aufrechnung erhöht würde.
Die Beteiligten haben mit Schriftsätzen vom 14.5.2019 bzw. 30.1.2020 auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.
I. Der Senat entscheidet im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO).
II. Der Senat versteht den zuletzt von der Klägerin gestellten Antrag entsprechend seiner wörtlichen Formulierung zunächst als darauf gerichteten Antrag, die Beklagte im Wege einer allgemeinen Leistungsklage zu verpflichten, den gegenüber der Klägerin bestehenden Anspruch auf Erstattung von Kindergeld in Höhe von 1.930 € gegen die künftigen, monatlich entstehenden Ansprüche auf Kindergeld gem. § 75 EStG aufzurechnen (Antrag zu 1.). Denn ein solches, auf die künftige Abgabe einer Aufrechnungserklärung durch die Beklagte gerichtetes Begehren kann nur mittels einer allgemeinen Leistungsklage i.S.v. § 40 Abs. 1 Alt. 4 FGO verfolgt werden, da es sich bei einer Aufrechnungserklärung nicht um einen Verwaltungsakt, sondern um einen Realakt handelt (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 2.4.1987 VII R 148/83, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1987, 536; vom 4.3.2011 III B 166/10, Sammlung der Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2011, 1007). Bei der Bezifferung der Höhe des Erstattungsanspruchs mit 1.932 € anstelle in Höhe von 1.930 € handelt es sich offenkundig um einen Schreibfehler.
Zudem versteht der Senat den wörtlich gestellten Antrag entsprechend dem Begehren der Klägerin im Rahmen einer rechtsschutzgewährenden Auslegung als zusätzlichen Antrag auf Änderung des Abrechnungsbescheids vom 12.2.2020 in der Weise, dass der Rückforderungsbetrag des überzahlten Kindergeldes um die Beträge vermindert werden soll, in Höhe derer die Forderung nach Auffassung der Klägerin infolge einer Aufrechnung durch den Beklagten erloschen ist (Antrag zu 2.). Denn die Klägerin hat in ihrem wörtlich gestellten Antrag ausdrücklich auch die Aufhebung des Abrechnungsbescheides vom 12.2.2020 beantragt und damit ihr auch auf Anfechtung dieses Bescheids gerichtetes Begehren deutlich gemacht. Ein solcher Antrag entspricht auch der von der Klägerin vertretenen Rechtsauffassung, dass die Voraussetzungen des § 75 EStG vorgelegen hätten und weiterhin vorlägen. Schließlich wird eine solche Auslegung der vorliegenden besonderen Sachverhaltskonstellation gerecht, in der die Beklagte zunächst tatsächlich eine Aufrechnung in Höhe des hälftigen Kindergeldes vorgenommen und diese anschließend durch Auszahlung des einbehaltenen Kindergeldes rückgängig gemacht hat.
III. Die Klage ist hinsichtlich des Antrags zu 1. unzulässig, jedenfalls aber nicht begründet (dazu 1.) und hinsichtlich des Antrags zu 2. zulässig (dazu 2.) und nicht begründet (dazu 3.).
1. Der Antrag zu 1. ist unzulässig, da es der Klägerin für diesen Antrag an dem erforderlichen Rechtsschutzbedürfnis fehlt. Das allgemeine Rechtsschutzbedürfnis fehlt, wenn der Kläger das mit der Klage verfolgte Ziel auf wesentlich einfacherem Weg erreichen kann (vgl. BFH-Urteile vom 13.3.1986 IV R 304/84, BStBl II 1986, 509; vom 26.1.2006 III R 89/0, BStBl II 2006, 544; vom 3.7.2014 III R 53/13, BStBl II 2015, 282). Die Klägerin kann das Erlöschen des Anspruchs der Beklagten auf Rückforderung des Kindergeldes auf wesentlich einfacherem Weg selbst herbeiführen, ohne dass die Beklagte die von der Klägerin begehrte, künftige Aufrechnung gegen das hälftige, monatliche Kindergeld vornehmen muss. Denn die Klägerin kann das künftig an sie ausgezahlte Kindergeld zur Hälfte unmittelbar nach der Auszahlung an die Beklagte zwecks Begleichung des Rückforderungsanspruchs zurückzahlen. Die Klägerin kann ein Erlöschen des Anspruchs auf diese Weise unabhängig von den Voraussetzungen des § 75 EStG erreichen, selbst wenn sie hilfsbedürftig im Sinne dieser Vorschrift sein sollte.
Die Klägerin stünde – entgegen ihrer Behauptung – auch nicht finanziell besser, wenn die Beklagte künftig ihren gegenüber der Klägerin bestehenden Anspruch auf Rückerstattung von überzahltem Kindergeld gegen die hälftigen, monatlichen Ansprüche der Klägerin auf Auszahlung von laufendem Kindergeld aufrechnen würde. Denn auch im Falle einer Aufrechnung müsste sich die Klägerin das Kindergeld in voller Höhe als Einkommen im Rahmen der Festsetzung der Leistungen nach dem SGB II anrechnen lassen. Zu dem Einkommen i.S.d. SGB II zählt alles, was jemand in der Bedarfszeit wertmäßig erhält, wohingegen zum Vermögen alles zählt, was er bereits vor Antragstellung hatte (vgl. Beschluss des Landessozialgerichts – LSG – NRW vom 2.3.2015 L 19 AS 1475/14 NZB, NZS 2015, 631). Die Klägerin bekäme mithin das Kindergeld in hälftiger Höhe ausgezahlt und würde im Übrigen im Wege der Aufrechnung mit dem Kindergeld eine bereits vor Antragstellung bestehende Verbindlichkeit tilgen, sodass ihr wertmäßig das Kindergeld in voller Höhe zugeflossen wäre (vgl. Beschluss des LSG NRW vom 2.3.2015 L 19 AS 1475/14 NZB, NZS 2015, 631).
Der Antrag zu 1. wäre jedenfalls auch unbegründet, weil es sich bei der Abgabe einer Aufrechnungserklärung um die Ausübung eines Gestaltungsrechts handelt, dessen rechtsgeschäftliche Ausübung allein dem Ausübenden obliegt (vgl. BFH-Urteil vom 13.1.2000 VII R 91/98, BStBl II 2000, 246).
2. Der Antrag zu 2. ist zulässig. Der Senat kann insbesondere auch über die Rechtmäßigkeit des Abrechnungsbescheids vom 12.2.2020 entscheiden, da dieser gem. § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden ist.
Gem. § 68 Satz 1 FGO wird ein neuer Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens, wenn der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt wird. Die Begriffe „ändern“ und „ersetzen“ sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH entsprechend dem Sinn und Zweck der Vorschrift, ein erneutes Verfahren zu vermeiden, weit auszulegen und daher insbesondere auch auf einen Aufhebungsbescheid anwendbar (vgl. BFH-Urteile vom 24.5.1991 III R 105/89, BStBl II 1992, 123; 9.5.2012 I R 91/10, BFH/NV 2012, 2004; vom 27.4.2004 X R 28/02, BFH/NV 2004, 1287).
Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist zunächst der den Abrechnungsbescheid vom 23.1.2019 ersetzende Aufhebungsbescheid vom 5.9.2019 und mit Erlass des Abrechnungsbescheids vom 12.2.2020 dieser gem. § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden, da sämtliche Bescheide dieselbe Streitsache und die gleichen Beteiligten betreffen. Der Aufhebung musste und sollte – auch aus Sicht der Beklagten – eine erneute Sachentscheidung in derselben Steuersache nachfolgen, denn dem Klagebegehren der Klägerin war durch den Aufhebungsakt allein nicht Rechnung getragen (vgl. BFH-Urteil vom 17.4.1991 II R 142/87, BStBl II 1991, 527). Es widerspräche dem Ziel der Vorschrift, ein erneutes Verfahren zu verhindern, wenn der Kläger in Fällen, in denen der Beklagte zur Korrektur eines rechtswidrigen Bescheids diesen zunächst aufhebt und im Anschluss daran einen neuen Bescheid in derselben Streitsache erlässt, anstatt den rechtswidrigen Bescheid ohne vorherige Aufhebung unmittelbar zu ändern, der Kläger ein neues Verfahren gegen den neuen Bescheid anstreben müsste.
3. Der Bescheid vom 12.2.2020 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht gem. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO in ihren Rechten.
Bei dem Bescheid vom 12.2.2020 handelt es sich um einen Abrechnungsbescheid i.S.v. § 218 Abs. 2 AO. Nach dieser Vorschrift entscheidet die Finanzbehörde über Streitigkeiten durch Verwaltungsakt, die die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) betreffen. Ein solcher Abrechnungsbescheid enthält die Feststellung, ob eine bestimmte Zahlungsverpflichtung erloschen ist (§ 47 AO), d.h. auch, ob wirksam aufgerechnet wurde (vgl. BFH-Urteil vom 15.6.1999 VII R 3/97, BStBl II 2000, 46). Mit dem Bescheid vom 12.2.2020 hat die Beklagte zu Recht entschieden, dass die Rückforderung des überzahlten Kindergeldes in Höhe von 1.930 € nicht durch Aufrechnung gem. § 47 AO i.V.m. § 226 Abs. 1 AO i.V.m. § 389 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) erloschen ist.
a. Für den Zeitraum von Oktober 2018 bis einschließlich Januar 2019 hat die Beklagte zwar zumindest konkludent durch Einbehalt des hälftigen Kindergeldes in dieser Höhe eine Aufrechnungserklärung abgegeben. Der Anspruch gegen die Klägerin auf Rückzahlung von Kindergeld ist dennoch nicht erloschen, weil ein Aufrechnungsverbot bestand und die Aufrechnung mithin unzulässig war. Denn der Anspruch auf Kindergeld ist eine unpfändbare Forderung, gegen die grundsätzlich nicht aufgerechnet werden kann (§ 266 Abs. 1 AO i.V.m. § 394 BGB und § 76 EStG).
§ 75 EStG lässt eine Aufrechnung der Familienkasse mit Ansprüchen auf Erstattung von Kindergeld gegen Ansprüche auf Kindergeld dennoch ausnahmsweise bis zu deren Hälfte zu, wenn der Leistungsberechtigte nicht nachweist, dass er dadurch hilfebedürftig im Sinne der Vorschriften des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch (SGB XII) über die Hilfe zum Lebensunterhalt oder im Sinne der Vorschriften des SGB II über die Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts wird.
Die Voraussetzungen des § 75 Abs. 1 EStG lagen in den Monaten von Oktober 2018 bis einschließlich Januar 2019 nicht vor, da die Klägerin in diesen Monaten bereits hilfebedürftig im Sinne der Vorschriften des SGB II gewesen ist. Denn sie hat in diesen Monaten ausschließlich Leistungen nach dem SGB II bezogen, was der Beklagten schon bei Vornahme der Aufrechnung bekannt gewesen ist. Die Voraussetzungen des § 75 Abs. 1 EStG gelten auch dann, wenn der Leistungsberechtigte bereits hilfebedürftig gewesen ist (vgl. Urteil des Finanzgerichts – FG – Münster vom 20.3.2019 7 K 3130/18 Kg, juris; Wendl in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 75 EStG, Rn. 5).
Der von der Klägerin geltend gemachte Verstoß einer solchen Auslegung gegen Art. 1 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 1 GG, der sich möglicherweise daraus ergeben könnte, dass die Klägerin infolge einer zu hohen Anrechnung von Kindergeld, welches später zurückgefordert wurde, unter dem Existenzminimum liegende Sozialleistungen erhalten hat, ist nicht Folge der hier gefundenen Auslegung. Vielmehr liegt die Ursache für einen etwaigen Verstoß gegen das Grundrecht auf Gewährleistung eines menschenwürdigen Existenzminimums allenfalls im Sozialrecht begründet, welches eine rückwirkende Anhebung der Sozialleistungen im Falle einer nachträglichen Rückzahlung von bezogenem Kindergeld nicht zulässt bzw. die Rückzahlung von Kindergeld als Tilgung einer bereits vor Beginn der Bedarfszeit bestehende Verbindlichkeit unberücksichtigt lässt. Eine Korrektur dieser Rechtslage kann die Klägerin, wie bereits unter III. 1. ausgeführt, nicht durch die begehrte Aufrechnung erreichen, da in diesem Fall trotz lediglich hälftiger Auszahlung des Kindergeldes bei der Berechnung der Leistungen nach SGB II das volle Kindergeld angerechnet werden müsste. Ihr stünden im Falle einer Aufrechnung in der Folge zur Deckung ihres Bedarfs und des Bedarfs des Kindes insgesamt betrachtet niedrigere Sozialleistungen zur Verfügung. Damit erfüllt die Vorschrift des § 75 Abs. 1 EStG zielgenau den hinter der Vorschrift stehenden gesetzgeberischen Zweck, das zum laufenden Unterhalt für ein Kind tatsächlich benötigte Kindergeld dem Berechtigten nicht durch Aufrechnung entgegen dieser aktuellen Bedarfslage zu entziehen (vgl. FG Hamburg vom 24.3.2005 I 359/04, EFG 2005, 1250).
b. Für den Zeitraum ab Februar 2019 ist der Rückforderungsanspruch schon deshalb nicht durch Aufrechnung erloschen, weil die Beklagte insoweit keine Aufrechnungserklärung abgegeben hat.
IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.