Landgericht Bonn, 10. Zivilkammer des Landgerichts — 10 O 500/16

Die Parteien streiten über die Auslegung vertraglicher Vereinbarungen. Klage- und Widerklageanträge sind jeweils auf die Feststellung bestimmter Berechnungsgrundlagen/Bewertungsansätze bzgl. einer von der Klägerin im Zusammenhang mit der Übernahme von Gesellschaftsanteilen der Beklagten zu leistenden Ausgleichszahlung gerichtet.

Am 28.12.2006 schlossen die Parteien in Verwirklichung des sog. G-Projekts nach Durchführung eines Vergabeverfahrens seitens der Klägerin in den Jahren 2001 bis 2006 den sog. Hauptvertrag G (HVH). Zweck dieses Vertrags war die Ausrüstung der Bundeswehr mit einer effizienten IT-Infrastruktur (für den nicht-militärischen Bereich) und deren Betrieb. Zur Durchführung des Projekts gründete man im Rahmen einer öffentlich-privaten Partnerschaft drei Projektgesellschaften, namentlich die C GmbH, die C2 GmbH und die C3 GmbH mit folgenden Gesellschaftsanteilen:

C GmbH: Klägerin 49,9 %, Bekl. zu 1. 50,05 %

und Bekl. zu 2. 0,05 %

C2 GmbH: 100%ige Tochter der Bekl. zu 1.

C3 GmbH: 100%ige Tochter der Bekl. zu 2.

Diese Vorgehensweise diente dem Zweck, während 10-jähriger Laufzeit des Vertrages die IT-Infrastruktur der Bundeswehr von den Beklagten über die Projektgesellschaften flächendeckend modernisieren zu lassen und in Betrieb zu halten. Namentlich wurden u.a. Rechenzentren errichtet, Standorte vernetzt und ca. 140.000 moderne Computerarbeitsplätze geschaffen. Die Projektgesellschaften erhielten von der Klägerin während der Vertragslaufzeit gemäß den §§ 77, 78 HVH für ihre Tätigkeit und ihre Anschaffungen eine Vergütung, bei der Anschaffungen, die durch die Projektgesellschaften vorgenommen wurden, zwischen den Parteien bzw. der Klägerin und den Projektgesellschaften im Regelfall nicht gesondert abgerechnet und/oder verhandelt wurden.

Nach Ende der Vertragslaufzeit (28.12.2016) sollten nach den vertraglichen Vereinbarungen (§ 83 Abs. 1 HVH) sämtliche Gesellschaftsanteile der Beklagten gegen Zahlung eines Ausgleichsbetrags von der Klägerin übernommen werden können, wobei die Ermittlung des Ausgleichsbetrags vereinbarungsgemäß im Rahmen eines sog. Zwischenabschlussverfahrens erfolgen sollte. Die C-Gesellschaften zählen etwa 2.700 Mitarbeiter; an Sachvermögen geht es im Wesentlichen um ca. 140.000 Arbeitsplatzcomputer, ca. 300.000 Telefone, Drucker, Server, Software u.v.m.

Der HVH (Anlage K 1) nebst Anlagen enthält zum Zwischenabschluss sowie zur Berechnung der Ausgleichszahlung u.a. folgende Regelungen:

§ 85 Abs. 2 HVH lautet auszugsweise:

„Für die Übertragung der Geschäftsanteile an der IT-Gesellschaft wird ein Ausgleichsanspruch vereinbart, der sich – auf der Basis des gemäß § 84 erstellten und geprüften verbindlichen Zwischenabschlusses – wie folgt berechnet:

1. Anlagevermögen,

2. zuzüglich Umlaufvermögen,

3. zuzüglich aktiver Rechnungsabgrenzungsposten,

4. abzüglich Verbindlichkeiten und Rückstellungen,

5. abzüglich passiver Rechnungsabgrenzungsposten,

…“

In § 84 Abs. 2 HVH ist geregelt:

„Im Rahmen der Erstellung der Zwischenabschlüsse […] gelten – abweichend von den zum Beendigungsstichtag geltenden handelsrechtlichen Ansatz- und Bewertungsvorschriften – für die in § 85 Absätze (2) bis (4) jeweils unter den Ziffern 1 bis 5 aufgeführten Bilanzpositionen die in Anlage 84.2 aufgeführten Ansatz- und Bewertungsgrundsätze.“

Anlage 84.2 zu § 84 Abs. 2 HVH (Anlage K 2) wiederum trägt den Titel „ Ansatz- und Bewertungsgrundsätze “ und regelt unter Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7 folgendes:

„Die jeweilige Nutzungsdauer richtet sich grundsätzlich nach den im Vertragswerk G in Anlage 44.1.3 zum Hauptvertrag, Kapitel 2.4, in Anlage 44.1.4 zum Hauptvertrag, Kapitel 2.5, Absätze (3) bis (7) sowie in Anlage 44.1.5 zum Hauptvertrag, Abschnitt I., Kapitel 2.3, Absatz (3) und Abschnitt IV., Kapitel 2, Absatz (3) lit. a) Satz 6 vereinbarten Regenerationszyklen; soweit ein Regenerationszyklus nicht vertraglich vereinbart ist, gilt die Nutzungsdauer, die in den im Zugangsjahr geltenden steuerlichen Abschreibungstabellen festgelegt ist.“

Bei den in Bezug genommenen Anlagen 44.1.3, 44.1.4 und 44.1.5 handelt es sich um Leistungsbeschreibungen der IT-Gesellschaft in verschiedenen Projektbereichen. Hier finden sich an den vorstehend zitierten näher bezeichneten Stellen festgelegte (maximale) „Regenerationszyklen“ für bestimmte IT-Ausstattungsgegenstände, innerhalb derer diese durch Neugeräte zu ersetzen sind. Wegen der Bestimmungen im Einzelnen wird auf die vorgenannten Anlagen (Anlagen K 5 -7) verwiesen.

Anlage 84.2 zu § 84 Abs. 2 HVH regelt in Ziffer 1.2 Spiegelstrich 3 weiter:

„Das Sachanlagevermögen wird zu Anschaffungskosten […] abzüglich planmäßiger Abschreibungen und ggf. außerplanmäßiger Abschreibungen aufgrund dauerhafter Wertminderungen bewertet.“

§ 85 Abs. 8 letzter Abs. HVH lautet:

„Ergibt sich infolge einer steuerlichen Außenprüfung eine unanfechtbar festgestellte Steuernachzahlung oder Steuererstattung bzw. Zinszahlungen oder -erstattungen für die bzw. an die IT-Gesellschaft, die W-Gesellschaft und/oder die F-Gesellschaft für die Zeit bis zum Beendigungsstichtag, welche, da im Zwischenabschluss entsprechende Rückstellungen bzw. Forderungen nicht eingestellt worden sind, ergebniswirksam ist (Außenprüfungsfeststellung), vermindern bzw. erhöhen sich die gemäß § 85 Absatz (2), Absatz (3) und/oder Absatz (4) zu errechnenden Beträge, um den Betrag, der der Steuer- bzw. Zinsnachzahlung bzw. -erstattung entspricht. Hat eine unanfechtbare Außenprüfungsfeststellung im Sinne des vorstehenden Satzes für die Zeit nach dem Beendigungsstichtag umgekehrte Auswirkungen (Umkehreffekt), sind die im Zwischenabschluss gemäß Anlage 84.2 angesetzten bzw. anzusetzenden Posten für latente Steuern mit dem Barwert entsprechend anzupassen, mit entsprechender Wirkung auf die Ausgleichsansprüche gemäß § 85 Absatz (2), Absatz (3) und/oder Absatz (4). Soweit auf der Grundlage des verbindlichen Zwischenabschlusses Ausgleichsansprüche vollständig oder teilweise gezahlt worden sind, werden die gezahlten Beträge auf die neuberechneten Ausgleichsansprüche angerechnet; die Parteien sind verpflichtet, etwaige Zuviel- oder Zuwenigzahlungen zu erstatten bzw. nachzuzahlen. Die Regelungen über die Stundung der Ausgleichsforderungen der Parteien zu 3. und 4. in Absatz (6) lit. c) bleiben unberührt.“

Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 zu § 84 Abs. 2 HVH trägt die Überschrift „Latente Steuern“ und regelt folgendes:

„Soweit die Buchwerte von Vermögens- und/oder Schuldposten im Zwischenabschluss von den steuerlichen Wertansätzen abweichen und sich dies in der Zukunft umkehrt und damit ausgleicht, ist auf die jeweilige Differenz eine aktive oder passive Steuerabgrenzung […] vorzunehmen.“

Anlage 84.2 Ziff. 4.1 zu § 84 Abs. 2 HVH trägt die Überschrift „Pensionsrückstellungen“ und regelt folgendes:

„Pensionsrückstellungen […] sind entsprechend den geltenden einkommenssteuerrechtlichen Regelungen […] anzusetzen.“

In Absatz 2 der Vorbemerkung der Anlage 84.2 zu § 84 Abs. 2 HVH ist geregelt:

„Soweit abschlussrelevante Sachverhalte hinsichtlich Ansatz und Bewertung nachfolgend nicht geregelt sind, gelten dafür die am Beendigungsstichtag anzuwendenden handelsrechtlichen Regelungen unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Vergleichbarkeit und der Stetigkeit mit den vorangegangenen Jahresabschlüssen.“

Die Klägerin hat in Ausübung ihres vertraglich vereinbarten Übernahmerechts ausweislich notarieller Urkunde vom 25.11.2016 (Notar Dr. A, UR Nr. ####/2016) zum 28.12.2016 die Geschäftsanteile der Beklagten übernommen. Den in diesem Zusammenhang zu zahlenden Ausgleichsbetrag hat die Klägerin bislang nicht an die Beklagten gezahlt, da dessen Höhe mangels Einigung der Parteien über die heranzuziehenden Berechnungsmaßstäbe trotz im Sommer 2015 begonnener Verhandlungen nach wie vor streitig ist.

Streitig sind zwischen den Parteien vier vertragliche Regelungen und darüber hinaus im Wesentlichen die Frage, was bei Abschluss des HVH von den Parteien bezweckt war, sowie die Details des Zustandekommens der streitigen Vertragsklauseln, insbesondere in Bezug auf die Anwendbarkeit der „Regenerationszyklen“. Wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstands zum Zustandekommen des Vertragswerks im Allgemeinen und der streitgegenständlichen Regelungen im Besonderen wird – auch mit Blick auf die Darstellung betreffender zwischenzeitlich geänderter und nachverhandelter Vorgängerklauseln – auf den ausführlichen Vortrag der Parteien Bezug genommen.

Die Klägerin ist der Ansicht, es habe nach Ablauf der Vertragslaufzeit eine Abrechnung nach dem anteiligen „Netto-Eigenkapital“ zu erfolgen; der von ihr zu leistende Ausgleichsbetrag könne sich schon deshalb nicht nach den üblichen Grundsätzen eines Unternehmensverkaufs errechnen, weil die Beklagten über die Projektgesellschaften bereits während der Vertragslaufzeit vergütet worden seien, sodass insbesondere auch die Gegenstände des Anlagevermögens solche seien, die von der Klägerin ohnehin schon bezahlt worden seien. Die Klägerin behauptet insoweit, man habe sich ungeachtet des Wortlauts im Rahmen der Vertragsverhandlungen auf eine Zugrundelegung des „tatsächlichen Werts“ der Vermögensgegenstände der Gesellschaften einigen wollen. Sie behauptet hierzu weiter, dass die Anlagegegenstände schon vor Ablauf ihres jeweiligen Regenerationszyklus‘ tatsächlich wertlos seien. Soweit die Beklagte hierzu vortrage, die Anwendung der vereinbarten Regenerationszyklen im Zwischenabschluss sei für die Klägerin nicht in jedem Punkt nachteilig, betreffe dies nur einen geringen Anteil des Sachanlagevermögens und falle betragsmäßig nicht ins Gewicht. Durch die von den Beklagten zugrunde gelegten Bewertungsansätze komme es zu einem nach Zweck und Historie des Vertrages nicht gerechtfertigten, von den Parteien bei Vertragsschluss nicht gewollten „Kicker“, einer Art Doppelvergütung der Beklagten im Hinblick auf die von den Gesellschaften während der Vertragslaufzeit angeschafften Gegenstände. Eine dahingehende Vereinbarung verstoße ohnehin gegen haushalts-, vergabe- und beihilferechtliche Vorgaben und sei unzulässig.

Die Klägerin ist insoweit der Ansicht, es seien nach dem Willen der Parteien bei Vertragsschluss bezogen auf das Sachanlagevermögen die handelsrechtlichen Nutzungsdauern zugrunde zu legen.

Sie ist außerdem der Ansicht, es sei im Zwischenabschluss eine zweistufige Werthaltigkeitsprüfung in Bezug auf das Sachanlagevermögen vorzunehmen, die auch eine umfassende Feststellung außerplanmäßiger Abschreibungen beinhalte und bei der die handelsrechtlichen Nutzungsdauern heranzuziehen seien.

Weiter ist sie der Ansicht, es seien im Zwischenabschluss latente Steuern zu berücksichtigen, die sich aus einem Vergleich der im Zwischenabschluss angesetzten Werte und der Steuerbilanz ergäben.

In Bezug auf die im Zwischenabschluss zu berücksichtigenden Pensionsrückstellungen ist sie der Ansicht, es sei zur Berechnung statt einkommenssteuerrechtlicher Regelungen eine den tatsächlichen Wert der Pensionsverpflichtungen zum Bewertungsstichtag wiedergebende Bewertungsmethode nach US-GAAP, mindestens aber der handelsbilanzielle Wert, zugrunde zu legen. Jedenfalls sei insoweit von einem Wegfall der Geschäftsgrundlage gemäß § 313 BGB im Hinblick auf die vertragliche Vereinbarung auszugehen, da die geltenden einkommenssteuerrechtlichen Regelungen zum Übernahmezeitpunkt von alternativen Bewertungsansätzen der genannten Art krass abwichen und sie hierdurch unangemessen benachteiligt werde.

Die Klägerin beantragt,

1. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrag G vom 28.12.2006 für das Anlagevermögen der C GmbH, der C2 GmbH und der C3 GmbH keine längeren Nutzungsdauern zugrunde gelegt werden dürfen als in den letzten festgestellten handelsrechtlichen Jahresabschlüssen der vorgenannten Gesellschaften und dass die Klägerin nicht zur Zahlung eines anderweitig berechneten Ausgleichsanspruchs verpflichtet ist.

2. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrag G vom 28.12.2006 eine Werthaltigkeitsprüfung des Anlagevermögens der C GmbH, der C2 GmbH und der C3 GmbH zur Ermittlung von etwaigem außerplanmäßigen Abschreibungsbedarf durchzuführen ist und dass die Klägerin nicht zur Zahlung eines anderweitig berechneten Ausgleichsanspruchs verpflichtet ist.

3. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrag G vom 28.12.2006 latente Steuern gemäß Kapitel 4.2.2 der Anlage 84.2 zum Hauptvertrag G auf Unterschiede zwischen dem Zwischenabschluss und der Steuerbilanz der C GmbH, der C2 GmbH und der C3 GmbH anzusetzen sind und dass die Klägerin nicht zur Zahlung eines anderweitig berechneten Ausgleichsanspruchs verpflichtet ist.

4. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrag G vom 28.12.2006 die Bewertung der Pensionsrückstellungen der C GmbH, der C2 GmbH und der C3 GmbH eine den tatsächlichen Werten der Pensionsverpflichtungen zum Bewertungsstichtag wiedergebende Bewertungsmethode nach US-GAAP, mindestens aber der handelsbilanzielle Wert, anzusetzen ist und dass die Klägerin nicht zur Zahlung eines anderweitig berechneten Ausgleichsanspruchs verpflichtet ist.

Die Beklagten beantragen übereinstimmend,

die Klage abzuweisen.

Widerklagend beantragt die Beklagte zu 1.,

1. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrag G vom 28. Dezember 2006 für die Bewertung des Anlagevermögens der C GmbH und der C2 GmbH als Nutzungsdauern die in Anlage 44.1.3 zum Hauptvertrag, Kapitel 2.4, in Anlage 44.1.4 zum Hauptvertrag, Kapitel 2.5, Absätze 3 bis 7 und Absatz 12 sowie in Anlage 44.1.5 zum Hauptvertrag, Abschnitt I., Kapitel 2.3, Absatz 3 und Abschnitt IV., Kapitel 2 Absatz 3 lit a Satz 6 vereinbarten Regenerationszyklen gelten. Soweit ein Regenerationszyklus nicht vertraglich vereinbart ist, gilt die Nutzungsdauer, die in den im Zugangsjahr eines Gegenstands geltenden steuerlichen Abschreibungstabellen festgelegt ist. Der von der Klägerin zu zahlende Ausgleichsanspruch ist auf der Basis eines entsprechend erstellten Zwischenabschlusses zu berechnen.

2. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrag G vom 28. Dezember 2006 keine außerplanmäßigen Abschreibungen des Anlagevermögens vorgenommen werden dürfen, die unmittelbar oder mittelbar daran anknüpfen, dass die vereinbarte Nutzungsdauer für diesen Anlagegegenstand länger ist, als dies bisher in den handelsrechtlichen Jahresabschlüssen der C GmbH und der C2 GmbH zugrunde gelegt wurde.

Die Beklagte zu 2. beantragt ihrerseits widerklagend,

1. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrags G vom 28. Dezember 2006 für die Bewertung des Anlagevermögens der C GmbH und der C3 GmbH als Nutzungsdauern die in Anlage 44.1.3 zum Hauptvertrag, Kapitel 2.4, in Anlage 44.1.4 zum Hauptvertrag, Kapitel 2.5, Absätze 3 bis 7 und Absatz 12 sowie in Anlage 44.1.5 zum Hauptvertrag, Abschnitt I., Kapitel 2.3, Absatz 3 und Abschnitt IV., Kapitel 2 Absatz 3 lit a Satz 6 vereinbarten Regenerationszyklen gelten. Soweit ein Regenerationszyklus nicht vertraglich vereinbart ist, gilt die Nutzungsdauer, die in den im Zugangsjahr eines Gegenstands geltenden steuerlichen Abschreibungstabellen festgelegt ist. Der von der Klägerin zu zahlende Ausgleichsanspruch ist auf der Basis eines entsprechend erstellten Zwischenabschlusses zu berechnen.

2. festzustellen, dass für die Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrags G vom 28. Dezember 2006 keine außerplanmäßigen Abschreibungen des Anlagevermögens vorgenommen werden dürfen, die unmittelbar oder mittelbar daran anknüpfen, dass die vereinbarte Nutzungsdauer/Abschreibungsdauer für diesen Anlagegegenstand länger ist, als dies bisher in den handelsrechtlichen Jahresabschlüssen der C GmbH und der C3 GmbH zugrunde gelegt wurde. Der von der Klägerin zu zahlende Ausgleichsanspruch ist auf der Basis eines entsprechend erstellten Zwischenabschlusses zu berechnen.

3. festzustellen, dass bei der Erstellung des Zwischenabschlusses nach § 84 des zwischen den Parteien geschlossenen Hauptvertrags G vom 28. Dezember 2006 für die Bewertung der Pensionsrückstellungen der C GmbH und der C3 GmbH die zum Zeitpunkt der Aufstellung des Zwischenabschlusses geltenden einkommenssteuerrechtlichen Regelungen unter Zugrundelegung der jeweils aktuellen Sterbetafel anzusetzen sind. Der von der Klägerin zu zahlende Ausgleichsanspruch ist auf der Basis eines entsprechend erstellten Zwischenabschlusses zu berechnen.

Die Beklagten sind der Ansicht, es seien in Bezug auf die Bewertung des Sachanlagevermögens die vereinbarten maximalen Regenerationszyklen zugrunde zu legen. Hierzu behaupten sie, die Parteien hätten sich jedenfalls nachträglich im Rahmen der (gescheiterten) Verhandlungen zum Zwischenabschluss – in einer Expertenrunde, bestehend aus Juristen aller beteiligten Parteien – auf die Heranziehung der maximalen Regenerationszyklen als Bilanzierungsmaßstab für das Sachanlagevermögen geeinigt. Sie legen hierzu einen „Ergebnisvermerk“ vom 25.09.2015 vor (Bl. ## d.A.), in dem es heißt:

„Ergebnisvermerk fachjuristische Prüfung Anlage 84.2, Kapitel 1.2, 7. Spiegelstrich

Der o.g. Spiegelstrich enthält eine Rechtsfolgenverweisung, die in die in Anlage 44.1.4 vereinbarten Regenerationszyklen verweist. Die in Tabelle 2 (Anlage 44.1.4, Kapitel 2.5, Absatz 3) genannten maximalen Regenerationszyklen sind als die für den Zwischenabschluss maßgeblichen anzusehen.“

Weiter sind sie der Ansicht, auch über außerplanmäßige Abschreibungen seien keine handelsrechtlichen Nutzungsdauern heranzuziehen, da nach dem Vertrag außerplanmäßige Abschreibungen nur beschränkt auf Gegenstände mit dauerhafter Wertminderung möglich seien.

Latente Steuern seien im Zwischenabschluss nur im Hinblick auf einen Vergleich zwischen Steuerbilanz und handelsrechtlich basierten Bilanzpositionen des Zwischenabschlusses zu berücksichtigen und nur soweit, ein Umkehr der Effekte eintrete, was im Bereich des Sachanlagevermögens ausgeschlossen sei. Insoweit sind sie der Ansicht, es fehle der Klägerin hinsichtlich des Klageantrags zu 3. am erforderlichen Feststellungsinteresse.

Schließlich sind sie der Ansicht, es seien der Bewertung der Pensionsrückstellungen im Zwischenabschluss dem Wortlaut gemäß (allein) einkommenssteuerrechtliche Regelungen zugrunde zu legen.

Vor der 1. Zivilkammer ist ein Parallelverfahren anhängig (1 O 397/16), in dem die Klägerin die Beklagte zu 1. Und die C GmbH aus dem (beendeten) Vertrag auf Rückzahlung ihrer Ansicht nach überzahlter Beiträge in Anspruch nimmt.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands – insbesondere auch in Bezug auf die ausführlich begründeten Rechtsansichten der Parteien – wird auf die zwischen den Parteien gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen, insbesondere den HVH nebst Anlagen (Anlagen K 1, 2 und 5 - 7), sowie auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 28.11.2017 (Bl. ###f. d.A.) verwiesen.

I.

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die Widerklagen sind zulässig und – mit Ausnahme eines kleinen Teils – begründet.

1.

Das gemäß § 256 ZPO notwendige Feststellungsinteresse ist mit Blick auf Klage- und Widerklageanträge gleichermaßen zu bejahen, nachdem die Parteien seit dem Jahre 2015 über den Zwischenabschluss und den von der Klägerin zu leistenden Ausgleichsbetrag verhandeln, in Ansehung der streitgegenständlichen vier Vertragsklauseln bis heute zu keiner Einigung gelangt sind und die Vertragslaufzeit bereits seit dem 28.12.2016 abgelaufen ist. Vor diesem Hintergrund besteht für beide Parteien in Bezug auf die zwischen ihnen streitigen Bilanzierungspositionen bzw. Bewertungsmaßstäbe jeweils ein berechtigtes Interesse an der rechtlichen Klärung dieser Fragen, da nur auf dieser Grundlage der – an sich bereits nach Übergabe der Gesellschaftsanteile von der Klägerin zu zahlende – Ausgleichsbetrag zu errechnen ist.

a)

Dass die Klägerin ihren Klageantrag zu 2. nicht als Hilfsantrag für den Fall der Erfolglosigkeit des Klageantrags zu 1. gestellt hat, wie es nach dem Verständnis der Klageanträge nahegelegen hätte, ändert am Vorliegen des notwendigen Feststellungsinteresses nach der insoweit gebotenen isolierten Betrachtung nichts.

Ein Feststellungsinteresse der Klägerin ist auch im Hinblick auf den Klageantrag zu 3. gegeben und fehlt auch nicht teilweise, wie die Beklagten meinen. Denn nach dem Verständnis der Kammer ist der Antrag darauf gerichtet, latente Steuern (denen an sich bereits begrifflich eine spätere Umkehr steuerlicher Effekte immanent ist) auf unterschiedliche Wertansätze im Zwischenabschluss einerseits und in der Steuerbilanz andererseits zu berücksichtigen. Die Beklagten aber sind der Auffassung, latente Steuern könnten sich – jedenfalls bezogen auf das Sachanlagevermögen – ohnehin nur zwischen Handels- und Steuerbilanz ergeben, nicht aber auf Grundlage des steuerlich insoweit irrelevanten Zwischenabschlusses. Vor diesem Hintergrund kommt es nicht darauf an, dass die Beklagten einwenden, sie hätten nicht per se jeder Berücksichtigung latenter Steuern im Zwischenabschluss widersprochen, sondern nur der Berücksichtigung solcher, bei denen es nicht zu einer „Umkehrung der Effekte“ komme. Denn die begriffliche Verwirrung und der Unterschied in der Auslegung der streitigen Klausel in Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 durch die Parteien liegt tiefer, weshalb auch mit Blick auf das allgemein formulierte Ziel des Feststellungsantrags zu 3. ein Feststellungsinteresse der Klägerin zu bejahen war, auch wenn die Auslegungsvarianten der Parteien in Bezug auf die Berücksichtigung latenter Steuern im Zwischenabschlussverfahren im Ansatz durchaus Parallelen aufweisen. Entscheidend ist auch insoweit vor allem, dass man bisher zu keinem einheitlichen Verständnis der streitigen Klausel gefunden hat, das eine Umsetzung des Zwischenabschlusses ermöglicht hätte.

b)

Obgleich die jeweils im Wege der Widerklage in den Rechtsstreit eingeführten Feststellungsanträge der Beklagten gleichsam spiegelbildlich denselben Gegenstand haben wie diejenigen der Klägerin, ist auch diesbezüglich ein Feststellungsinteresse der Beklagten zu bejahen. Denn die Widerklagen sind zwar auf eine Negation der entsprechenden Klageanträge gerichtet, erschöpfen sich hierin aber nicht. So ist bei Abweisung der aus Klägersicht positiv formulierten Feststellungsanträge zwar festgestellt, dass der Berechnungsmaßstab der Klägerin nicht zur Anwendung gelangt, es ist hiermit aber noch nicht gesagt, dass stattdessen derjenige der Beklagten Anwendung findet. Aus diesem Grunde sind auch die von den Beklagten widerklagend gestellten Anträge statthaft, mit denen diese die Feststellung gerade der von ihr zugrunde gelegten Bilanzierungsmaßstäbe begehrt.

2. Die streitigen Bewertungsgrundlagen

Die Frage, welchen Regelungsgehalt die zwischen den Parteien streitigen Vertragsklauseln haben und ob das Verständnis der einen oder anderen Partei das zutreffende ist, war nach Maßgabe der vertraglichen Regelungen des HVH und ihrer jeweiligen Auslegung nach den §§ 133, 157 BGB zu beantworten. Die Auslegung führte zu dem Ergebnis, dass das von der Klägerin geltend gemachte Verständnis der streitgegenständlichen Klauseln (Anträge 1.-4.) jeweils unzutreffend und das der Beklagten im Umfang der gestellten Widerklageanträge (entspr. Klaganträgen 1., 2. und 4.) – mit einer kleinen Ausnahme – jeweils zutreffend ist.

Im Einzelnen gilt folgendes:

a) Nutzungsdauern gemäß handelsrechtlichen Jahresabschlüssen oder gemäß vereinbarten „maximalen“ Regenerationszyklen

Die vertraglichen Vereinbarungen der Parteien sind ihrem Wortlaut nach hinsichtlich der Zugrundelegung der sog. maximalen Regenerationszyklen eindeutig. Durch die Verweisungskette in § 84 Abs. 2 HVH i.V.m. Anl. 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7 i.V.m. den Anlagen 44.1.3 - 44.1.5 wird deutlich, dass die in den genannten Anlagen hinsichtlich der technischen Modernisierungsintervalle vereinbarten sog. Regenerationszyklen nach dem Willen der Parteien auch für die Frage der Wertberechnung des Sachanlagevermögens im Zwischenabschluss maßgeblich sein sollten. Die Klägerin macht zwar eine begriffliche Ungenauigkeit darin aus, dass der Begriff „vereinbarte Regenerationszyklen“ aus Anlage 84.2 dem Begriff „maximale Regenerationszyklen“ in den Anlagen 44.1.3 – 44.1.5 nicht entspricht. Diese sprachliche Diskrepanz innerhalb der vorgenannten Regelungen führt aber nicht zu einer abweichenden Auslegung. Denn zum einen sind auch „maximale“ Regenerationszyklen zugleich „vereinbarte“ und zum anderen werden in den in Bezug genommenen Anlagen 44.1.3 – 44.1.5 außer den maximalen Regenerationszyklen keine anderweitigen Regenerationszyklen genannt, weshalb sich aus der Formulierung „vereinbarte Regenerationszyklen“ und „maximale Regenerationszyklen“ kein sachlicher Widerspruch ergibt.

Soweit die Klägerin unter Hinweis auf eine Klausel in Kapitel 2.5 Abs. 3 der Anlage 44.1.4 und den dort verwandten Begriff „minimaler Erneuerungsfaktoren“ vorträgt, es seien in den in Bezug genommenen Anlagen keineswegs nur maximale Regenerationszyklen vereinbart worden, so hat der Begriff „minimaler Erneuerungsfaktoren“ schon begrifflich nichts mehr mit den so bezeichneten „Regenerationszyklen“ zu tun. Soweit von „vereinbarten Regenerationszyklen“ die Rede ist, sind daher ersichtlich die in den Anlagen sog. „maximalen Regenerationszyklen“ und nicht etwa „minimale Erneuerungsfaktoren“ gemeint.

Dass mit der Formulierung „vereinbarte Regenerationszyklen“ nicht etwa die tatsächlichen Regenerationszyklen gemeint sind, die während der Laufzeit nicht immer ausgeschöpft wurden, ergibt sich bereits aus der fehlenden Praktikabilität, da im Zwischenabschluss in diesem Falle für jeden Anlagegegenstand gesondert geprüft werden müsste, innerhalb welcher – durchschnittlichen Frist – dieser über die Vertragslaufzeit – tatsächlich ausgetauscht worden ist. Außerdem kann es sich bei den tatsächlichen Regenerationszyklen nicht um jene „vereinbarten“ im Sinne der Anlage 84.2 zu § 84 HVH handeln, da diese tatsächlichen Austauschzeitpunkte der Anlagegegenstände zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses naturgemäß noch gar nicht feststanden.

Gerade bei der begrifflichen Abweichung von „vereinbarten“ und „maximalen“ Regenerationszyklen ist der Umstand zu berücksichtigen, dass die in Bezug genommenen Anlagen keinen direkten Bezug zu den Regelungen für den Zwischenabschluss aufwiesen, sondern zunächst (allein) als Festschreibung bestimmter Maßstäbe für die technische IT-Erneuerung während der Vertragslaufzeit dienten. Eine exakte begriffliche Abstimmung der Regelungen aufeinander war daher ohnehin kaum zu erwarten, wobei zu berücksichtigen ist, dass auch in den in Bezug genommenen Regelungen der Anlage 44.1.3, dort Kapitel 2.4, sowie Anlage 44.1.5, dort Abschnitt I Kapitel 2.3 Abs. 3 und Abschnitt IV Kapitel 2 Abs. 3 lit. a) S. 6 der Begriff „maximale“ Regenerationszyklen nicht vorkommt und selbst innerhalb Anlage 44.1.4, Kapitel 2.5 Abs. 3 bis 7 eine uneinheitliche, zwischen „Regenerationszyklen“ und “maximalen Regenerationszyklen“ schwankende Terminologie vorzufinden ist.

Dass mit der Vertrag gewordenen Formulierung „maximaler Regenerationszyklen“ andere als die handelsrechtlichen Nutzungs- bzw. Abschreibungsdauern vereinbart wurden, steht auch im Einklang damit, dass die Parteien in § 84 Abs. 2 HVH ausdrücklich eine „Abweichung von den zum Beendigungsstichtag geltenden handelsrechtlichen Ansatz- und Bewertungsvorschriften“ vereinbart haben. Diese Formulierung macht deutlich, dass man die Alternative einer Zugrundelegung handelsbilanzieller Nutzungs- bzw. Abschreibungsdauern für den Zwischenabschluss positiv gesehen, indes gerade verworfen hat. Selbst für den Fall einer fehlenden Vereinbarung eines Regenerationszyklus‘ hat man in der streitgegenständlichen Regelung die (hilfsweise) Geltung steuerlicher Abschreibungstabellen zugrunde gelegt. Die handelsrechtlichen Wertansätze wurden somit von den Parteien für die Bewertung des Sachanlagevermögens im Zwischenabschluss grundsätzlich für irrelevant erachtet. Lediglich über die allgemeine Auffangklausel in Absatz 2 der Vorbemerkung der Anlage 84.2 zu § 84 Abs. 2 HVH kann ihnen überhaupt eine subsidiäre Bedeutung im Rahmen des Zwischenabschluss zukommen, „soweit abschlussrelevante Sachverhalte hinsichtlich Ansatz und Bewertung nachfolgend nicht geregelt sind“. Dies ist hier nach den obigen Ausführungen aber gerade nicht der Fall.

Insoweit vermag die Kammer dem Einwand der Klägerin, es sei allgemein ein „Gleichlauf“ mit handelsrechtlichen Werten bzw. -dauern beabsichtigt gewesen, nicht zu folgen. Bereits die Verwendung des – ansonsten ungebräuchlichen – Terminus‘ “Regenerationszyklen“ an sich zeigt, dass hiermit etwas Spezifischeres gemeint sein muss als die konventionellen handelsrechtlichen Nutzungs- bzw. Abschreibungsdauern.

Dieses Ergebnis entspricht auch dem im Rahmen der Verhandlungen über den Zwischenabschluss erzielten vorläufigen Ergebnis, welches Vertreter beider Seiten im Rahmen des zitierten „Ergebnisvermerks“ vom 25.09.2015 festgehalten haben, auch wenn diesem rechtlich nicht der Charakter eines Anerkenntnisses bzw. einer wirksamen vertraglichen Nachtragsvereinbarung zukommt.

Dass die Klägerin sich infolge der Anwendung der vereinbarten Regnerationszyklen als maßgebliche Nutzungsdauern im Rahmen des Zwischenabschlusses wirtschaftlich benachteiligt sieht, da sie die vereinbarten Wertansätze nicht als realistisch betrachtet und eine Vergütung für die Anschaffung von Gegenständen des Sachanlagevermögens grundsätzlich auch bereits während der Vertragslaufzeit stattgefunden hat, vermag hieran nichts zu ändern, zumal man eine Bewertung des Sachanlagevermögens im Zwischenabschluss naheliegenderweise vollständig hätte ausklammern können, wenn man das Sachanlagevermögen ohnehin als bereits durch die Klägerin wirtschaftlich erworben angesehen hätte. Die streitgegenständliche Klausel zu dessen konkreter Bewertung zeigt aber, dass dies gerade nicht dem Willen beider Parteien entsprach. Dies geht auch aus den differenzierenden Regelungen Anlage 84.2 Ziff. 1 Spiegelstrich 3 und Ziff. 2.1 Spiegelstrich 3 hervor, in denen es gerade um Teilbereiche bereits abgegoltenen Anlagevermögens geht.

b) Außerplanmäßige Abschreibungen

Hinsichtlich der zwischen den Parteien weiter streitigen Frage des Regelungsgehalts von Anlage 84.2 Ziffer 1.2 Spiegelstrich 3 zu § 84 Abs. 2 HVH bezüglich des zulässigen Umfangs außerplanmäßiger (und planmäßiger) Abschreibungen bei der Bewertung des Sachanlagevermögens im Zwischenabschluss gilt folgendes: Nach dem Wortlaut der vorgenannten Regelung ist „ das Sachanlagevermögen zu Anschaffungskosten […] abzüglich planmäßiger Abschreibungen und ggf. außerplanmäßiger Abschreibungen aufgrund dauerhafter Wertminderungen [zu bewerten].“

Der planmäßigen Abschreibung (auf Grundlage der vereinbarten Regenerationszyklen, hilfsweise anhand steuerlicher Abschreibungstabellen, s.o.) soll also eine Berücksichtigung außerplanmäßiger Abschreibungen folgen, die allerdings auf Fälle „dauerhafter Wertminderungen“ beschränkt ist. Letzteres bedeutet zugleich im Umkehrschluss, dass darüber hinaus keine außerplanmäßigen Abschreibungen zu erfolgen haben.

Weder auf Ebene der planmäßigen noch auf Ebene der außerplanmäßigen Abschreibungen gelangen handelsrechtliche Nutzungsdauern bei der Bewertung des Sachanlagevermögens im Zwischenabschluss zur Anwendung.

Soweit die Klägerin aus der oben wiedergegebenen Klausel eine „Werthaltigkeitsprüfung zur Ermittlung von etwaigem außerplanmäßigen Abschreibungsbedarf“ herleitet und hierzu der Ansicht ist, es habe im Zwischenabschluss eine – „üblicher Bilanzierungspraxis entsprechende“ – zweistufige Bewertung stattzufinden, bei der in einem ersten Schritt die handelsrechtlichen Bewertungsansätze (und damit die dortigen Nutzungsdauern) zur Anwendung gelangen müssten und sodann in einem zweiten Schritt ein Bedarf an außerplanmäßigen Abschreibungen zu prüfen sei, vermag die Kammer dem nicht zu folgen. Ein solches Verständnis legt die Annahme nahe, es sollten über die planmäßigen Abschreibungen zunächst handelsrechtliche Nutzungsdauern zur Anwendung gebracht werden, ehe sodann der Bedarf an zusätzlichen außerplanmäßigen Abschreibungen zu prüfen sei.

Ein solches Vorgehen liefe aber darauf hinaus, dass die vorbeschriebene Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7, wonach die der Bewertung zugrunde zu legenden Nutzungsdauern im Sinne gesondert vereinbarter Regenerationszyklen festgelegt sind, leerliefe. Diese Regelung verlöre ihren Sinn und ihren Anwendungsbereich, wenn aus der streitigen Vereinbarung in Anlage 84.2 Ziffer 1.2 Spiegelstrich 3 folgte, dass das Sachanlagevermögen – zunächst – nach konventionellen handelsrechtlichen Ansätzen, d.h. auch unter Zugrundelegung handelsrechtlicher Nutzungsdauern, zu bewerten (und sodann ein zusätzlicher außerplanmäßiger Abschreibungsbedarf festzustellen) wäre. Richtigerweise handelt es sich aber bei der – systematisch bezeichnenderweise dahinterstehenden – Regelung betreffend die Anwendbarkeit der vereinbarten Regenerationszyklen (Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7) um eine Konkretisierung des Merkmals der planmäßigen Abschreibungen in Ziff. 1.2 Spiegelstrich 3. Hieran ändert auch der Umstand nichts, dass es sich bei den in Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 3 verwandten Begriffen der planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen um originär handelsrechtliche Begriffe handelt, wie die Klägerin – auch unter Hinweis auf § 253 Abs. 3 S. 4 HGB – darlegt. Denn allein aus der Verwendung dieser Begriffe, die in der Sache auch in den hiesigen vertraglichen Vereinbarungen ihre Gültigkeit und ihren Aussagegehalt behalten, folgt nicht zugleich, dass hiermit für die Wertberechnung des Sachanlagevermögens auch die handelsrechtlichen Nutzungsdauern zugrunde zu legen wären. Hierfür, d.h. zur Ausfüllung des Begriffes „planmäßig“, haben die Parteien in Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7 vielmehr eine speziellere Regelung im Sinne eigenständig festgelegter Nutzungsdauern getroffen, wozu sie im Wege der Privatautonomie auch ohne weiteres berechtigt waren. Nur in diesem Sinne ist die Vereinbarung der maximalen Regenerationszyklen als maßgeblichen Nutzungsdauern verständlich und hat sie einen Anwednungsbereich.

Zur planmäßigen Abschreibung im Sinne von Anlage 84.2 Ziffer 1.2 Spiegelstrich 3 sind nach dem oben Gesagten daher die oben näher erläuterten (maximalen) Regenerationszyklen heranzuziehen, während sich der (weitere) Bedarf außerplanmäßiger Abschreibungen infolge dauerhafter Wertminderungen nach allgemeinen Grundsätzen richtet. Insoweit bilden die handelsrechtlichen Nutzungsdauern entgegen der Ansicht der Klägerin auch nicht den Ausgangspunkt für die von ihr mit Blick auf Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 3 angestrebte „Werthaltigkeitsprüfung“, auch nicht auf einer ersten Stufe. Sie sind von den Parteien für diesen Bereich vielmehr abgewählt worden.

Auch eine Berücksichtigung handelsrechtlicher Nutzungsdauern im Rahmen außerplanmäßiger Abschreibungen, etwa als Korrekturfaktor hinsichtlich der angewandten (längeren) Regenerationszyklen ist von den streitgegenständlichen Regelungen, insbesondere der in Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 3 nicht gedeckt.

Umfasst sind nach dem Verständnis der Kammer in Übereinstimmung mit der üblichen Definition außerplanmäßiger Abschreibungen demgegenüber solche Wertminderungen, die etwa auf Beschädigung von Gegenständen des Sachanlagevermögens o.ä. beruhen.

Eine reine Bewertungsdiskrepanz zwischen handelsrechtlicher und vertraglich vereinbarter Nutzungsdauer (Regenerationszyklus) ist hingegen schon begrifflich nicht unter eine „außerplanmäßige Abschreibung“ zu fassen. Denn der Ablauf einer anderen als der auf der ersten Stufe herangezogenen Nutzungsdauer ist schon aufgrund seiner Vorhersehbarkeit kein „außerplanmäßiger“ Umstand, da hier gerade keine überraschende Wertminderung eintritt, sondern diese vielmehr Ergebnis einer – lediglich anderweitig pauschalierten – planmäßigen Nutzung ist.

Hinzu tritt wiederum das bereits oben ausgeführte systematische Argument: Die nach dem oben Gesagten in bewusster Abweichung von handelsrechtlichen Vorschriften vereinbarte Heranziehung sog. Regenerationszyklen zum Zwecke der Wertberechnung des Sachanlagevermögens im Zwischenabschluss (Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7) wäre schlechterdings hinfällig, wenn man von einer umfassenden Möglichkeit außerplanmäßiger Abschreibungen bezogen auf divergierende Nutzungsdauern ausginge. Denn über ein solches Vorgehen würde – in Verkennung der grundsätzlichen Funktion außerplanmäßiger Abschreibungen – den handelsrechtlichen Nutzungsdauern wiederum allgemeine Geltung verschafft, obgleich man diese in Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7 gerade abgewählt hat. Hiermit würde im Ergebnis die – ausdrückliche und zudem speziellere – Vereinbarung zur Anwendung bestimmter von den Parteien selbst festgelegter Nutzungsdauern umgangen (s.o.).

Ein handelsbilanzieller Zusammenhang mit außerplanmäßigen Abschreibungen ist danach allenfalls insoweit anzunehmen, als aus Praktikabilitätserwägungen und in Gemäßheit der Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 1. Spiegelstrich 1 zu § 84 Abs. 2 HVH der Bedarf an außerplanmäßigen Abschreibungen für den Zwischenabschluss im Grundsatz dem vorangegangenen Jahresabschluss entnommen werden könnte, allerdings eingedenk eines möglicherweise zwischenzeitlich hinzugetretenen Mehrbedarfs an außerplanmäßigen Abschreibungen – je nach zeitlichem Abstand zwischen Jahres- und Zwischenabschluss. Denn es kann – soweit man den außerplanmäßigen Abschreibungsbedarf grundsätzlich auf Grundlage der vorangegangenen Jahresabschlüsse berechnen wollte – naturgemäß in der zwischen letztem Jahresabschluss und dem Zwischenabschluss liegenden Zeit vermehrter „neuer“ Abschreibungsbedarf entstehen, der im Zwischenabschluss nach der Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 3 zu berücksichtigen wäre. Ob ein solcher hier entstanden ist, was zwischen den Parteien streitig ist, spielt für die Entscheidung indes keine Rolle, da es sich hierbei um eine rein faktische Frage handelt, die die Umsetzung des Zwischenabschlussverfahrens, nicht aber die Auslegung der streitigen Vereinbarungen als solche betrifft.

c) Berücksichtigung latenter Steuern auf Unterschiede zwischen dem Zwischenabschluss und der Steuerbilanz der C-Gesellschaften

Zunächst ist festzustellen, dass der von der Klägerin im Rahmen ihres Klageantrags zu 3. verwandte Begriff „latente Steuern“ der Überschrift in Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 entnommen ist. In Satz 1 der streitigen Regelung selbst wird der Begriff hingegen nicht verwandt, sondern vielmehr der Tatbestand latenter Steuern umschrieben (und nicht begrifflich vorausgesetzt): „ Soweit die Buchwerte von Vermögens- und/oder Schuldposten im Zwischenabschluss von den steuerlichen Wertansätzen abweichen und sich dies in der Zukunft umkehrt und damit ausgleicht, …“

Dies entspricht dem üblichen Begriffsverständnis, wonach latente Steuern sich dadurch auszeichnen, dass es sich insoweit um verborgene Steuerlasten oder –vorteile handelt, die sich aufgrund von Unterschieden im Ansatz oder in der Bewertung von Vermögensgegenständen oder Schulden zwischen der Steuerbilanz und der Handelsbilanz ergeben haben und die sich in späteren Geschäftsjahren voraussichtlich abbauen, das heißt in der Zukunft zu Unterschieden zwischen steuerlichen und handelsbilanziellen Gewinnen führen (können). Aktive latente Steuern sollen dabei zukünftige Steuervorteile (zukünftig steuerlich höheres Gewinnabzugspotential), passive latente Steuern zukünftige Steuerlasten (zukünftig steuerlich höheres Ertragspotential) abbilden (vgl. Baumbach/Hopt, HGB, 37. Aufl. 2016, § 274 Rn. 1).

Ein solcher Effekt kann sich z.B. daraus ergeben, dass ein Anlagegegenstand einer kürzeren steuerrechtlichen und einer längeren handelsrechtlichen Abschreibungsdauer unterliegt, was im Ergebnis dazu führt, dass die volle steuerliche Entlastung (durch Anrechnung des vollständigen Wertverlusts zum Ablauf der steuerrechtlichen Abschreibungsfrist) zu einem Zeitpunkt eintritt, in dem in der Handelsbilanz noch der aus der längeren handelsrechtlichen Abschreibungsdauer resultierende Restwert notiert ist, für den aber keine Wertminderung (und kein Steuervorteil) mehr geltend gemacht werden kann, sodass es insoweit nachträglich zu einer steuerrechtlichen Korrektur, einem Ausgleich kommt.

Der Wortlaut der zwischen den Parteien streitigen Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 ist vor diesem Hintergrund insoweit irreführend, als die Formulierung „Buchwerte von Vermögens- oder Schuldpositionen im Zwischenabschluss“ formal auch so verstanden werden kann, wie die Klägerin dies mit ihrem Feststellungsantrag zu 3. geltend macht, nämlich so, als ginge es um Diskrepanzen zwischen den im Zwischenabschluss zugrunde gelegten Werten einerseits und der Steuerbilanz andererseits, obgleich es – in Übereinstimmung mit dem oben wiedergegebenem Begriffsverständnis – allein um Diskrepanzen zwischen Handels- und Steuerbilanz gehen kann und geht, da sich allein hieraus latente Steuern ergeben können. Diese Zweideutigkeit der Formulierung ist dem Umstand geschuldet, dass die Formulierung „Buchwerte von Vermögens- oder Schuldpositionen im Zwischenabschluss“ sowohl als „im Zwischenabschluss enthaltene Buchwerte“ als auch als „Buchwerte von im Zwischenabschluss enthaltenen Vermögens- oder Schuldposten“ verstanden werden kann. Richtig ist aber allein letzteres Verständnis, wie sich aus sprachlichen, systematischen und teleologischen Gründen ergibt.

Der Begriff „Buchwert“ ist ein originär handelsrechtlicher, welcher üblicherweise in Bezug auf Handelsbilanzen, etwa im Zusammenhang mit handelsrechtlichen Jahresabschlüssen gebraucht wird. Er wird in den übrigen der streitgegenständlichen Regelungen sowie in den §§ 84, und 85 des HVH und der gesamten Anlage 84.2 zu § 84 Abs. 2 HVH kein einziges weiteres Mal verwandt. Gemeint ist mit dem Begriff Buchwert ein Wert aus der Handelsbilanz, etwa aus dem letzten Jahresabschluss (aus dem „Handels buch“ ). Zwar könnte man freilich nach der gängigen Gleichung Buchwert = Anschaffungskosten + Zuschreibungen – Abschreibungen die eigenständigen Werte des Zwischenabschlusses gleichfalls als Buchwerte bezeichnen, da mit den Werten des Zwischenabschlusses eine ähnliche Bilanzierung vorgenommen wird, aber aufgrund des alleinigen Zweckes des Zwischenabschlusses zur Ermittlung der Höhe des Ausgleichsbetrags nach § 85 HVH wäre eine Bezeichnung als „Buchwert“ doch widersinnig. So findet der Begriff ansonsten konsequenterweise in diesem Zusammenhang auch keine Anwendung. Die o.g. Formulierung wäre auch unnötig kompliziert, falls damit eigene Wertansätze des Zwischenabschlusses hätten gemeint sein sollen. In diesem Falle hätte etwa eine Formulierung „Werte des Zwischenabschlusses“ ausgereicht. Stattdessen identifizierte man in der streitgegenständlichen Klausel der Ziff. 4.2.2 aber Buch(!)werte von im Zwischenabschluss enthaltenen Vermögens- oder Schuldposten als Vergleichsgrundlage zur Ermittlung latenter Steuern.

Zweck der Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 ist in Übereinstimmung mit § 85 Abs. 8 letzter Absatz HVH ein im Rahmen des Zwischenabschlusses zu gewährleistender Ausgleich steuerlicher Art, der durch das Erfassen und Auffangen künftiger steuerlicher Entwicklungen erreicht werden soll, damit keine der Parteien unangemessen übervorteilt/benachteiligt wird. So liegt es nahe, dass zum Zeitpunkt des Übergangs der Geschäftsanteile auf die Klägerin absehbare steuerliche Umkehreffekte berücksichtigt werden sollen, damit ein in der Zukunft liegender positiver Effekt, der zum Zeitpunkt des Übergangs bereits angelegt war, nicht allein der Klägerin zugutekommt und ein in der Zukunft liegender negativer Effekt, der zum Zeitpunkt des Übergangs bereits angelegt war, nicht allein zu ihren Lasten geht. Daher soll durch Erfassung und Bildung von Steuerabgrenzungen nach Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 im Zwischenabschluss ein interessengerechter Ausgleich geschaffen werden, soweit solche Effekte feststellbar sind. Wie die Regelungen in § 85 Abs. 8 letzter Absatz HVH, insbesondere jene zu (nachträglichen) Korrekturberechnungen der Ausgleichsbeträge nach den Absätzen 2, 3 und 4 deutlich machen, geht es hierbei um tatsächlich anfallende Steuernachzahlungen oder -erstattungen.

Die Parteien sind sich indes darüber einig, dass eine Entstehung tatsächlicher, also nicht bloß „fiktiver“ latenter Steuern auf Grundlage des Zwischenabschlusses schon aufgrund seiner Singularität nicht möglich ist, sondern allein aufgrund der steuerlich relevanten Handelsbilanz, also etwa aufgrund eines (künftigen) Jahresabschlusses (im Vergleich zu vergangenen). Denn es handelt sich beim Zwischenabschluss lediglich um eine einmalige Bilanz zur Ermittlung der Höhe des Ausgleichsbetrags für die Übernahme der Geschäftsanteile durch die Klägerin, nicht aber um einen steuerrechtlich bedeutsamen Abschluss. Ein tatsächlicher steuerlicher Umkehreffekt als tatbestandskonstitutives Merkmal latenter Steuern ist auf Grundlage des Zwischenabschlusses nicht denkbar.

Hieraus erhellt zugleich, dass die streitige Regelung in Ziff. 4.2.2 der Anlage 84.2 sich nicht auf Unterschiede zwischen den im Zwischenabschluss angesetzten Werten und der Steuerbilanz beziehen kann, sondern sich gemäß dem oben wiedergegebenen Begriffsverständnis latenter Steuern insoweit allein auf Unterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz beziehen kann, also auf tatsächliche in der Zukunft liegende steuerliche (Umkehr-)Effekte, die sich – bezogen auf das Sachanlagevermögen – etwa aus einem fehlendem Gleichlauf handelsbilanzieller und steuerbilanzieller Abschreibungsdauern ergeben können.

Dieses Verständnis der Vertragsklausel stellt nur scheinbar einen Widerspruch zu der oben in Bezug auf den Klageantrag zu 1. getroffenen Feststellung dar, dass die Parteien handelsrechtliche Regelungen zur Wertbestimmung des Sachanlagevermögens im Zwischenabschluss abgewählt haben. Denn bei der vertraglich vorgesehenen Berücksichtigung latenter Steuern geht es nicht um die von den Parteien für die Bewertung der Vermögens- und Schuldpositionen festgelegten Maßstäbe, sondern um die Erfassung und den Ausgleich tatsächlicher steuerlicher Umkehreffekte, die schlechterdings nur auf Basis steuerlich relevanter Handelsbilanzen, namentlich auf Grundlage von Jahresabschlüssen entstehen können. Eine Anknüpfung an die (handelsrechtlichen) Jahresabschlüsse ist insoweit zwingend, andernfalls man keine latenten Steuern berücksichtigen könnte. Während es bei der Bewertung des Sachanlagevermögen also darum geht, den Wert von Anlagegegenständen (nach einem selbst gegebenen System, s.o.) festzustellen, geht es in der Regelung in Ziff. 4.2.2 darum, faktisch bestehende steuerliche Entwicklungen aufzufangen, hinsichtlich derer man naturgemäß an die Bedingungsfaktoren gebunden ist, zu denen eben realiter die Handelsbilanzen samt ihren „Buchwerten“ gehören.

Ein anderes Verständnis der Klausel, wonach hiermit Unterschiede zwischen Zwischenabschluss und Steuerbilanz gemeint wären, liefe auf eine rein fiktive bzw. hypothetische Betrachtung hinaus: Man müsste, da es auf Grundlage des Zwischenabschlusses selbst keine tatsächlichen steuerlichen Umkehreffekte geben kann und damit auch keine latenten Steuern, simulieren, was – hypothetisch – geschähe, wenn der Zwischenabschluss ein (steuerrechtlich bedeutsamer) Jahresabschluss wäre. Dies aber kann von den Parteien ersichtlich nicht gewollt sein und ist auch aus der Vereinbarung in Ziff. 4.2.2 nicht ansatzweise herauszulesen. Vielmehr spricht das festgeschriebene Umkehrmoment, “ und sich dies in der Zukunft umkehrt und ausgleicht“ , auch und gerade im Lichte der Regelungen in § 85 Abs. 8 letzter AbsatzHVH, eindeutig für eine reale Betrachtungsweise anhand tatsächlich bestehender Steuereffekte.

Soweit die Beklagten in diesem Zusammenhang der Ansicht sind, es könne zwar im Bereich des Sachanlagevermögens nicht zur Entstehung latenter Steuern kommen (weil solche nur auf Grundlage einer steuerrechtlich relevanten Handelsbilanz entstehen könnten), wohl aber im Hinblick auf andere Bilanzpositionen des Zwischenabschlusses, so vermag die Kammer dem nicht zu folgen. Da der einmalige Zwischenabschluss richtigerweise keinen steuerlich relevanten Abschluss darstellt, können bezogen auf sämtliche im Zwischenabschluss angesetzten Werte auch keine tatsächlichen steuerlichen Umkehreffekte eintreten. Dies gilt aber unabhängig davon, welcher Bewertungsmaßstab im Zwischenabschluss für verschiedene Bilanzpositionen je zur Anwendung gebracht wird. So sind die für das Sachanlagevermögen im Zwischenabschluss angesetzten Werte nicht deshalb steuerlich ohne Belang, weil hierfür andere als die handelsrechtlichen Nutzungsdauern vereinbart worden wären, sondern schlicht deshalb, weil der Zwischenabschluss als solcher per se steuerlicher Relevanz entbehrt. So bleibt der Zwischenabschluss auch in Ansehung anderer Bilanzpositionen als des Sachanlagevermögens ein steuerrechtlich irrelevanter „Abschluss“, bei dem es zu einer steuerrechtlichen Umkehr und einem steuerrechtlichen Ausgleich schon aufgrund seiner Einmaligkeit künftig nicht kommen kann, mögen hinsichtlich anderer Bilanzpositionen auch Wertansätze vereinbart sein, die denjenigen des handelsrechtlichen Jahresabschlusses entsprechen. Auch sie machen den Zwischenabschluss nicht zur – für die Entstehung latenter Steuern allein maßgeblichen – Handelsbilanz. Die oben wiedergegebene Argumentation der Beklagten liefe in diesem Punkt daher ebenfalls auf eine fiktive Betrachtung des oben ausgeführten Inhalts hinaus, was wäre, wenn der Zwischenabschluss ein handelsrechtlicher Jahresabschluss wäre, was im Übrigen ebenso auf den Bereich des Sachanlagevermögens übertragbar wäre.

Wenn zur Berechnung latenter Steuern zutreffenderweise Steuer- und Handelsbilanz miteinander verglichen werden (ergo sämtliche Werte des Jahresabschlusses, die sich auf im Zwischenabschluss enthaltene Vermögens- und Schuldpositionen beziehen, also auch betreffend das Sachanlagevermögen und also nicht nur die in den Zwischenabschluss übereinstimmend übernommenen Werte des Jahresabschlusses), so ist auch in Bezug auf das Sachanlagevermögen eine Entstehung latenter Steuern möglich und ihre Berücksichtigung im Zwischenabschluss geboten. Dass diese Vorgehensweise interessengerecht ist, zeigt sich bereits daran, dass latente Steuern bezüglich einer bestimmten Bilanzposition naturgemäß unabhängig davon entstehen können, welchen Bewertungsmaßstab die Parteien hinsichtlich Bilanzposition für die Berechnung des Ausgleichsbetrags vereinbart haben. Dass die Parteien indessen latente Steuern nur hinsichtlich solcher Bilanzpositionen berücksichtigen wollten, hinsichtlich derer auch handelsrechtliche Wertansätze aus dem Jahresabschluss in den Zwischenabschluss übernommen wurden, kann kaum angenommen werden und findet auch in der knappen Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 keinen Anhalt, ebensowenig in der Regelung des § 85 Abs. 8 letzter Abs. HVH. Dies wäre auch widersinnig. Denn die von handelsrechtlichen Regelungen abweichende Bewertung einer Bilanzposition im Zwischenabschluss hat auf die steuerrechtliche Seite keinen Einfluss und stellt daher keinen sachlichen Grund dar, diese Bilanzposition zugleich bei der Berücksichtigung latenter Steuern auszuklammern.

Nach richtigem Verständnis im Sinne der oben ausgeführten Auslegung ist im Rahmen des Zwischenabschlussverfahrens daher eine reale Gegenüberstellung von handels- und steuerrechtlichen Bilanzwerten aller im Zwischenabschluss enthaltenen Vermögens- und Schuldpositionen vorzunehmen und aus einer möglichen Diskrepanz zwischen den so erhaltenen „Buchwerten“ einerseits und den demgegenüber zu betrachtenden steuerrechtlichen Wertansätzen andererseits eine Einschätzung über das Bestehen latenter Steuern zu treffen, die bei Berechnung des Ausgleichsanspruchs – je nach dem, ob es sich um die Erwartung positiver oder negativer künftiger Umkehreffekte handelt – als Aktiv- oder Passivposten – zu berücksichtigen sind.

Nur auf diese Weise wird gewährleistet, dass vor der Übernahme angefallene Steuervorteile oder –belastungen, die sich erst nach Übernahme der Geschäftsanteile durch steuerliche Umkehreffekte ausgleichen, erfasst und durch Antizipierung der Umkehreffekte aufgefangen werden können, sodass keine der Parteien einseitig begünstigt wird, etwa dadurch, dass entweder die Klägerin künftig in den Genuss von Steuervorteilen käme, die -nachteilen entsprechen, die die Gesellschaften vor der Übernahme hinzunehmen hatten oder umgekehrt die Klägerin künftige Steuernachteile zu gewärtigen hätte, die -vorteilen entsprechen, welche noch vor der Übernahme zu Gunsten der Gesellschaften angefallen sind. Dies entspricht gängiger Praxis, wonach auch beim regulären Unternehmenskauf künftige steuerliche Entwicklungen Berücksichtigung finden, soweit sie bereits zum Zeitpunkt des Geschäftsübergangs angelegt (und damit vorhersehbar) sind.

Ob im Ergebnis im Zwischenabschluss tatsächlich latente Steuern zu berücksichtigen sein werden, oder ob potentielle Umkehrprozesse durch Zeitablauf bereits vollständig ab- und für die Zukunft hiermit ausgeschlossen sind, kann dahinstehen, denn darauf kommt es für die hier zu treffende Entscheidung über die zutreffende Auslegung der streitgegenständlichen Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 4.2.2 nicht an. Es handelt sich hierbei um eine rein faktische Frage, die allein die praktische Umsetzung der getroffenen Vereinbarungen im Zwischenabschlussverfahren, nicht aber die Auslegung der streitigen Vereinbarungen als solche betrifft.

d) Pensionsrückstellungen nach einkommenssteuerrechtlichem Maßstab oder der Bewertungsmethode US-GAAP oder handelsrechtlichen Regelungen

(1)

Der Wortlaut von Anlage 84.2 Ziff. 4.1 ist durch die Bezugnahme auf die „ geltenden einkommenssteuerrechtlichen Regelungen“ unmissverständlich, was die Klägerin selbst nicht in Abrede stellt. Die Pensionsrückstellungen als in den Zwischenabschluss einzustellende Abzugsposten bemessen sich nach der Vereinbarung der Parteien anhand einkommenssteuerrechtlicher Vorschriften.

Eine abweichende Auslegung der Vereinbarung würde die Wortlautgrenze in unzulässiger Weise überschreiten. Insoweit kommt es auf die Ausführungen der Klägerin zu etwaigen gesetzlichen Änderungen, etwa zum zwischenzeitlich in Kraft getretenen BilMoG nicht an. Einen Anhaltspunkt für die Geltung eines vom Wortlaut abweichenden handelsrechtlichen Maßstabs oder gar der Bewertungsmethode nach US-GAAP enthält die streitgegenständliche Vereinbarung nicht. Ein solcher findet sich im Übrigen auch an anderer Stelle im HVH nicht.

(2)

Die Klägerin kann diesbezüglich auch keine Anpassung der vertraglichen Vereinbarung unter dem Blickwinkel eines Wegfalls der Geschäftsgrundlage beanspruchen, § 313 BGB.

Naturgemäß stellen die für Pensionsansprüche zu bildenden Rückstellungen eine Passivposition bei der Berechnung des Ausgleichsbetrags im Zwischenabschluss dar, weshalb für die Klägerin insoweit naturgemäß ein hoher Abzug vorteilhaft wäre. Die Höhe der insoweit anzusetzenden Rückstellungen bemisst sich an der hierfür heranzuziehenden Bewertungsgrundlage. Die Parteien haben hier eine eindeutige Regelung zur Anwendbarkeit einkommenssteuerrechtlicher Vorschriften getroffen (s.o.).

Die einkommenssteuerrechtlichen Regelungen, die als Grundlage der Bewertung der Pensionsrückstellungen von den Parteien vereinbart wurden, sind als solche nicht weggefallen, sodass hierauf bezogen keine Änderung von Umständen in Betracht kommt, die zur Grundlage der Vereinbarung geworden sind. Es ist aber auch nicht erkennbar, dass Geschäftsgrundlage dieser Vereinbarung etwa ein bestimmtes Verhältnis zwischen den jeweiligen Auswirkungen der vereinbarten Geltung steuerrechtlicher Regelungen einerseits oder der Geltung alternativer Vorschriften andererseits gewesen wäre. Hierfür gibt der Vertrag keinen Anhalt. Insbesondere ist der streitgegenständlichen Vereinbarung in Anlage 84.1 Ziff. 4.1 als gleichsam dynamischer Verweisung die Möglichkeit der Änderung sowohl der steuerrechtlichen Regelungen selbst als auch der alternativen Rechtsvorschriften bzw. Bewertungsmaßstäbe geradezu immanent. Dass es den Parteien oder auch nur der Klägerin demgegenüber darauf angekommen wäre, die Geltung steuerrechtlicher Regelungen von der Entwicklung alternativ heranzuziehender Rechtsvorschriften abhängig zu machen, ist weder aus der Klausel selbst, die im Gegenteil denkbar knapp gehalten ist, noch aus den sonstigen vertraglichen Regelungen ersichtlich. Eine Abweichung der vereinbarten steuerrechtlichen Vorschriften von den handelsrechtlichen Vorschriften (nach unten) bestand vielmehr auch seinerzeit schon und diese Abweichung musste sich auch bereits aus damaliger Perspektive auf die Höhe des Ausgleichsbetrags auswirken, ohne dass die Parteien dies zum Anlass genommen hätten, insoweit, auch nur hilfsweise für den Fall einer bestimmten gesetzlichen Entwicklung, einen anderen Bewertungsmaßstab zu vereinbaren.

Es mangelt daher insoweit schon am Erfordernis der Änderung eines Umstands, der Grundlage des Vertrags geworden wäre.

e) Entbehrlichkeit einer Beweisaufnahme

Aufgrund der eindeutigen vertraglichen Regelungen der Parteien, die mangels vertraglicher Lücken auch keinen Raum für eine ergänzende Auslegung lassen, war eine Beweiserhebung nicht veranlasst. Die zwischen den Parteien streitigen Bewertungsansätze/-methoden sind von den Parteien nach dem oben Gesagten sämtlich geregelt worden und haben expliziten Niederschlag im HVH gefunden, zumal mit dem notariell beurkundeten HVH auch die Vermutung der Richtigkeit und Vollständigkeit der vertraglichen Vereinbarungen einhergeht. Auf die wechselseitigen Beweisangebote der Parteien, insbesondere zur allgemeinen Entstehungsgeschichte des HVH, dem allgemein verfolgten Vertragszweck und dem Zustandekommen einzelner Klauseln, kam es daher nicht entscheidend an.

f) Verstoß gegen Haushalts-, Vergabe-, Beihilfe- oder Strafrecht

Eine andere Interpretation bzw. eine Korrektur der streitigen Vertragsklauseln kann die Klägerin auch unter dem Blickwinkel eines von ihr angenommenen Verstoßes gegen haushaltsrechtliche, vergaberechtliche und beihilferechtliche Vorschriften, die eine Durchführung des Vertrags nach den von der Beklagten zugrunde gelegten Maßstäben nicht zuließen, nicht beanspruchen. Gleiches gilt in Bezug auf den Vortrag der Klägerin, bei Umsetzung der vertraglichen Regelungen nach dem Verständnis der Beklagten bestehe die Möglichkeit, dass Mitarbeiter der Klägerin sich wegen Untreue strafbar machen würden.

Anhaltspunkte dafür, dass Vorschriften, die in erster Linie die Klägerin als Auftraggeberin binden, im Verhältnis zu den Beklagten als Auftragnehmern zu einer Unwirksamkeit der streitgegenständlichen vertraglichen Vereinbarungen führen sollten, sieht die Kammer nicht, zumal das Vergabeverfahren als solches bereits seit längerem abgeschlossen ist und die Eingehung finanzieller Verpflichtungen in der streitgegenständlichen Größenordnung naturgemäß und regelmäßig haushaltsrechtliche Prognosen bereits bei Vertragsschluss erfordert. Selbst die – unterstellte – Nichteinhaltung etwaiger rechtlicher Vorgaben seitens der Klägerin im Zusammenhang mit dem Vertragsschluss vermag nach Auffassung der Kammer nach Vertragsschluss am 28.12.2006 und vollständiger Durchführung des Vertrags über eine Laufzeit von zehn Jahren nunmehr bei Beendigung und Abwicklung des Vertrags im Rahmen der Aufstellung des Zwischenabschlusses für die Geltung bestimmter vertraglicher Vereinbarungen keine Rolle mehr zu spielen. Soweit der Inhalt der streitigen Regelungen wie erkannt festgestellt worden ist, kommt auch eine Strafbarkeit von Mitarbeitern wegen deren Umsetzung naturgemäß nicht in Betracht, wobei auch insoweit ein Zusammenhang mit der Frage der Wirksamkeit der vertraglichen Vereinbarungen nicht erkannt werden kann.

3.

Soweit die Beklagten mit ihren jeweiligen Widerklageanträgen zu 1. die zugesprochene Feststellung auch hinsichtlich eines Verweises in Anlage 44.1.4 Kapitel 2.5 Absatz 12 begehren, waren die Widerklagen abzuweisen, da ein solcher Verweis in der maßgeblichen Regelung in Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7 zu § 84 Abs. 2 HVH nicht enthalten ist, sondern sich dieser auf die Absätze 3 bis 7 beschränkt.

II.

Die prozessualen Nebenentscheidungen beruhen auf den §§ 92 Abs. 2 Nr. 1 und 709 S.1 und 2 ZPO. Soweit die Widerklagen abzuweisen waren, betraf dies lediglich einen vom streitgegenständlichen Verweis in Anlage 84.2 Ziff. 1.2 Spiegelstrich 7 nicht umfassten Einzelabsatz einer Regelung in der weiteren Anlage 44.1.4, sodass insoweit von einer verhältnismäßig geringfügigen Zuvielforderung, die keine zusätzlichen Kosten verursacht hat, auszugehen und von der Regelung des § 92 Abs. 2 Nr. 1 ZPO Gebrauch zu machen war.

Streitwert: 41.000.000,00 Euro [40.000.000,00 Euro für die Klage + jeweils 500.000,00 Euro für die Widerklagen]