BFH, 4. Senat — IV B 20/17

I. Die Beigeladene und Beschwerdeführerin (Beschwerdeführerin) war einzige Kommanditistin der im Mai 2004 gegründeten A-GmbH & Co. KG (KG). Im November 2004 kündigte sie ihre Beteiligung mit Wirkung zum 31. Dezember 2004 mit der Folge, dass ihr Gesellschaftsanteil der einzigen Komplementärin B-GmbH (GmbH) anwuchs. Das Erlöschen der KG wurde im Mai 2005 im Handelsregister eingetragen.

Der Beklagte (das Finanzamt --FA--) erließ unter dem 6. Oktober 2005 einen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes für das Streitjahr 2004, der an die GmbH als Empfangsbevollmächtigte der KG gerichtet und Steuerberater H, zugleich Geschäftsführer der jetzigen Prozessbevollmächtigten, als Zustellungsbevollmächtigtem der GmbH bekanntgegeben wurde. Mit dem Bescheid wurde ein Gewinn aus Gesamthandsbilanz von ./. 8.436,29 € festgestellt, wovon 750 € auf die GmbH und ./. 9.186,29 € auf die Beschwerdeführerin entfielen. Gegen diesen Bescheid legte H für die KG, diese vertreten durch die GmbH, Einspruch ein. Mit Einspruchsentscheidung vom 7. April 2006 stellte das FA neben den unverändert gebliebenen Einkünften aus Gesamthandsbilanz auch Einkünfte aus Ergänzungsbilanz von ./. 154.000 € fest, die der GmbH zugerechnet wurden. Die Einspruchsentscheidung war an die KG "i.L.", vertreten durch H, gerichtet.

Hiergegen erhob H Klage namens der GmbH als Rechtsnachfolgerin der KG, mit der geltend gemacht wurde, dass die Einspruchsentscheidung fehlerhaft bekanntgegeben und dass zu Unrecht ein Aufgabegewinn der Beschwerdeführerin von 154.000 € festgestellt worden sei.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage durch Prozessurteil vom 21. Februar 2011 1 K 1361/06 ab. Die GmbH habe nicht für alle ehemaligen Gesellschafter der KG Klage erheben können. Soweit sie selbst als ehemalige Gesellschafterin klage, fehle ihr eine Beschwer.

Aufgrund einer Nichtzulassungsbeschwerde der GmbH hob der beschließende Senat das Urteil des FG mit Beschluss vom 17. Juli 2012 IV B 55/11 nach § 116 Abs. 6 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf und verwies das Verfahren an das FG zurück. Das FG habe zu Unrecht eine Auslegung der Klage als "auch im Namen der [Beschwerdeführerin] erhoben" abgelehnt und diese als unzulässig abgewiesen. Es bedürfe demnach keiner Erörterung, ob das FG aufgrund seiner Auslegung die Beschwerdeführerin hätte beiladen müssen.

Im zweiten Rechtsgang lud das FG mit Beschluss vom 29. März 2017 5 K 1751/12 die Beschwerdeführerin nach § 60 Abs. 3 FGO zu dem Verfahren bei. Als ausgeschiedene Gesellschafterin stehe ihr gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO ein eigenes Klagerecht zu.

Gegen den Beschluss hat die Prozessbevollmächtigte am 4. April 2017 unter Vorlage einer Vollmacht der Beschwerdeführerin in deren Namen Beschwerde eingelegt. Das FG hat der Beschwerde mit Beschluss vom 4. April 2017 nicht abgeholfen.

Die Beschwerdeführerin trägt vor, sie sei ausweislich des Beschlusses des Bundesfinanzhofs (BFH) im ersten Rechtsgang als Klägerin anzusehen. Die Beiladung sei deshalb rechtsfehlerhaft.

Sie beantragt, den Beiladungsbeschluss ersatzlos aufzuheben.

Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Die Klägerin habe nicht auch für die Beschwerdeführerin Klage erhoben. Aus der Entscheidung des BFH im ersten Rechtszug ergebe sich nichts Anderes. Tragend habe der BFH lediglich entschieden, dass zu Unrecht ein Prozessurteil ergangen sei.

II. Die Beschwerde ist zulässig und begründet. Das FG hat die Beschwerdeführerin rechtsfehlerhaft zu dem Verfahren beigeladen, so dass der Beiladungsbeschluss aufzuheben war.

1. Die Beschwerde ist zulässig. Insbesondere ist die Beschwerdeführerin gemäß § 128 Abs. 1 i.V.m. § 57 FGO als Beigeladene berechtigt, gegen den Beiladungsbeschluss Beschwerde einzulegen.

2. Die Voraussetzungen einer notwendigen Beiladung gemäß § 60 Abs. 3 FGO liegen nicht vor, weil die Beschwerdeführerin bereits als Klägerin an dem Verfahren beteiligt ist.

a) Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO sind Dritte zum Verfahren beizuladen, wenn sie an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann (notwendige Beiladung). Klagen nicht alle von mehreren nach § 48 FGO Klagebefugten, müssen deshalb die übrigen Klagebefugten mit Ausnahme solcher klagebefugter Personen, die unter keinem denkbaren Gesichtspunkt von dem Ausgang des Rechtsstreits betroffen sind, zum Verfahren beigeladen werden.

b) Die Beschwerdeführerin ist als ehemalige Gesellschafterin der erloschenen KG klagebefugt.

Erlischt eine Personengesellschaft durch Vollbeendigung ohne Abwicklung, kann nach ständiger Rechtsprechung des BFH ein Gewinnfeststellungsbescheid nur noch von den früheren Gesellschaftern angefochten werden, deren Mitgliedschaft die Zeit berührt, die der anzufechtende Gewinnfeststellungsbescheid betrifft. Die aus § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO folgende Befugnis der Personengesellschaft, in Prozessstandschaft für ihre Gesellschafter Rechtsbehelfe gegen die Gewinnfeststellungsbescheide einzulegen, ist mit deren Vollbeendigung erloschen. Insoweit lebt die bis zum Zeitpunkt der Vollbeendigung überlagerte Klagebefugnis der einzelnen Gesellschafter wieder auf. Die Klagebefugnis geht deshalb auch nicht auf den Gesamtrechtsnachfolger der Personengesellschaft über (z.B. BFH-Beschluss vom 17. Oktober 2013 IV R 25/10, Rz 19, m.w.N.).

Die Beschwerdeführerin war im Jahr 2004 Gesellschafterin der durch ihr Ausscheiden liquidationslos vollbeendeten KG und ist deshalb zur Klage gegen den hier streitgegenständlichen Gewinnfeststellungsbescheid 2004 befugt.

c) Die Beschwerdeführerin ist selbst als Klägerin anzusehen und war deshalb nicht zu dem Verfahren beizuladen.

Wie der Senat in seinem Beschluss vom 17. Juli 2012 IV B 55/11 unter II.1. der Entscheidungsgründe ausgeführt hat, hat "das FG zu Unrecht eine Auslegung der Klage als 'auch im Namen der A [Beschwerdeführerin] erhoben' abgelehnt und diese als unzulässig abgewiesen". Daraus folgt, dass der Senat die Klage zwingend für dahingehend auszulegen gehalten hat, dass sie auch für die Beschwerdeführerin erhoben worden ist. An diese rechtliche Beurteilung ist das FG in entsprechender Anwendung des § 126 Abs. 5 FGO gebunden. Eine Bindung nach dieser Vorschrift wird auch durch Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung des Verfahrens aufgrund einer Nichtzulassungsbeschwerde ausgelöst (vgl. BFH-Beschluss vom 2. April 2002 IX B 66/01, BFH/NV 2002, 898, unter II.1.). Die Bindungswirkung ist unabhängig davon, ob das FG die Rechtsauffassung des BFH teilt. Das gilt auch dann, wenn die Auffassung des BFH auf einem Rechtsfehler beruhen sollte. Denn der BFH selbst ist in einem folgenden Rechtsgang ebenfalls grundsätzlich an seine im vorangegangenen Rechtsgang vertretene Rechtsauffassung gebunden (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 17. Mai 2006 VIII R 21/04, BFH/NV 2006, 1839, m.w.N.). Eine solche Bindung besteht auch in einem folgenden Beschwerdeverfahren (Bergkemper in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 126 FGO Rz 95) und gilt deshalb für den beschließenden Senat im hiesigen Verfahren.

Dass die Rechtsauffassung des Senats zur Klägerstellung der Beschwerdeführerin tragend war, wird entgegen der Ansicht des FA nicht durch die Formulierung unter II.1.b der Entscheidungsgründe in Frage gestellt, dass "die Klage gegen den Wortlaut nur dahin ausgelegt werden [kann], dass sie von einem oder allen ehemaligen Gesellschaftern eingelegt worden ist". Diese Formulierung ist lediglich ein nicht an den konkreten Fall angepasstes Zitat aus früheren Entscheidungen des BFH, auf die unmittelbar folgend in einem Klammerzusatz hingewiesen wird. Dass der Senat sich eine abschließende Auffassung über die Klägerstellung gebildet hat, ergibt sich im Übrigen auch daraus, dass anderenfalls Ausführungen zur Beiladung erforderlich gewesen wären. Ausführungen dazu werden in dem Beschluss aber ausdrücklich für nicht erforderlich erklärt.

3. Eine Kostenentscheidung war nicht zu treffen (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 4. Mai 1999 VIII B 94/98, BFH/NV 1999, 1483, unter 3., m.w.N.).