Landgericht Köln, 7. Zivilkammer — 7 O 14/17

Das klagende Land macht aus abgetretenem Recht der Fa. T GmbH, Kaiserslautern, (im Folgenden: Zedentin) Ansprüche auf Zahlung des Umsatzsteueranteils aus Werklohnforderungen geltend.

Die Zedentin führte für die als Bauträgerin tätige Beklagte aufgrund laufender Geschäftsbeziehung im Rahmen unterschiedlicher Bauvorhaben Elektroarbeiten aus. In den zugrunde liegenden, schriftlich abgefassten, Bauverträgen war jeweils eine Vertragssumme netto zuzüglich der Umsatzsteuer angegeben und eine Brutto-Vertragssumme gebildet. Die Verträge sahen vor, dass die Umsatzsteuerschuld auf den Auftraggeber als Leistungsempfänger gemäß § 13b UStG übergehe. Entsprechend erteilte die Zedentin der Beklagten fortlaufend Netto-Rechnungen; die entsprechende Umsatzsteuer führte die Beklagte an das Finanzamt ab. Diese Vorgehensweise entsprach der seinerzeit geltenden Verwaltungsauffassung zur Umkehr der Steuerschuld nach § 13b UStG bei Leistungen an Bauträger.

Mit Urteil vom 22.08.2013 (BFHE 243, 20) entschied der Bundesfinanzhof, dass § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG 2005 entgegen der bisherigen Verwaltungsauffassung einschränkend dahingehend auszulegen sei, dass es für die Entstehung der Steuerschuld darauf ankomme, ob der Leistungsempfänger die an ihn erbrachte Werklieferung oder sonstige Leistung, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dient, seinerseits zur Erbringung einer derartigen Leistung verwende; im Falle des Bauträgers, der lediglich ein eigenes Grundstück bebaut, sei dies nicht der Fall.

Unter Berufung auf dieses Urteil beantragte die Beklagte am 09.05.2014 bei dem für sie zuständigen Finanzamt die Rückerstattung der von ihr gezahlten Umsatzsteuer. Dementsprechend machte das klagende Land gegenüber der Zedentin auf der Grundlage des 2014 eingeführten § 27 Abs. 19 UStG die auf ihre Leistungen entfallende Umsatzsteuer geltend. Die Zedentin erteilte der Beklagten für die Zeiträume 2009 bis 2013 korrigierte Rechnungen über die Umsatzsteueranteile. Mit Abtretungsvertrag vom 18./26.05.2015 trat die Zedentin die nachberechneten Umsatzsteuerbeträge an das klagende Land ab. Wegen der Einzelheiten wird auf die zu den Akten gereichte Ablichtung der Vereinbarung (Anlage K 5) Bezug genommen.

Gegenstand der Klage sind die Umsatzsteuerbeträge für die Jahre 2009 und 2012. Wegen der Zusammensetzung der Forderung wird auf die Darstellung unter Ziffer 4. in der Klageschrift sowie auf die als Anlagen K 3 und K 6 eingereichten Aufstellungen Bezug genommen.

Das klagende Land beantragt,

die Beklagte zu verurteilen, an es 505.591,18 € nebst Zinsen in Höhe von 9 Prozentpunkten über dem jeweiligen gesetzlichen Basiszinssatz jährlich seit dem 25.06.2015 zu zahlen.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Beklagte vertritt die Auffassung, dass der Zedentin kein abtretbarer Anspruch auf nachträgliche Zahlung der Umsatzsteuer zugestanden habe. Ein solcher Anspruch könne weder auf eine ergänzende Vertragsauslegung noch auf § 313 Abs. 1 BGB (Wegfall der Geschäftsgrundlage) gestützt werden. Insbesondere sei in diesem Zusammenhang zu berücksichtigen, dass die Vorschrift des § 27 Abs. 19 UStG, auf die die nachträgliche Inanspruchnahme der Zedentin gestützt wurde, wegen Verstoßes gegen das Rückwirkungsverbot verfassungswidrig sei. Ferner erhebt die Beklagte die Einrede der Verjährung.

Wegen des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Die Klage ist zum überwiegenden Teil begründet.

I. Das klagende Land kann von der Beklagten aus abgetretenem Recht der Zedentin Zahlung der Umsatzsteuerbeträge für die Jahre 2009 bis 2012 in Höhe von 505.591,18 € verlangen. Der Anspruch der Zedentin auf Zahlung der auf ihre Leistungen entfallenden Umsatzsteuer ergibt sich aufgrund ergänzender Vertragsauslegung (§§ 133, 157 BGB) der mit der Beklagten geschlossenen Bauverträge (vgl. OLG Köln, NJW 2017, 677).

1) Die Voraussetzungen für die ergänzende Vertragsauslegung (vgl. hierzu Palandt-Ellenberger, BGB, 76. Auflage, § 157 Rn. 3 ff., m. w. N.) – welcher gegenüber der Vertragsanpassung aufgrund Wegfalls oder Fehlens der Geschäftsgrundlage Vorrang zukommt (vgl. BGHZ 164, 286; st. Rspr.) – liegen vor.

a) Die Bauverträge enthielten eine Regelungslücke im Sinne einer planwidrigen Unvollständigkeit. Die vertragliche Regelung, nach der die Beklagte die anfallende Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen hatte und dementsprechend die Zedentin nur Zahlung der Nettobeträge verlangen konnte, ist ersichtlich auf der Grundlage der damaligen Verwaltungsauffassung und der beiderseitigen Fehlvorstellung einer Steuerschuldnerschaft der Beklagten erfolgt. Eine Regelung für den Fall, dass die Zedentin Steuerschuldnerin war und für vergangene Steuerperioden in Anspruch genommen würde, haben die Vertragsparteien nicht getroffen.

b) Eine dispositive gesetzliche Regelung, die zur Schließung der Vertragslücke herangezogen werden könnte, besteht nicht.

c) Hätten die Vertragsparteien bei Abschluss der Verträge erkannt, dass nicht die Beklagte, sondern die Zedentin Schuldnerin der Umsatzsteuer war (vgl. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG), hätten sie für laufende und zukünftige Umsatzsteuerzeiträume nach Treu und Glauben und der Verkehrssitte vereinbart, dass die Zedentin Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis erstellen und die Beklagte an sie die Rechnungsbeträge samt der Umsatzsteuer zahlen solle. Dies entspricht der außerhalb des Anwendungsbereichs des reverse-charge-Verfahrens allgemein üblichen Handhabung und dem das Umsatzsteuerrecht beherrschenden Grundsatz der Kostenneutralität der Umsatzsteuer für den leistenden Unternehmer.

Den Fall, dass die Zedentin von der Finanzverwaltung nachträglich für frühere Umsatzsteuerzeiträume in Anspruch genommen würde, hätten die Parteien nach Treu und Glauben grundsätzlich dahingehend geregelt, dass die Zedentin der Beklagten entsprechend korrigierte Rechnungen erteilt und die Beklagte die hierin ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge an die Zedentin leistet. Dass die Parteien insoweit eine endgültige Belastung der Zedentin mit der Umsatzsteuer gewollt hätten, ist nicht erkennbar und im Hinblick auf den vorstehend genannten Gesichtspunkt der Kostenneutralität auch nicht anzunehmen. Die Beklagte wäre hierdurch wirtschaftlich nicht belastet worden, da ihr vorbehaltlich der Zahlungsverjährung (§§ 228 ff. AO) entsprechende Erstattungsansprüche gegen die Finanzverwaltung zustanden. Demgegenüber war erkennbar, dass ggf. mehrjährige Steuernachforderungen die Liquidität eines Handwerksbetriebes stark belasten, unter Umständen sogar erschöpfen konnten.

Einen Anspruch auf Nachzahlung der Umsatzsteuer hätten die Vertragsparteien der Zedentin allerdings insoweit nicht eingeräumt, als die Steuernachforderung im Zeitpunkt ihrer Geltendmachung offensichtlich unbegründet gewesen wäre (insbesondere, weil die betreffenden Steuerfestsetzungen zweifelsfrei nicht mehr zu Ungunsten der Zedentin abgeändert werden konnten). In einem solchen Fall wäre der Zedentin nach Treu und Glauben zuzumuten gewesen, sich gegen die Inanspruchnahme zur Wehr zu setzen.

2) Danach ist die Beklagte zur Nachzahlung der streitgegenständlichen Umsatzsteuerbeträge verpflichtet. Die Steuernachforderung gegenüber der Zedentin war nicht offensichtlich unbegründet.

a) Der Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung stand nicht die Vorschrift des § 176 Abs. 2 AO entgegen, da sich das Finanzamt auf § 27 Abs. 19 UStG stützen konnte. Die von der Beklagten aufgeworfene Frage der Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschrift kann dahinstehen. Bis zu einer etwaigen Feststellung der Verfassungswidrigkeit der Norm durch das Bundesverfassungsgericht war (und ist) diese von der Finanzverwaltung anzuwenden. Im Hinblick darauf, dass die Verfassungsgemäßheit der Vorschrift in Rechtsprechung und Schrifttum zwar kontrovers diskutiert, von nicht wenigen Stimmen aber auch bejaht wird (vgl. BFH, BFHE 257, 177; FG Münster, EFG 2016, 855 als Vorinstanz zur vorstehenden BFH-Entscheidung; FG Niedersachen, EFG 2016, 338; Reiß, MwStR 2017, 407), liegt ein etwaiger Verfassungs- (oder Europarechts-) Verstoß jedenfalls nicht auf der Hand. Unter diesen Umständen hätte es auch nicht dem hypothetischen Willen der Parteien entsprochen, den Nachzahlungsanspruch der Zedentin von der Durchführung von Rechtsbehelfs- und Gerichtsverfahren bis hin zum Bundesverfassungsgericht abhängig zu machen.

b) Der Änderung standen auch keine sonstigen Hindernisse entgegen.

Die von der Zedentin gemäß § 18 Abs. 3 UStG für die maßgeblichen Besteuerungszeiträume erstellten und übermittelten Umsatzsteuerjahreserklärungen stehen als Steueranmeldungen gemäß § 168 Satz 1 AO einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Die Festsetzung kann aufgehoben oder geändert werden, solange der Vorbehalt wirksam ist (§ 164 Abs. 2 Satz 1 AO); er entfällt spätestens mit Ablauf der Festsetzungsfrist (§ 164 Abs. 4 Satz 1 AO).

Dass die Finanzbehörde vor der Inanspruchnahme der Zedentin den Vorbehalt der Nachprüfung bereits aufgehoben hätte, ist weder vorgetragen noch sonst ersichtlich. Auch war die Festsetzungsfrist zu diesem Zeitpunkt noch nicht abgelaufen.

Die vierjährige (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) Festsetzungsfrist begann gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steueranmeldung eingereicht wird. Für die hier betrachteten Zeiträume war dies frühestens mit Ablauf des Jahres 2010 der Fall, so dass die Festsetzungsfrist frühestens mit Ablauf des Jahres 2014 endete.

Über diesen Zeitpunkt hinaus war der Fristablauf gemäß § 171 Abs. 14 AO gehemmt, da der korrespondierende Erstattungsanspruch der Beklagten nach § 37 Abs. 2 AO noch nicht verjährt war. Die für diesen geltende fünfjährige Verjährungsfrist (vgl. § 228 AO) begann gemäß § 229 Abs. 1 Satz 2 AO i. V. m. § 149 Abs. 2 AO nicht vor Ablauf des Jahres 2015. Die Zahlungsverjährung wurde gemäß § 231 AO durch die schriftliche Geltendmachung unterbrochen. Eine personelle Identität zwischen dem Steuersubjekt, dem der Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO zusteht, und demjenigen, gegen den sich der nach § 171 Abs. 14 AO festzusetzende Steueranspruch richtet, ist nicht erforderlich (vgl. Drüen in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 150. Lieferung 10.2017, § 171 AO Rn. 105).

Ob gegenüber der Zedentin vorbehaltlose Umsatzsteuerbescheide ergangen waren und vor der Inanspruchnahme Bestandskraft erlangt hatten, kann dahinstehen. Auch in diesem Fall konnten die Bescheide bis zum Eintritt der Festsetzungsverjährung gemäß §§ 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 d) AO i. V. m. § 27 Abs. 19 UStG geändert werden. Die von der Beklagten aufgeworfene Frage der Verfassungsgemäßheit des § 27 Abs. 19 UStG kann auch in diesem Zusammenhang aus den bereits genannten Gründen auf sich beruhen.

3) Dass die Steuererstattung – wie die Beklagte behauptet – an diese nicht in der beantragten Höhe ausgezahlt worden sein soll, ist kein Umstand, der im Rahmen der vorstehend vorgenommenen ergänzenden Vertragsauslegung Berücksichtigung findet. Es ist weder vorgetragen noch sonst ersichtlich, dass der Beklagten für die streitgegenständlichen Besteuerungszeiträume der gegenüber der Finanzverwaltung geltend gemachte Erstattungsanspruch nicht zustünde. Wann und in welcher Form (Auszahlung oder Verrechnung) dieser erfüllt wird, ist für die zwischen den Vertragsparteien bestehende Interessenlage unerheblich.

4) Die Beklagte kann sich ebenfalls nicht auf das mit Schriftsatz vom 30.11.2017 geltend gemachte Zurückbehaltungsrecht berufen, das ihr möglicherweise gegen die Zedentin wegen Nacherfüllungsansprüchen aus einem anderen Bauvorhaben zusteht. Ein Zurückbehaltungsrecht wegen solcher Ansprüche, die mit dem Klageanspruch in rechtlichem Zusammenhang stehen, entsteht nach § 273 BGB erst mit deren Fälligkeit, es kann also nach § 404 BGB dem neuen Gläubiger nur dann entgegengehalten werden, wenn diese Fälligkeit schon im Zeitpunkt der Abtretung bestand (vgl. BGHZ 19, 153 unter III.). Diese Voraussetzungen liegen nicht vor, da die Mängelanzeigen vom 27.10.2017 stammen.

5) Der Anspruch auf Nachzahlung der Umsatzsteuer ist auch nicht verjährt. Die dreijährige Verjährungsfrist nach § 195 BGB begann gemäß § 199 Abs. 1 BGB frühestens am 01.01.2015 Der zivilrechtliche Nachzahlungsanspruch entstand frühestens im Laufe des Jahres 2014 aufgrund der Inanspruchnahme der Zedentin durch das Finanzamt. Erst hierdurch trat die vertragliche Regelungslücke zu Tage, die die Notwendigkeit der ergänzenden Vertragsauslegung begründet. Darüber hinaus erlangte die Zedentin erst aufgrund der Inanspruchnahme die für den Verjährungsbeginn erforderliche Kenntnis von den anspruchsbegründenden Umständen. Durch die am 03.01.2017 erfolgte Zustellung des Mahnbescheides, welche gemäß § 167 ZPO auf den Zeitpunkt der Einreichung des Mahnantrages zurückwirkt, wurde der Lauf der Verjährung gemäß § 204 Abs. 1 Nr. 1 BGB rechtzeitig gehemmt.

6) Der Zinsanspruch folgt aus §§ 280 Abs. 1, Abs. 2, 286, 288 Abs. 2, 291 BGB. Der Zinslauf beginnt einen Tag nach Zustellung des Mahnbescheides (§ 286 Abs. 1 Satz 2 BGB). Für einen früheren Verzugseintritt ist nichts ersichtlich. Die Höhe des Zinssatzes richtet sich gemäß Art. 229 § 34 EGBGB nach § 288 Abs. 2 BGB in der bis zum 28.07.2014 geltenden Fassung. Hinsichtlich des weitergehenden Zinsbetrages unterliegt die Klage der Abweisung.

II. Die prozessualen Nebenentscheidungen folgen aus §§ 92 Abs. 2 Nr. 1, 709 ZPO.